ICCJ. Decizia nr. 5533/2011. Contencios. Suspendare executare act administrativ. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 5533/2011
Dosar nr. 11382/2/2010
Şedinţa publică de la 22 noiembrie 2011
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin sentinţa civilă nr. 673 din 1 februarie 2011 pronunţată în dosarul nr. 673 din 1 februarie 2011 Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea formulată de reclamanta T.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a municipiului Bucureşti şi a dispus suspendarea deciziei de impunere nr. 158 din 5 august 2010 emisă de pârâtă, până la pronunţarea instanţei de fond.
Pentru a pronunţa această hotărâre prima instanţă a reţinut următoarele:
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la 23 noiembrie 2010 reclamanta T.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 158 din 5 august 2010 privind obligaţiile suplimentare de plată stabilite de Inspecţia Fiscală emisă în baza raportului de inspecţie fiscală din 5 august 2010 întocmit de către pârâtă, până la pronunţarea instanţei de fond, cu cheltuieli de judecată.
În motivarea în fapt a cererii s-a arătat că în cauză sunt îndeplinite dispoziţiile art. 4 din Legea nr. 554/2004 în sensul că D.G.F.P. Bucureşti în mod nelegal nu a admis la rambursare TVA aferentă achiziţiei a 101 de vagoane de cale ferată, considerând că investiţiile făcute de reclamantă nu au fost premergătoare începerii activităţii.
Astfel, s-a arătat că achiziţia de vagoane este premergătoare începerii activităţii de închiriere desfăşurată de reclamantă din 6 aprilie 2007, când acest contract a fost încheiat, fiind deci anterioară datelor de semnare a contractelor de închiriere cu S.T. (22 iunie 2007, respectiv 9 octombrie 2007), respectiv cu A.M. semnat la 5 februarie 2008.
În condiţiile în care, potrivit dispoziţiilor art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc. orice persoană impozabilă poate deduce TVA aferent achiziţiilor de bunuri şi servicii dacă acestea sunt utilizate în vederea desfăşurării de operaţiuni taxabile, dreptul de deducere al TVA plătite pentru achiziţii de bunuri nu este anulat de faptul că la data achiziţiei bunurilor contribuabilul nu era înregistrat în scopul de TVA.
În conformitate cu Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 967/2005 privind Metodologia de soluţionare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opţiunea de rambursare, organul fiscal competent avea obligaţia de a soluţiona decontul de TVA cu opţiune de rambursare într-un termen maxim de 45 de zile de la data înregistrării acestuia. Până Ia 29 ianuarie 2009 termenul limită de soluţionare a decontului, Pârâta nu a soluţionat decontul de TVA cu opţiune de rambursare.
Ca urmare a nerespectării termenului legal de 45 de zile în interiorul căruia D.G.F.P. Bucureşti avea obligaţia de a soluţiona decontul de TVA ci opţiune de rambursare, în data de 8 aprilie 2009 T. a depus la organul fiscal incompetent cererea prin care solicită acordarea de penalităţi înregistrate sub nr. 16790.
La două zile ulterior depunerii cererii de acordare a penalităţilor, în data de 10 aprilie 2009, organele de control din cadrul D.G.F.P. Bucureşti a început inspecţia fiscală în vederea soluţionării decontului de TVA cu opţiune de rambursare din data de 15 decembrie 2008. Prin adresa nr. 12464 din date de 9 iunie 2009, organele de control au comunicat Reclamantei decizia de suspendare a inspecţiei fiscale în vederea obţinerii de clarificări de la Birou de Legislaţie TVA din cadrul Ministerul Finanţelor Publice şi efectuării de controale încrucişate.
Inspecţia fiscală a fost reluată în data de 25 mai 2010, la aproape un ar de la data suspendării sale, organele de control depăşind considerabil termenul maxim de suspendare a inspecţiei fiscale.
La data finalizării inspecţiei a fost încheiat Raportul de inspecţie fiscală în baza căruia a fost emisă Decizia de Impunere din 05 august 2010 prin intermediul căreia organul de control a decis respingerea în totalitate a TVA solicitată la rambursare, în sumă de 4.248.172 Lei, impunerea la plată de TVA suplimentară în cuantum de 500.434 Lei, majorări de întârziere calculate până la data de 30 iunie 2010, aferente TVA stabilită suplimentar de plată în IV valoare de 276.240 Lei.
