ICCJ. Decizia nr. 1837/2012. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Suspendare executare act administrativ. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1837/2012
Dosar nr. 910/90/2011
Şedinţa publică de la 4 aprilie 2012
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I.Circumstanţele cauzei
2. Hotărârea Curţii de apel
Prin sentinţa nr. 296 din 25.05.2011, Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea reclamanţilor S.N.T. şi S.G.C., în contradictoriu cu D.G.F.P. Vâlcea, ca nefondată.
Pentru a pronunţa această hotărâre, prima instanţa a reţinut că prin două rapoarte de inspecţie fiscală emise în data de 8 noiembrie 2010, urmate de deciziile de impunere din 9 noiembrie 2010 şi nr. 93038 din 9 noiembrie 2010, s-a stabilit în sarcina reclamanţilor obligaţia de plată a sumei de 267.629 RON fiecare, cu titlu de T.V.A. şi 367.525 RON fiecare, accesorii.
Cu privire la situaţia de fapt, prima instanţă a reţinut că reclamanţii au dobândit în proprietate un teren în suprafaţă de 1.786,02 m2 pe care au edificat un bloc de locuinţe, pe baza autorizaţiei obţinută în acest scop de vânzătorul terenului, iar după intabularea construcţiei, au întocmit un act de dezmembrare pentru apartamentele componente şi terenul aferent, pe care le-au vândut în perioada 19 mai 2006 - 7mai 2007.
Organele fiscale au constatat că prin vânzările imobiliare efectuate în cursul anului 2006, contestatorii au devenit,, persoană impozabilă”, în accepţiunea art. 127 alin. (1) şi (2) din C. fisc., obligaţi la plata şi colectarea T.V.A., însă nu s-au înregistrat în scopuri de T.V.A., datorând bugetului de stat sumele menţionate în actele administrativ fiscale contestate.
Concluzia la care a ajuns organul fiscal a fost împărtăşită de prima instanţă, care a reţinut că reclamanţii, în cursul anului 2006, au efectuat indubitabil acte de comerţ producătoare de venituri, având caracter de continuitate, în sensul art. 127 alin. (1) şi (2) din C. fisc., activitatea desfăşurată fiind supusă taxei pe valoarea adăugată.
În această situaţie, a apreciat prima instanţă, reclamanţii aveau obligaţia să se înregistreze, să declare şi să achite T.V.A. în momentul depăşirii plafonului de scutire, însă nu au procedat astfel, încălcând dispoziţiile art. 150 alin. (1) lit. a) din C. fisc., care prevede că pentru operaţiunile din interiorul ţării, plătitorii taxei pe valoarea adăugată sunt persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată, pentru operaţiunile taxabile realizate.
Pentru determinarea taxei datorate de o persoană, care deşi a depăşit plafonul de scutire, nu a solicitat înregistrarea în scopuri de T.V.A., s-a procedat în conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 şi art. 152 alin. (3) din C. fisc.
În concluzie, prima instanţă a constatat că stabilirea obligaţiilor fiscale, reprezentând T.V.A. şi accesorii s-a făcut pe baza normelor din C. fisc., în vigoare pentru perioada în discuţie, care sunt clare, precise, fiind inexact că măsura luată contravine principiului preeminenţei dreptului consacrat în preambulul Convenţiei şi în art. 3 din Statut, aşa cum au susţinut contestatorii.
Dimpotrivă, a apreciat instanţa, în spiritul reglementării comunitare, instituirea obligaţiilor fiscale analizate au la bază dispoziţii din dreptul intern, prevăzute neechivoc, în raport de care destinatarii lor trebuie să-şi adapteze conduita şi să le respecte.
3. Recursul declarat de reclamanţi
Reclamanţii S.N.T. şi S.G.C. au atacat sentinţa menţionată solicitând modificarea ei, în sensul admiterii acţiunii, pentru motive pe care le-au încadrat în prevederile art. 304 pct. 7 şi 9 C. proc. civ.
Recurenţii- reclamanţi combat hotărârea atacată sub două aspecte, corespunzătoare celor două motive de modificare invocate.
3.1 Hotărârea a fost dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a legii – art. 304 pct. 9 C. proc. civ.
Recurenţii consideră că s-a reţinut calitatea acestora de ,,persoană impozabilă” în înţelesul legii fiscale şi s-a stabilit că operaţiunile desfăşurate în perioada supusă controlului sunt supuse taxei pe valoarea adăugată (T.V.A.), ca urmare a interpretării greşite a prevederilor art. 127 alin. (1) şi (2) din C. fisc.
În opinia recurenţilor, s-a făcut aplicarea retroactivă a prevederilor H.G. nr. 1620/2009, prin care au fost modificate Normele metodologice de aplicare a prevederilor C. fisc., cu încălcarea art. 15 alin. (2) din Constituţie.
