ICCJ. Decizia nr. 4709/2013. Contencios
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4709/2013
Dosar nr. 1140/54/2011
Şedinţa publică de la 27 martie 2013
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Hotărârea atacată cu recurs
Prin Sentinţa nr. 653 din 09 decembrie 2011, Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, a admis acţiunea formulată de reclamanta AFPJ T.N. şi T.C. în contradictoriu cu pârâtul A.N.A.F. - D.G.F.P. - Serviciul Inspecţie Fiscală Persoane Fizice 2 Dolj, şi pe cale de consecinţă a dispus anularea Deciziei nr. 86 din 18 aprilie 2011 şi a Deciziei de impunere nr. 1562 din 18 februarie 2011, ambele emise de A.N.A.F. - D.G.F.P. Dolj.
Pentru a se pronunţa astfel, Curtea de apel a reţinut, în esenţă, următoarele:
Prin Decizia nr. 1562 din 18 februarie 2011, organele fiscale au stabilit în sarcina contestatoarei obligaţii suplimentare de plată cu titlu de TVA aferent perioadei 1 ianuarie 2005 - 31 octombrie 2005 în cuantum de 431.676 RON, suma la care se adăuga şi obligaţii fiscale accesorii respectiv: dobânzi în cuantum de 197.796 RON şi penalităţi pe zi de întârziere în sumă de 35.346 RON.
Prin Decizia nr. 86 din 18 aprilie 2011 emisă de A.N.A.F. - D.G.F.P Dolj, organul fiscal a respins contestaţia formulat de contribuabil, menţinând în totalitate măsurile dispuse prin Decizia de Impunere nr. 15621 din 18 februarie 2011.
Cele două acte administrativ fiscale contestate sunt nelegale, în opinia judecătorului fondului pentru următoarele motive:
La momentul întocmirii raportului de inspecţie fiscală nr. 1562 din 18 februarie 2011 şi al emiterii Deciziei nr. 1562 din 18 februarie 2011, precum şi la data emiterii facturilor fiscale, persoana juridică SC "A.I." SRL nu era inclusă pe lista contribuabililor declaraţi inactivi prin ordin al preşedintelui A.N.A.F., pentru ca documentele fiscale emise de aceasta să nu producă efecte juridice din punct de vedere fiscal.
Constată instanţa de fond că dispoziţiile art. 11 alin. (11) din Legea 571/2003 fac referire expresă la faptul că, singurele tranzacţii ce nu pot fi luate în considerare vor fi acelea ale contribuabililor declaraţi inactivi prin ordin al preşedintelui A.N.A.F., condiţii în care, având în vedere că la data emiterii facturilor fiscale de către SC "A.I." SRL nu există un Ordin al Preşedintelui A.N.A.F. privind declararea ca inactiv al contribuabilului, apreciază că în mod greşit organele fiscale au reţinut a fi incidente dispoziţiile art. 3 din Ordinul nr. 575/2006.
În privinţa stabilirii obligaţiei de plată a sumei de 123.797 RON cu titlu de TVA, instanţa de fond a reţinut că aceasta s-a realizat cu nesocotirea dispoziţiilor art. 127 alin. (2) C. fisc., operaţiunea de înstrăinare a bunului proprietatea persoanelor fizice Ţ.N. şi Ţ.C., neintrând în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată.
Astfel, se reţine că bunul imobil în discuţie nu a fost edificat de către persoanele fizice cu scopul de a fi înstrăinat, ci în scop personal, de vreme ce aceştia au locuit în imobil ulterior edificării construcţiei, stare de fapt ce rezultă din declaraţia martorului I.P.I., audiat în cauză.
Susţinerile organului fiscal în sensul ca persoanele fizice menţionate anterior ar fi locuit într-un alt imobil, respectiv cel din strada L., sunt infirmate, în opinia judecătorului fondului, şi de împrejurarea ca, pe perioada 7 februarie - 20 iunie 2007 aceştia nu deţineau în proprietate imobilul apartament situat în Craiova, strada L., acesta fiind achiziţionat prin contractul de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. 81 din 20 iunie 2007 de B.N.P. "S.A.O.".
