ICCJ. Decizia nr. 3106/2012. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Revizuire - Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 3106/2012
Dosar nr. 10004/1/2011
Şedinţa publică de la 19 iunie 2012
Asupra cererii de revizuire de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin decizia nr. 3181 din 16 iunie 2010, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie -Secţia contencios administrativ şi fiscal a respins, ca nefondat, recursul declarat de SC G.T.E. SRL Păntăşeşti, împotriva sentinţei nr. 118/CA/2009 P.I. din 26 iunie 2009 a Curţii de Apel Oradea, secţia contencios administrativ şi fiscal, a admis recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bihor, în nume propriu şi în reprezentarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi a Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, împotriva aceleiaşi sentinţe şi a modificat în tot sentinţa atacată, în sensul că a respins acţiunea formulată de reclamantă, ca neîntemeiată.
Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a reţinut că prin sentinţa nr. 118/CA/2009 P.I. din 26 junie 2009, Curtea de Apel Oradea, secţia contencios administrativ şi fiscal a admis, în parte, acţiunea formulată de reclamanta SC G.T.E. SRL Păntăşeşti în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili. Pe cale de consecinţă, instanţa a dispus anularea parţială a Deciziei nr. 357 din 11 noiembrie 2004 a Direcţiei Generale de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul A.N.A.F. şi exonerarea societăţii reclamante de obligaţia de plată a sumei de 26.720.621.649 lei, stabilită prin Decizia de impunere nr. 75630 din 12 februarie 2004 încheiată de către organele de inspecţie fiscală din cadrul Ministerului Finanţelor Publice - Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bihor, reprezentând: TVA în sumă de 8.737.368.926 lei, majorări de întârziere aferente TVA în sumă de 16.497.900.006 lei şi penalităţi de întârziere aferente TVA în sumă de 1.485.352.717 lei. De asemenea instanţa de fond a anulat Decizia de impunere nr. 75630 din 12 august 2004 emisă de Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bihor, în ce priveşte obligarea reclamantei la plata sumelor menţionate.
Prin aceeaşi sentinţă, instanţa de fond a respins contestaţia reclamantei referitoare la pct. 2 din decizia nr. 357 din 11 noiembrie 2004 privind impozitul pe profit, majorările şi penalităţile de întârziere aferente impozitului pe profit şi au fost obligate pârâtele, în solidar, la plata sumei de 40.000 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată parţiale în favoarea reclamantei, reprezentând onorariu avocat.
În privinţa recursului declarat de societatea reclamantă, Înalta Curte a observat că principala critică enunţată de societatea comercială şi care vizează în mod explicit refacerea inspecţiei fiscale referitor la impozitul pe profit dispusă prin decizia A.N.A.F. nu poate fi acceptată de vreme ce printr-o decizie irevocabilă (decizia de casare nr. 513 din 30 ianuarie 2009), Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a tranşat această problemă, stabilind că măsura refacerii inspecţiei fiscale este legală. În considerentele deciziei de casare s-a subliniat că încheierea unui nou act administrativ fiscal în sensul art. 186 pct. 3 C. proc. civ. implică refacerea inspecţiei fiscale deoarece numai astfel se poate analiza contractul de credit încheiat în anul 1995 cu SC B.A. SA (depus de reclamantă în timpul soluţionării contestaţiei administrative şi care nu a fost, deci, avut în vedere cu ocazia întocmirii primului raport de inspecţie fiscală).
Refacerea raportului de inspecţie fiscală era necesară şi pentru faptul că fără a se contesta existenţa investiţiilor înscrise în declaraţiile de impunere pe anii 1999 - 2001, autoritatea fiscală nu a acceptat forma în care consiliul local a conformat aceste investiţii. Or, aceste lipsuri au fost complinite ulterior constituind o confirmare de natură a recunoaşte dreptul reclamantei de a beneficia de facilităţile prevăzute la art. 10 din O.G. nr. 27/1996 (drept de deducere din profitul impozabil).