Referitor la statuarea organului fiscal potrivit căreia, înstrăinarea apartamentelor este o activitate economico-fiscală încadrabilă în dispoziţiile art. 127 alin. (2) teza a II-a din C. fisc. şi constituie activitate economică, exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, au susţinut că, în sens juridic ,,exploatarea” nu înseamnă înstrăinare.
Din acest punct de vedere, au explicat recurenţii, că termenul „exploatare” desemnează punerea în valoare a unui imobil, prin încheierea unor acte de administrare aducătoare de venituri, atribut al folosinţei conferit proprietarului, pe când „înstrăinarea” se realizează prin încheierea unor acte juridice translative de proprietate, ceea ce implică exercitarea atributului dispoziţiei juridice din conţinutul dreptului de proprietate.
Prin urmare, în absenţa unei referiri la transferul dreptului de proprietate în cuprinsul art. 127 alin. (2) teza a II-a, nu poate avea decât semnificaţia lipsei intenţiei legiuitorului de a taxa asemenea operaţiuni, sens în care prevede şi pct. 2 alin. (1) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, în interpretarea art. 127 alin. (2) teza a II-a din C. fisc., respectiv că „nu are caracter de continuitate, în sensul prevederilor art. 127 alin. (2) din C. fisc., obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală”.
Au mai susţinut că interpretarea dispoziţiile art. 127 din C. fisc. s-a făcut de către organul fiscal prin raportare la conţinutul legislaţiei comunitare, ignorând faptul că România a devenit membră a Uniunii Europene la data de 1 ianuarie 2007, iar operaţiunile în discuţie au fost realizate anterior, în cursul anului 2006.
În optica recurenţilor, această interpretare trebuia făcută prin raportare la dispoziţiile art. 9 alin. (1) din Directiva nr. 112/2006/CE privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată, care a fost preluată de legislaţia naţională abia în anul 2009, când Normele metodologice de aplicare ale C. fisc. au fost modificate prin H.G. nr. 1620/2009.
De asemenea, au arătat că încadrarea de către organul fiscal a operaţiunilor de vânzare imobile proprietate personală în sfera de aplicare a T.V.A. este în contradicţie cu celelalte prevederi ale C. fisc. privitoare la impozitul pe venit (art. 771 şi art. 772) şi la dreptul de deducere al T.V.A. (art. 145), concluzia recurenţiilor fiind aceea că persoanele fizice în privinţa cărora legea nu a reglementat procedura de înregistrare ca plătitoare de T.V.A., nu datorează această taxă.
Şi în fine, au susţinut că obligarea lor la plata T.V.A. şi a majorărilor de întârziere este contrară principiului preeminenţei dreptului consacrat în preambulul Convenţiei Europene a Drepturilor Omului şi art. 3 din Statut, motivat de faptul că dispoziţiile legale care au stat la baza actelor contestate sunt confuze în ce priveşte obligaţia persoanei fizice care nu are calitatea de comerciant şi nici nu exercită o activitate independentă specifică unei profesii liberale de a se înregistra ca plătitoare de T.V.A.
3.2. Hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină – art. 304 pct. 7 C. proc. civ.
În dezvoltarea acestui motiv de recurs, recurenţii au aratat că hotărârea nu cuprinde motivele pentru care au fost înlăturate apărările referitoare la absenţa obligaţiei de a se înregistra ca plătitori de T.V.A., precum şi motivele pentru care a fost respins capătul de cerere subsidiar prin care au solicitat, ca în ipoteza în care vor fi obligaţi să colecteze şi să vireze T.V.A. pentru apartamentele înstrăinate în anul 2006, să se constate că în mod greşit s-a stabilit în sarcina acestora şi obligaţia de a plăti accesorii la aceste sume.
4. Apărările intimatei-pârâte
Intimata –pârâtă D.G.F.P. Vâlcea şi-a expus apărările prin întâmpinare, concluzionând că sentinţa atacată este legală şi temeinică pentru motivele prezentate în detaliu în prima fază procesuală a litigiului şi analizate de prima instanţă.
II.Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate de recurenţi, a întâmpinării, precum şi sub toate aspectele, potrivit art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele expuse în continuare.
1.Argumente de fapt şi de drept relevante
Debitul fiscal supus contestării în faţa instanţei de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută în art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., după parcurgerea procedurii administrative reglementate în art. 205 şi următoarele din acelaşi cod, constă în suma de 267.629 RON, cu titlu de T.V.A. şi 367.525 accesorii, pentru fiecare reclamant în parte aferentă unui nr. de 29 tranzacţii imobiliare efectuate în anul 2006.
Prima instanţă a stabilit în mod corect situaţia de fapt şi a dat o justă interpretare prevederilor legale incidente, criticile aduse de recurenţi fiind nefondate.
Disputa care a generat litigiul este legată de calitatea de ,,persoană impozabilă” în înţelesul legii fiscale şi de a se lămuri dacă operaţiunile desfăşurate în perioada 19.05.2006 – 31.12.2006 sunt supuse taxei pe valoarea adăugată.