Analizând actele şi lucrările dosarului, în raport de obiectul cererii de chemare în judecată şi de temeiurile de drept incidente în cauză, Curtea a reţinut următoarele:
Prin Decizia de impunere nr. 158 din 5 august 2010 privind obligaţiile suplimentare de plată stabilite de Inspecţia Fiscală, emisă în baza raportului de inspecţie fiscală din 5 august 2010 întocmit de către pârâtă, s-a respins cererea de rambursare a TVA în sumă totală de 4.248.172 lei, solicitată de reclamantă, s-a stabilit impunerea la plată de TVA suplimentară în cuantum de 500.434 lei, precum şi majorări de întârziere calculate până la data de 30 iunie 2010, aferente TVA stabilită suplimentar de plată în valoare de 276.240 de lei.
S-a reţinut în raportul de inspecţie fiscală că pentru suma de 4.489.014 lei, reclamanta nu a beneficiat de dreptul de deducere a TVA întrucât investiţiile făcute de societate (achiziţia de vagoane) nu au fost premergătoare începerii activităţii, ţinând cont de următoarele aspecte: contractul de achiziţie a fost încheiat la data de 06 aprilie 2007 între SC R. SA Caracal-reprezentant fiscal al SC I.R.S. I. GmbH Elveţia şi reclamantă; au maţ fost efectuate şi alte achiziţii anterioare celor solicitate la rambursare în luna noiembrie 2008; înregistrarea T.R.L. ca plătitoare de TVA în România a intervenit de fapt ca urmare a unei inspecţii fiscale desfăşurate la SC R. SA Caracal - reprezentant fiscal al SC I.R.S. I. GmbH Elveţia. Urmare acestei inspecţii, organele de specialitate au stabilit în sarcina societăţii române o taxă pe valoarea adăugată suplimentară de plată, TVA care a fost ulterior facturată şi solicitată de achitat către T.R.L.
Pentru suma de 15.769 lei, reprezentând TVA înscrisă în facturile emise în luna martie 2008 de Autoritatea Feroviară Română către T.R.L. Irlanda - CIF nespecificat, numai cu sume totale în euro (TVA fiind menţionată ca fiind inclusă), s-a reţinut încălcarea dispoziţiilor art. 155 alin. (5) lit. n) din Legea nr. 571/2003 cu modificările şi completările ulterioare, precum şi a prevederilor pct. 72 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004 cu modificările şi completările ulterioare, vizând obligativitatea menţionării şi în lei a sumei reprezentând taxa.
În ce priveşte suma de 11.823 lei, reprezentând TVA înscrisă în facturile emise în perioada 31 ianuarie - 28 octombrie 2008 de SN Transporturi Feroviare de Marfă „C.F.R. Marfă"; SA către reclamantă, s-a reţinut încălcarea dispoziţiilor art. 155 alin. (5) lit. e) şi 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 cu modificările şi completările ulterioare, dat fiind că în cuprinsul facturilor reclamanta apare atât cu CIF IE 6371xxxR, cât şi cu CIF RO 2468xxx8, în condiţiile în care acest din urmă cod a fost emis abia la data de 05 noiembrie 2008. S-a reţinut încălcarea aceloraşi dispoziţii şi în ce priveşte suma de 232.000 lei, reprezentând TVA înscrisă în facturile emise în perioada 26 februarie - 30 noiembrie 2008 de către SC T.R.R. SA identificată cu CIF RO 1324xxx0 către T.R.L. Irlanda CIF: IE 6371xxxR reprezentând chirie vagoane pe anul 2007 şi lunar pe 2008. Facturile menţionate au fost emise în baza Contractului de leasing încheiat între T.R.L. Irlanda în calitate de utilizator şi T.R.R. în calitate de locator.
Potrivit dispoziţiilor art. 14 din Legea nr. 554/2004 modificată şi republicată, pentru a se dispune suspendarea executării unui act administrativ, pe lângă cerinţa iniţierii procedurii de anulare a acestuia este necesară întrunirea cumulativă a altor două condiţii, respectiv existenţa unui caz bine justificat şi iminenţa producerii unei pagube care astfel poate fi prevenită.