Menţinerea ca legală de către instanţa fondului a punctului 2 din decizia A.N.A.F. nr. 357 din 11 noiembrie 2004, cu accent pe refacerea inspecţiei fiscale pentru aceeaşi perioadă (1999 - 2001) şi pentru acelaşi impozit (impozitul pe profit) reprezintă o soluţie care nu excede situaţiilor de excepţie prevăzute de art. 105 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., susţinerile recurentei-reclamante nefiind confirmate prin cele arătate mai înainte, iar în acelaşi timp prin această abordare s-a dat eficienţă dispoziţiilor art. 315 alin. (1) C. proc. civ. în contextul în care prin decizia de casare s-a dat dezlegare problemei de drept în discuţie.
Referitor la principalul motiv de nelegalitate invocat de recurentele-pârâte şi subsumat de acestea prevederilor art. 304 pct. 9 C. proc. civ., Înalta Curte a constatat că acesta este întemeiat.
Instanţa de recurs a reţinut că în mod corect instanţa fondului a stabilit că problema dedusă judecăţii este aceea dacă operaţiunea de predare-primire a unui număr de 13 mijloace fixe aflate în patrimoniul societăţii reclamante către SC G.T.E. SRL reprezintă sau nu un transfer al dreptului de proprietate şi este sau nu o operaţiune impozabilă din punct de vedere al TVA, numai că dezlegarea dată acestei probleme este greşită.
În contextul contractului denumit de cele două societăţi „contract de asociere în participaţiune” încheiat la 14 octombrie 1994, având ca obiect asocierea în vederea realizării în comun a proiectului de investiţii Fabrica de alcool, a actului adiţional la acest contract încheiat la 4 octombrie 1999, al prevederilor art. 251 şi urm. C. com., dar prevalenţei voinţei celor două părţi contractante conform căreia fiecare asociat rămâne proprietar de drept al aportului adus în asociere, din actele dosarului a rezultat fără dubiu că transferul proprietăţii mijloacelor fixe menţionat în protocolul din 3 ianuarie 2000 s-a făcut fără a se întocmi factură şi fără a se aplica TVA pentru această operaţiune.
S-a mai apreciat că sunt nerelevate apărările recurentei-reclamante legate de expertiza contabilă întocmită în cauză, pe acest aspect, întrucât expertul nu s-a pronunţat asupra naturii contractului, calificarea acestuia nefiind atributul său, ci al instanţei.
Clauza contractuală prin care reclamanta şi SC G.T.E. SRL şi-au dat acordul păstrării dreptului de proprietate asupra bunurilor aduse ca aport în cadrul asocierii nu poate fi ignorată şi constituie unul din argumentele principale ale aprecierii ca greşită a concluziei instanţei de fond că operaţiunea în discuţie ar putea fi asimilată unei ieşiri din indiviziune, câtă vreme bunurile achiziţionate nu aveau cum să devină proprietatea indiviză a asociaţilor.
Teza autorităţilor fiscale este susţinută însă în mod evident de documentele prezentate de cele două societăţi, examinate de expertul contabil, transferul mijloacelor fixe având natura unei operaţiuni de finanţare de către SC G.T.E. SRL a unor investiţii realizate de reclamantă, investiţii care au intrat în patrimoniul acesteia şi au fost contabilizate ca şi investiţii proprii.
Într-adevăr, expertul a reţinut că mijloacele fixe au fost înregistrate analitic distinct, dar aceasta pentru că o astfel de înregistrare reprezintă o condiţie pentru a beneficia de facilităţile acordate prin O.G. nr. 27/1996 (pentru investiţiile realizate în Munţii Apuseni).
Este de necontestat că în perioada 1997 - 2001 recurenta-reclamantă a dedus din profitul impozabil cheltuielile făcute cu investiţiile respective, deci s-a prevalat de dispoziţiile O.G. nr. 27/1996.