În mod neîntemeiat recurenţii susţin că anterior datei de 1 ianuarie 2010 nu exista cadrul legal pentru aplicarea T.V.A. în cazul activităţilor de înstrăinare bunuri imobile de către persoanele fizice.
Din perspectiva Titlului VI privind T.V.A. din C. fisc. o persoană fizică este persoană impozabilă în sensul legii dacă aceasta desfăşoară activităţi economice de natura celor menţionate în alin. (2) al art. 127 C. fisc., oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.
Astfel, potrivit art. 127 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.: „(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.
(2) În sensul prezentului titlu, activităţile economice cuprind activităţile producătorilor comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate”
În aplicarea acestor dispoziţii, H.G. nr. 44/2004 (pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 44/2004) a prevăzut expres la pct. 3 alin. (1) situaţia vânzărilor de locuinţe proprietate personală, stabilind următoarele:
„(1) În sensul art. 127 alin. (2) din C. fisc., obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepţia situaţiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din C. fisc.”
În ceea ce priveşte caracterul economic al activităţii desfăşurate de recurenţi şi obţinerea de venituri cu caracter de continuitate, acestea au rezultat din elementele de fapt reţinute în speţă.
Astfel, recurenţii au efectuat un număr de 29 de tranzacţii imobiliare în perioada 19.05.2006 – 31.12.2006, constând în vânzări de construcţii şi teren aferent construcţiilor, obţinând venituri în sumă de 3.352.400 RON.
Din modul în care recurenţii- reclamanţi au edificat şi înstrăinat aceste bunuri rezultă că nu a existat intenţia de păstrare în patrimoniul personal a imobilelor, ci de valorificare economică a investiţiilor efectuate, prin obţinerea unor profituri constante în perioada 2006 – 2007.
Raportat la numărul de tranzacţii imobiliare, în mod corect s-a apreciat că exploatarea bunurilor corporale s-a efectuat în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate
Trebuie precizat că numărul mare de tranzacţii efectuate într-o perioadă de 6 luni nu se poate constitui în simpla exercitare a dreptului de proprietate de către titular şi nu se poate înscrie în cadrul administrării patrimoniului privat al acestei persoane.
Recurenţii au luat măsuri active de comercializare a terenului şi construcţiilor prin mijloace similare unui prestator de servicii sau comerciant, astfel că activitatea pe care a desfăşurat-o a fost calificată în mod corect ca activitate economică.
În jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene şi exemplificăm în acest sens, Hotărârea din 15 septembrie 2011 pronunţată în cauzele conexe C180/10 şi nr. 181/10, s-a arătat că o persoană nu trebuie considerată persoană impozabilă în scopuri de T.V.A., dacă vânzările pe care le-a efectuat se înscriu în cadrul administrării patrimoniului privat al acestei persoane.
Or, aşa cum s-a mai explicat, edificarea a 29 de apartamente urmată de vânzarea acestora, nu poate fi asimilată administrării patrimoniului privat, ci activităţii de prestare de servicii urmată de comercializare, astfel că persoana respectivă dobândeşte calitatea de persoană impozabilă în scopuri de TVA.
În aceste condiţii factuale, în baza art. 153 alin. (1) pct. 2 lit. b) din C. fisc., întrucât în cursul anului fiscal 2006 s-a depăşit plafonul de scutire prevăzut de art. 152 alin. (1) din C. fisc., recurenţii-reclamanţi aveau obligaţia ca în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a atins sau depăşit plafonul să se înscrie ca plătitor de T.V.A.
În ceea ce priveşte noţiunea de „exploatare a unor bunuri”, în mod greşit se susţine că aceasta exclude activitatea de vânzare, deoarece normele aplicabile, mai – sus citate, fac referire expresă şi la activităţile de vânzare a unor bunuri proprietate personală, inclusiv locuinţe proprietate personală, iar definiţia cuvântului în D.E.X. se referă la noţiunea largă de „punere în valoare a unui bun.
Nici critica privind nemotivarea capătului de cerere referitor la plata nelegală a acesoriilor aferente debitului nu este întemeiat, instanţa de fond reţinând că stabilirea obligaţiilor fiscale, reprezentând T.V.A. şi accesorii s-a făcut pe baza normelor din C. fisc., având în vedere că recurenţii au încălcat dispoziţiile art. 150 alin. (1) lit. a) din C. fisc., respectiv, nu au solicitat până la finalizarea inspecţiei înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată.
Având în vedere considerentele expuse mai sus, Curtea va respinge recursul declarat de reclamanţi, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de S.N.T. şi S.G.C. împotriva sentinţei nr. 296 din 25 mai 2011 a Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 4 aprilie 2012.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1831/2012. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 1844/2012. Contencios → |
|---|