Având în vedere cele reţinute mai sus, instanţa de fond a conchis în sensul că, de la data finalizării construcţiei şi până la momentul înstrăinării acesteia, persoanele fizice Ţ.N. şi Ţ.C. au locuit în imobilul situat în Craiova, strada O., ulterior vânzării aceştia mutându-se în imobilul apartament din strada L., ceea ce a atras incidenţa dispoziţiile art. 127 din Normele Metodologice de aplicare ale Codului Fiscal.
Prin urmare, se apreciază că prin vânzarea imobilului în cauză reclamanta nu a realizat o activitate economică, aceasta neintrând în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată.
2. Cererea de recurs
Împotriva Sentinţei nr. 653 din 09 decembrie 2011 a Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs pârâta D.G.F.P. Dolj criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie, în condiţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041C. proc. civ.
Printr-o primă critică formulate recurenta susţine că deşi prin sentinţa recurată instanţa de fond a anulat decizia de soluţionare a contestaţiei formulate în procedura prealabilă precum şi decizia de impunere, nu s-a pronunţat asupra raportului de inspecţie fiscal.
Consideră recurenta că, instanţa trebuia să se pronunţe şi asupra acestui act administrative deoarece în raportul de inspecţie fiscal au fost prezentate constatările inspecţiei fiscal din punct de vedere faptic şi legal.
Printr-un set de critici formulate pe fondul cauzei recurenta susţine că sentinţa recurată a fost pronunţată cu greşita interpretare şi aplicare a legii.
Astfel, recurenta susţine că deşi instanţa de fond a reţinut în soluţionarea cauzei dispoziţiile art. 1 alin. (2), art. 7 alin. (1) din Ordinul P.A.N.A.F. nr. 575/2006 şi ale art. 11 alin. (11) C. fisc., a omis să facă aplicarea dispoziţiilor art. 1 alin. (1) din Ordinul P.A.N.A.F. nr. 575/2006.
În acest sens recurenta susţine că instanţa de fond în mod greşit a apreciat, faţă de împrejurarea că la data emiterii facturilor fiscale de către SC A.I. SRL nu exista un Ordin al Preşedintelui A.N.A.F., privind declararea ca inactiv a contribuabilului, în sensul greşitei aplicări de către inspecţia fiscală aplicarea dispoziţiilor art. 3 din Ordinul P.A.N.A.F. nr. 575/2006.
Astfel, se arată că în perioada verificării intimatei s-a solicitat efectuarea unui control încrucişat în vederea verificării legalităţii şi realităţii, corectitudinii şi exactităţii întocmirii facturilor fiscale, a contractelor de antrepriză, contractelor de vânzare-cumpărare şi a devizelor de lucrări emise de către SC A.I. SRL, ocazie cu care s-a constatat că respectiva societate, nu funcţiona la sediul declarat, nu a indicat un alt sediu, nu a depus la organul fiscal teritorial deconturi de TVA pentru perioada februarie 2009 - decembrie 2010, cu excepţia lunii iunie 2009, pentru care decontul de TVA a fost depus în zero şi nici declaraţia informativă privind lucrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional. Având în vedere aceste aspecte, prezentate şi la instanţa de fond, s-a propus includerea SC A.I. SRL pe lista contribuabililor declaraţi inactivi, conform art. 78 alin. (5) C. proc. fisc.
În consecinţă, susţine recurenta că, la stabilirea situaţiei de fapt reţinută în actele administrativ fiscale contestate a fost avut în vedere comportamentul de contribuabil inactiv al SC A.I. SRL, rezultând că TVA-ul în cuantum de 307.877 RON nu reprezintă TVA deductibil.
De asemenea, recurenta mai critică hotărârea instanţei de fond şi sub aspectul greşitei interpretări a textului de lege, raportat la faptul că instanţa de fond a reţinut în mod eronat că stabilirea obligaţiei de plată a sumei de 123.797 RON cu titlu de TVA s-a realizat cu nesocotirea dispoziţiilor art. 127 alin. (2) din C. fisc., operaţiunea de înstrăinare a bunului proprietatea persoanelor fizice Ţ.N. şi Ţ.C., neintrând în sfera de aplicare a TVA.