Conform Regulamentului de aplicare a legii contabilităţii (aprobat prin H.G. nr. 704/1993 pct. 101) cu referire la Instrucţiunile privind metodologia de calcul a impozitului pe profit (aprobate prin H.G. nr. 974/1994) la care şi expertul contabil face trimitere în lucrarea sa, exista obligaţia ca veniturile şi cheltuielile determinate de asocierile în participaţiune să fie contabilizate distinct de către unul din asociaţi, iar la sfârşitul perioadei de raportare să fie transmise în cote proporţionale fiecărui asociat, pe bază de decont, în vederea înregistrării în contabilitatea proprie.
În speţă, niciuna din societăţi nu a întocmit astfel de deconturi, recurenta-reclamantă nu a transmis niciun decont către SC G.T.E. SRL căci investiţia s-a realizat pe numele ei, pe perioada de derulare a contractului nu s-a realizat profit şi fiecare parte a rămas proprietara de drept a aportului său.
Instanţa de recurs a constatat că transferul celor 13 mijloace fixe către SC G.T.E. SRL a avut la bază o compensare de aport între asociaţi (factura reprezentând „diferenţă valorică de participare”), iar această operaţiune este în mod clar o operaţiune de transfer de bunuri în proprietatea altei persoane juridice, căreia i se aplică art. 2 alin. (1) lit. b) din O.G. nr. 3/1992 coroborat cu pct. 1.1. şi pct. 1.5 din Normele metodologice de aplicare a ordonanţei (aprobată prin H.G. nr. 512/1998), deci este vorba de un transfer ce se putea face doar pe bază de factură fiscală cu TVA.
Împotriva deciziei nr. 3181/2010 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, SC G.T.E. SRL a formulat cerere de revizuire.
În motivarea cererii de revizuire se arată că instanţa de recurs a considerat că operaţiunea de lichidare a asociaţiei în participaţiune nu s-a desfăşurat cu respectarea prevederilor legale şi contractuale dintre părţi, deoarece operaţiunea nu a fost calificată corect de părţi ca fiind o livrare, astfel că s-a considerat că subscrisa era obligată a emite factură fiscală către asociatul în participaţiune SC G.T.E. SRL, factură care să cuprindă şi TVA.
În dosarul nr. 9675/111/2011 Tribunalul Bihor Oradea, secţia a II-a civilă de contencios administrativ şi fiscal, a admis, prin sentinţa nr. 1085/COM/2011, cererea şi a constatat validitatea juridică a contractului de asociere în participaţiune încheiat între părţi la data de 14 octombrie 1994, constatând că acest contract a fost reziliat prin acordul părţilor, prin actul adiţional din 04 octombrie 1999, iar procedura de lichidare a asociaţiei în participaţiune s-a desfăşurat cu respectarea prevederilor legale şi contractuale între părţi.
În raport de cuprinsul acestei din urma sentinţe, prin care s-a constatat că procedura de lichidare a asocierii în participaţiune s-a desfăşurat cu respectarea prevederilor legale şi contractuale, revizuenta apreciază că această sentinţă constituie un înscris nou, de natură a conduce la revizuirea deciziei nr. 3181/2010.
Revizuenta menţionează că hotărârea supusă revizuirii este o hotărâre dată in recurs, care evocă fondul, iar înscrisul nou îndeplineşte cerinţele impuse de art. 322 pct. 5 C. proc. civ.
Astfel, revizuenta menţionează că sentinţa nr. 1085/COM/2011 este un înscris care are calitatea de înscris nou, deoarece nu a servit ca mijloc de probă în dosarul în care s-a pronunţat hotărârea atacată, după cum rezultă din analiza înscrisurilor depuse în dosarul nr. 5976/35/2004.
Sub un prim aspect, din jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie s-a reţinut: „cerinţa textului este îndeplinită chiar şi atunci când înscrisul poartă o dată ulterioară pronunţării hotărârii supuse revizuirii, dacă acesta se referă la situaţii atestate de alte înscrisuri preexistente” (subl. ns. - C.S.J., secţia civilă, Decizia nr. 470/1990, în Dreptul nr. 1/1991, pag.67).