Cele două condiţii, prin caracterul lor imperativ denotă natura de excepţie a măsurii suspendării executării actului administrativ şi presupun dovedirea efectivă a unor împrejurări conexe regimului administrativ aplicabil actului atacat care să fie de natură a argumenta existenţa unui caz bine justificat şi a iminenţei pagubei.
În mod constant s-a apreciat, în raport de definiţia cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 modificată şi republicată, că vădita nelegalitate a unui act administrativ, respectiv împrejurări intrinseci sau extrinseci acestuia care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului, pot fi considerate caz bine justificat pentru admiterea cererii de suspendare. De asemenea, cazul bine justificat se justifică prin argumente juridice, sumar probate, aparent valabile, de natură a crea o îndoială în ceea ce priveşte actele contestate.
Curtea de apel a constatat, că în cauză, în ceea ce priveşte TVA respinsă la rambursare, se invocă de către reclamantă greşita aprecierea pe care organul fiscal a realizat-o în baza dispoziţiilor pct. 45 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal de aplicare a art. 145 alin. (4) C. Fisc., cu privire la intenţia sa de a desfăşura c activitate economică. Potrivit dispoziţiilor menţionate, „Orice persoană impozabilă are dreptul să desfăşoare o activitate economică, cu condiţia să nu depăşească perioada prevăzută la art. 147 alin. (2) C. Fisc. Intenţia persoanei trebuie evaluată în baza elementelor obiective, cum ar fi faptul că acesta începe să angajeze costuri şi/sau să facă investiţii pregătitoare necesare iniţierii acestei activităţi economice";.
Sub acest aspect, fără a intra în cercetarea fondului cauzei, Curtea reţine că, deşi se menţionează în raportul de inspecţie că investiţiile făcute de societate (achiziţia de vagoane) nu au fost premergătoare începerii activităţii (închirierea de vagoane conform cu obiectul de activitate al reclamantei), din datele cuprinse în acelaşi raport rezultă că la data de 06 aprilie 2007 reclamanta a încheiat contractul de achiziţie cu SC R. SA Caracal - reprezentant fiscal al SC I.R.S. I. GmbH Elveţia, iar închirierea s-a făcut conform contractelor de închiriere încheiat la data de 22 iunie 2007 cu SC S.I. SA, programul de livrare fiind din iulie în noiembrie 2007, respectiv încheiat la data de 09 octombrie 2007 cu aceeaşi societate, programul de livrare fiind din februarie în iunie 2008 la o rată de aproximativ 20 de vagoane pe lună. Aşadar, reţinând datele menţionate anterior la care au fost încheiate contractele nu rezultă, din informaţiile cuprinse chiar în raport, că investiţiile nu au fost premergătoare începerii activităţii economice, în plus neexistând menţiuni suplimentare referitoare la achiziţii anterioare celor solicitate la rambursare în luna noiembrie 2008.
De asemenea, împrejurarea că înregistrarea în scop de TVA a reclamantei s-a realizat ulterior activităţii de achiziţionare a bunurilor, invocată ca temei de fapt de inspectorii fiscali în justificarea neacceptării dreptului de deducere a TVA, nu reprezintă în opinia Curţii un aspect care în cauză, raportat la natura specifică a obiectului acesteia, ce împiedică instanţa de judecată să analizez acele împrejurări de fapt şi de drept pe baza cărora trebuie dezlegat fondul cauzei, să poată justifica existenţa cazului bine justificat. Aceasta, întrucât, în ce priveşte aspectul înregistrării în scop de TVA a reclamantei ulterior activităţii de achiziţionare a bunurilor, trebuie observată pertinenţa invocării de către aceasta din urmă a jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în domeniul dreptului de deducere a TVA, respectiv a Hotărârii Curţii pronunţate în cauza C-385/2009 (Nidera Handelscompagnie BV vs Lituania), pronunţată ca urmare a unei întrebări preliminare în interpretarea dispoziţiilor Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată. A reţinut Curtea în cuprinsul acestei hotărâri că aspectul formal ce constă în identificarea ori înregistrarea ca plătitor de TVA nu este un act generator al unui drept de deducere, care ia naştere în momentul în care taxa deductibilă devine exigibilă, ci constituie o cerinţă de formă în scopul controlului, astfel că o persoană plătitoare de TVA nu poate fi împiedicată să îşi exercite dreptul de deducere pentru motivul că nu este identificată în scopuri de TVA înainte de a utiliza bunurile dobândite în cadrul activităţii sale taxate. Totodată, însă, a apreciat Curtea că îndeplinirea obligaţiei de identificare ca plătitor de TVA într-un termen rezonabil (în cauza cu care a fost sesizată, 6 luni) de la efectuarea operaţiunilor care dau naştere dreptului de deducere reprezintă un aspect determinant şi care trebuie avut în vedere pentru a ajunge la concluzia expusă anterior.