Astfel, recurenta arată că, din actele dosarului rezultă că reclamanţii, în perioada 01 ianuarie 2005 - 31 octombrie 2010 au desfăşurat o activitate economică cu caracter de continuitate, în condiţiile în care au achiziţionat suprafeţe de teren, au obţinut autorizaţii de construcţii, au edificat construcţii pe care ulterior l-au înstrăinat.
Consideră recurenta că imobilele vândute fiind bunuri deţinute în coproprietate, din punct de vedere al TVA-ului privind stabilirea plafonului de scutire de TVA, tranzacţiile imobiliare efectuate de cei doi soţi, au fost analizate ca reprezentând o formă de asociere în scopuri comerciale fără personalitate juridică.
În acest context, se arată că obligaţia de plată a sumei de 123.797 RON, cu titlu de TVA provine din vânzarea imobilului situat în Craiova, str. O., conform contractului de vânzare-cumpărare din 20 iulie 2007, construit în baza autorizaţiei de construire din 24 august 2006 şi a procesului-verbal de recepţie din 07 februarie 2007.
Recurenta susţine că instanţa de fond a reţinut în mod eronat că de la data finalizării construcţiei şi până la momentul înstrăinării acesteia, reclamanţii ar fi locuit în respectivul imobil, în condiţiile în care în perioada 07 februarie 2007 - 18 iunie 2007, cei doi reclamanţi nu au locuit în imobilul respectiv, acest lucru rezultând în mod clar din actele de identitate şi din contractele de vânzare-cumpărare încheiate în perioada respectivă.
3. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Examinând cauza prin prisma motivelor invocate de recurenta şi a prevederilor art. 3041C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul nu este fondat.
Debitul fiscal supus contestării în faţa instanţei de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută în art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., după parcurgerea procedurii administrative reglementate în art. 205 şi următoarele din acelaşi cod, constă în suma de 431.676 RON reprezentând diferenţă TVA aferentă unor tranzacţii comerciale derulate cu un contribuabil cu comportament inactiv (307.877 RON) şi vânzării unui imobil prin contractul de vânzare-cumpărare din 20 iunie 2007 (123.797 RON), cu majorări de întârziere aferente (233.142 RON).
Prima instanţă, pentru argumentele expuse rezumativ la pct. 1, a concluzionat în sensul nelegalităţii actelor administrativ fiscale atacate, respectiv a Deciziei nr. 86 din 18 aprilie 2011 privind soluţionarea contestaţiei formulate de A.F.P.J. Ţ.N. şi Ţ.C., respectiv a Deciziei de impunere nr. 1562 din 18 februarie 2011.
Această concluzie este corectă, reflectând interpretarea şi aplicarea adecvată a prevederilor legale în raport cu împrejurările de fapt şi de drept rezultate din probele administrate ea fiind adoptată şi de instanţa de control judiciar.
Răspunzând criticilor recurentei, Înalta Curte reţine următoarele:
Cu privire la recunoaşte dreptul de deducere a TVA în cuantum de 307.877 RON, aferentă facturilor fiscal emise de către un contribuabil cu comportament inactiv, respectiv SC A.I. SRL, Înalta Curte nu va primi criticile recurentei, apreciind că instanţa de fond a făcut o corectă interpretare şi aplicare a dispoziţiilor legale în materie.
Astfel, Înalta Curte reţine că potrivit art. 11 alin. (11) din C. fisc., "autorităţile fiscale sunt în drept să nu ia în considerare tranzacţiile efectuate de un contribuabil declarat inactiv prin ordin al preşedintelui A.N.A.F." iar potrivit art. 3 alin. (2) din Ordinul P.A.N.A.F. nr. 575 din 21 iulie 2006 documentele fiscale emise de un contribuabil declarat inactiv nu produc efecte juridice din punct de vedere fiscal.
Prin urmare, contribuabilul cumpărător poate fi sancţionat cu excluderea dreptului de deducere numai dacă la data efectuării tranzacţiei contribuabilul vânzător era declarat inactiv prin ordin al ministrului finanţelor publice care se publică în M. Of.
Aşadar, din dispoziţiile legale mai sus redate rezultă fără echivoc că legiuitorul sancţionează sub aspectul deducerii TVA, efectuarea unor tranzacţii cu un contribuabil declarat inactiv în condiţiile legii, ca şi efect al încălcării unei interdicţii legale, prevăzute de art. 3 alin. (1) a Ordinului P.A.N.A.F. nr. 575/2006, şi nu tranzacţiile încheiate cu un contribuabil cu comportament inactiv, cum în mod greşit susţine recurenta printr-o nepermisă adăugare la lege.