În raport de argumentele arătate revizuenta solicită instanţei de retractare să constate că sentinţa nr. 1085/COM/2011, deşi are o dată ulterioară pronunţării hotărârii supuse revizuirii, aceasta se referă la situaţii atestate/probate de înscrisuri preexistente şi depuse la dosarul cauzei în care s-a pronunţat decizia a cărei revizuire se solicită, respectiv la operaţiunea de lichidare a mijloacelor fixe, ce au făcut obiectul asocierii în participaţiune. Or, aceasta situaţie/operaţiune este atestată prin înscrisuri preexistente, respectiv prin Contractul de asociere în participaţiune, actele adiţionale la acesta şi procesele verbale de predare-primire.
Revizuenta mai susţine că prin sentinţa nr. 1085/COM/2011 a Tribunalului Bihor Oradea, secţia a ll-a civilă de contencios administrativ şi fiscal, s-a constatat că preluarea de către asociatul în participaţiune a unui număr de 13 mijloace fixe reprezintă o operaţiune de lichidare a asocierii în participaţiune, operaţiune ce s-a efectuat cu respectarea tuturor dispoziţiilor legale şi contractuale. Cu alte cuvinte, hotărârea judecătorescă ce constituie înscris nou în prezenta cerere de revizuire a calificat operaţiunea de preluare a celor 13 mijloace fixe de către asociatul în participaţiune ca fiind o operaţiune de ieşire din indiviziune, iar nu un transfer.
Revizuenta consideră că în raport de constatarea Tribunalului Bihor Oradea, secţia a ll-a civilă de contencios administrativ şi fiscal, se impune retractarea deciziei nr. 3181 din 16 octombrie 2010 pronunţata de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, dat fiind că, în măsura în care la pronunţarea acestei din urmă decizii ar fi fost cunoscută realitatea juridică stabilită prin Sentinţa nr. 1085/COM/2011, atunci soluţia instanţei de recurs ar fi fost alta.
Problema care se pune în speţă este dacă cele 13 mijloace fixe preluate de asociatul în participaţiune SC G.T.E. SRL, erau bunuri comune, fiind obiect al investiţiei, sau erau bunuri proprii ale societăţii.
Instanţa de recurs a considerat, în lipsa înscrisului nou prezentat în calea de atac a revizuirii, că acestea erau bunuri proprii, aduse ca aport în asociere, prin trimitere la art. 5 din Contractul de asociere care specifica că aporturile rămân în patrimoniul fiecărui asociat.
Ceea ce nu a observat însa instanţa de recurs, este faptul că, în speţa de fată, nu s-a adus în asociaţie un aport constând în cele 13 mijloace fixe care au făcut obiectul transferului, ci un aport constând în creanţa de 4.931.624 DOLARI S.U.A., aşa cum rezultă din art. 3 al Contractului de asociere.
În aceste condiţii, rezultă că era lipsită de relevanţă pentru soluţionarea recursului împrejurarea că bunurile aduse ca aport în asociere erau proprietatea asociaţilor, de vreme ce a adus un aport constând într-o creanţă din care s-a finanţat asocierea, iar nu un aport în bunuri, aşa cum sunt cele 13 mijloace fixe.
Cu privire la cele 13 mijloace fixe, care au fost preluate de asociatul în participaţiune al SC G.T.E. SRL, acestea erau bunuri care reprezentau o parte din investiţie, astfel că prin raportare la dispoziţiile art. 1 din Contractul de asociere, precum şi raportat la dispoziţiile art. 251 C. com., erau bunuri comune indivize ale asociaţilor în participaţiune, soarta acestora urmând a fi decisă în urma lichidării acesteia, în conformitate cu prevederile art. 7 din Contractul de asociere.