Or, ţinând seama de aceste considerente, Curtea a apreciat, astfel cum s-a mai arătat anterior, că revine instanţei învestite cu soluţionarea în fond a aspectelor privind legalitatea actului fiscal de control sarcina de aprecia asupra efectelor juridice pe care înregistrarea reclamantei ca plătitor de TVA ulterior achiziţionării bunurilor le-a produs din perspectiva dispoziţiilor art. 145 alin. (4) şi art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, precum şi ale pct. 45 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004 interpretate în concordanţă cu jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene la care s-a făcut referire.
În ce priveşte cea de-a doua condiţie impusă de art. 14 din Legea nr. 554/2004, referitoare la paguba iminentă pe care ar suferi-o reclamanta prin executarea actului considerat nelegal şi pe care art. 2 alin. (1) lit. ş) din acelaşi act normativ o defineşte ca fiind un prejudiciu material viitor şi previzibil care poate interveni în situaţia în care un act administrativ ar fi pus în executare, Curtea apreciază că, de asemenea, este îndeplinită.
Astfel, sub acest aspect, este de reţinut că, pe de o parte, susţinerea reclamantei referitoare la valoarea importantă pe care o reprezintă TVA refuzat la rambursare şi stabilit suplimentar la plată (de aproximativ 1.200.000 de euro) prin raportare la obligaţiile (contractuale) de plată pe care reclamanta le are pentru viitorul apropiat (9.000.000 de euro), este întemeiată.
Pe de altă parte, Curtea de apel a apreciat că poate fi luat în considerare, ca justificând concluzia existenţei unei pagube iminente şi argumentul vizând posibilitatea unor probleme sociale cum ar fi şomajul în rândul salariaţilor societăţilor comerciale ce realizează în România producţia de vagoane, în situaţia întreruperii comenzilor de vagoane, determinată de cazul în care reclamanta nu ar mai putea respecta termenele de plată a vagoanelor achiziţionate de la I.R.S., dat fiind că prin contractul cadru de achiziţie din 31 martie 2008, I.R.S. s-a obligat să furnizeze reclamantei un număr total de 6000 de vagoane, din care câte 1500 pentru fiecare din anii 2010, 2011 şi 2011 (fila 139).
Având în vedere cele expuse anterior, considerând că în cauză sunt îndeplinite cumulativ condiţiile impuse de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, Curtea a admis cererea de suspendare a executării Deciziei de impunere nr. 158 din 05 august 2010.
Împotriva acestei hotărâri, în termen legal, a formulat recurs pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a municipiului Bucureşti, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
În motivarea recursului pârâta a arătat, în esenţă, următoarele:
Instanţa de fond nu a avut în vedere că în speţă nu sunt îndeplinite condiţiile cumulative prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004.
Astfel, cazul bine justificat se referă la existenţa unei puternice îndoieli asupra legalităţii actului administrativ, însă din motivarea instanţei nu se poate reţine această îndoială, atâta timp cât întreaga motivare vizează de fapt greşita apreciere pe care organul fiscal a săvârşit-o în baza dispoziţiilor pct. 45 din H.G. nr. 44/2004 cu privire la intenţia societăţii reclamante de a desfăşura o activitate economică.
Pe de altă parte, instanţa în loc să „pipăie” fondul cauzei, evitând însă a se pronunţa asupra acestuia, s-a mulţumit să îşi însuşească argumentele reclamantei, fără să ia în considerare că în raport de prevederile pct. 45 din H.G. nr. 44/2004, de cele ale art. 1562, art. 153 şi art. 146 alin. (1) lit. a) C. fisc., condiţiile expres şi limitativ prevăzute pentru deducerea TVA nu sunt îndeplinite.
De asemenea, instanţa nu a observat că există o serie de neconcordanţe cu privire la documentele justificative prezentate de reclamantă, ce conduceau la concluzia că în speţă nu există un caz bine justificat de natură să ducă la suspendarea executării actului administrativ.
Argumentul referitor la cuantumul ridicat al obligaţiilor de plată stabilite în sarcina reclamantei, precum şi acela vizând posibilitatea apariţiei unor probleme sociale cum ar fi şomajul în rândul salariaţilor societăţilor comerciale ce realizează în România producţia de vagoane, nu pot fi primite pentru a demonstra îndeplinirea condiţiei unei pagube iminente, în sensul definit de dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004.
Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate, precum şi a prevederilor art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat şi urmează a fi respins ca atare pentru motivele ce vor fi expuse în continuare:
În ceea ce priveşte condiţia cazului bine justificat, Curtea observă că, această exigenţă legală trebuie interpretată în sensul descris în art. 2 lit. t) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004. Prin cazuri bine justificate se precizează în textul legal mai sus menţionat, se înţeleg „împrejurările legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ";.
Critica din recurs referitoare la cazul bine justificat, astfel cum a fost formulată de recurentă, nu poate fi primită. Judecătorul fondului nu şi-a fundamentat soluţia referitoare la cazul bine justificat pe baza argumentelor furnizate de reclamantă, prin preluarea necritică a acestora, după cum susţine recurenta. Acesta a făcut o analiză proprie a susţinerilor părţilor litigante observând că se invocă greşita apreciere pe care a realizat-o organul fiscal în baza prevederilor pct. 45 din H.G. nr. 44/2004 cu privire la intenţia reclamantei de a desfăşura o activitate economică, că din chiar cuprinsul procesului verbal de inspecţie nu rezultă că investiţiile în achiziţia de vagoane nu ar fi fost premergătoare începerii activităţii, elemente care i-au format convingerea în privinţa aparenţei de nelegalitate a deciziei de impunere contestate. Apoi judecătorul cauzei a mai făcut constatarea corectă că faptul înregistrării reclamantei ca plătitor de TVA, ulterior începerii activităţii de achiziţionare a bunurilor, invocat de organele de control ca justificare a neacceptării dreptului de deducere a TVA, în cadrul analizei cazului bine justificat poate fi examinat de instanţă, chiar dacă se încadrează în acele împrejurări pe baza căruia trebuie dezlegat fondul cauzei, evident în limitele îngăduite de normele ce reglementează suspendarea judiciară a actelor infra legislative.
În acest mod, judecătorul fondului a făcut o corectă aplicare a prevederilor art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi, la nivelul analizei în baza acestui text legal, a evitat să procedeze la o examinare pe fond a legalităţii actului a cărui suspendare s-a solicitat prin acţiune, şi s-a limitat doar la o simplă „pipăire a fondului” identificând elemente de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa actului administrativ în discuţie, în sensul definiţiei legale din art. 2 lit. t) al Legii nr. 554/2004.
În schimb, ceea ce susţine pârâta în motivele de recurs în privinţa cazului bine justificat presupune o examinare pe fond a legalităţii deciziei de impunere în discuţie, atât în ceea ce priveşte interpretarea prevederilor legale din Codul fiscal la care s-a referit recurenta, cât şi cu privire la verificarea documentelor prezentate de societatea reclamantă, toate acestea fiind de competenţa exclusivă a instanţei învestite cu soluţionarea acţiunii principale (ce are ca obiect anularea actului administrativ).
În fine, nici criticile privitoare la neîndeplinirea condiţiei pagubei iminente nu pot fi primite. Instanţa nu a luat în considerare doar cuantumul ridicat al obligaţiilor la bugetul de stat, ci, în primul rând consecinţele economice negative ce rezultă din plata taxei privitoare adăugată stabilită suplimentar la plată de organele de control, precum şi efectele sociale negative cauzate, aspecte ce se circumscriu noţiunii de pagubă iminentă, în sensul prevederilor art. 2 lit. ş) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004.
Faţă de cele ce preced, rezultă că prima instanţă a pronunţat o hotărâre legală şi temeinică, astfel că, Înalta Curte potrivit art. 312 C. proc. civ., va respinge ca nefondat recursul declarat de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a municipiului Bucureşti.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti împotriva sentinţei civile nr. 673 din 1 februarie 2011 a Curţii de Apel Bucureşti - secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 22 noiembrie 2011.
| ← ICCJ. Decizia nr. 5444/2011. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 5537/2011. Contencios. Suspendare executare... → |
|---|