Ca atare, revizuenta susţine că nu se poate considera că a fost proprietara celor 13 mijloace fixe, din moment ce nu le-a adus ca aport, ci au rezultat din asociere, şi, în acest caz că avea posibilitatea (nefiind proprietar) de a le transfera către asociatul în participaţiune SC G.T.E. SRL.
Examinând cererea de revizuire formulată, în raport cu actele şi lucrările dosarului, cu dispoziţiile legale incidente pricinii, Înalta Curte constată că aceasta este nefondată.
Pentru a ajunge la această soluţie, instanţa a avut în vedere considerentele în continuare arătate.
Revizuirea este o cale extraordinară de atac, iar dispoziţiile legale care o reglementează sunt de strictă interpretare, astfel că exercitarea ei nu poate avea loc decât în cazurile şi în condiţiile prevăzute în mod expres de lege respectiv, cele prevăzute de art. 322 C. proc. civ.
Totodată, Înaltă Curte subliniază faptul ca instanţa competentă să se pronunţe asupra unei cereri de revizuire, indiferent de motivul invocat, nu exercită un control asupra legalităţii şi temeiniciei hotărârilor judecătoreşti pronunţate în întreg ciclul procesual din care face parte hotărârea supusă revizuirii, ci verifică numai dacă cu privire la această ultimă hotărâre poate fi reţinut vreunul din motivele de revizuire prevăzut de art. 322 C. proc. civ.
Cererea de revizuire în cauza de faţă este întemeiată pe dispoziţiile art. 32 pct. 5 C. proc. civ.
Potrivit art. 322 pct. 5 C. proc. civ.: „revizuirea unei hotărâri dată de o instanţă de recurs atunci când evocă fondul, se poate cere dacă, după darea hotărârii s-au descoperit înscrisuri doveditoare, reţinute de partea potrivnică sau care nu au putut fi înfăţişate dintr-o împrejurare mai presus de voinţa părţilor, ori daca s-a desfiinţat sau s-a modificat hotărârea unei instanţe pe care s-a întemeiat hotărârea a cărei revizuire se cere”.
Din analiza logico-juridică a textului de lege sus citat rezultă că înscrisul invocat trebuie să fi existat la data care a fost pronunţată hotărârea ce se cere a fi revizuită.
Prin urmare, nu se poate cere revizuirea unei hotărâri pe baza unui înscris apărut după pronunţarea acesteia.
Textul se referă exclusiv la situaţia în care înscrisul exista în momentul soluţionării cauzei.
Din actele şi lucrările dosarului rezultă, fără putinţă de tăgadă, că decizia a cărei revizuire se solicită a fost pronunţată la data de 16 iunie 2010, iar hotărârea judecătorească a fost emisă la data de 16 noiembrie 2011, acţiunea fiind formulată în data de 2 august 2011.
Revizuenta invocă, în subsidiar, practică judiciară, însă aceasta nu este relevantă în cauza de faţă.
Este adevărat că în unele decizii ale instanţei supreme se poate întâlni o interpretare mai largă, în sensul că o hotărâre poate fi invocată într-o cerere de revizuire, ca act nou, dacă a fost obţinută pe baza unei cereri introduse înainte de soluţia definitivă a litigiului.
Dar, în cauza de faţă, nici această condiţie nu este îndeplinită.
Astfel fiind, Înalta Curte constată că susţinerile şi criticile revizuentei sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, în cauză nefiind incidente dispoziţiile art. 322 pct. 5 C. proc. civ.
În consecinţă, pentru considerentele arătate, Înalta Curte va respinge cererea de revizuire de faţă, ca nefondată.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge cererea de revizuire formulată de SC G.T.E. SRL Pântăşeşti, împotriva deciziei nr. 3181 din 16 iunie 2010 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 19 iunie 2012.
| ← ICCJ. Decizia nr. 3095/2012. Contencios. Cetăţenie. Recurs | ICCJ. Decizia nr. 3120/2012. Contencios. Obligare emitere act... → |
|---|