Aşadar, inactivitatea declarată în condiţiile legii, a contribuabilului care nu se confundă cu comportamentul inactiv al acestuia, trebuie să existe la data efectuării achiziţiei, împrejurarea că furnizorul mărfurilor a devenit inactiv ulterior, tocmai ca urmare a unui comportament inactiv din punct de vedere fiscal, nu are influenţă retroactivă, în sensul de a nu se lua în considerare tranzacţia respectivă, cu drept de deducere a TVA.
Atât din conţinutul actelor administrativ fiscale cât şi din cererea de recurs rezultă că SC A.I. SRL, la data emiterii facturilor pentru achiziţii de materiale de construcţii şi prestări servicii, ca şi la data emiterii actelor administrativ fiscale contestate, deşi avea fără nicio rezervă un comportament de contribuabil inactiv (prin neîndeplinirea unor obligaţii fiscale) nu fusese declarată contribuabil inactiv, potrivit art. 1 din Ordinul P.A.N.A.F.
În cauză, de altfel, recurenta nici nu contestă faptul că la data efectuării operaţiunilor comerciale SC A.I. SRL era activ ci încearcă să atragă aplicarea unei sancţiuni fiscale în considerarea unor raporturi comerciale cu un contribuabil cu comportament inactiv, ceea ce excede dispoziţiilor art. 11 alin. (11) din Codul fiscal.
Elementele imputate, ca urmare a comportamentului de contribuabil inactiv al SC A.I. SRL, aşa cum au fost expuse în cererea de recurs, nu constituie impedimente de exercitare a dreptului de deducere a TVA, reprezentând, fără îndoială, o adăugare la condiţiile legii. Faptul că societatea furnizoare fie nu a funcţionat la sediul declarat, fie nu a depus bilanţurile sau decontul de TVA, nu se constituie în împrejurări legale de natură a înlătura dreptul de deducere al TVA, atâta timp cât nu se invocă nelivrarea mărfurilor sau neprezentarea unei facturi întocmite potrivit legii, lipsa calităţii de persoană impozabilă a furnizorului.
Cum, în speţă, nu a fost pusă în discuţie realitatea operaţiunilor, lipsurile constatate în activitatea furnizorilor neputând fi atribuite intimatei şi ca urmare, în mod corect a apreciat instanţa de fond că aceasta nu poate suporta un tratament fiscal sancţionator pentru elemente ce nu au legătură cu persoana sa.
Totodată, Înalta Curte va înlătura şi criticile recurentei referitoare la obligaţia de plată a TVA în cuantum de 123.799 RON rezultată din vânzarea imobilului ce a făcut obiectul contractului de vânzare-cumpărare din 20 iunie 2007, constatând că sentinţa atacată reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale precum şi evaluarea adecvată a materialului probator, instanţa de fond ajungând la concluzia corectă că respectiva tranzacţie imobiliară, nu intră în sfera de aplicare a TVA.
Aşadar, faptul generator al obligaţiei impuse de recurenta, în temeiul art. 127 C. fisc., rezidă în înstrăinarea unui imobil în natură teren şi construcţie, situat în mun. Craiova, str. O., jud. Dolj, prin contractul de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. 1373/2007 la B.N.P. G.I., intervenit între Ţ.N.S. şi soţia sa, Ţ.C., în calitate de vânzători, şi G.C. şi G.M., în calitate de cumpărători, cu preţul de 241.350 euro.
În acest context, pentru a aprecia asupra legalităţii stabilirii, în sarcina intimatei a obligaţiei de colectare a TVA-ului aferent, în cuantum de 123.799 RON, şi implicit a incidenţei dispoziţiilor art. 127 alin. (1) - (2) C. fisc., este esenţial a lămuri dacă vânzarea imobilul ce a făcut obiectul contractului de vânzare-cumpărare nr. 1373/2007 se încadrează în sfera unei activităţi economice, desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, aşa cum susţine recurenta prin cererea de recurs.
Autoritatea fiscală deşi, a identificat corect normele juridice aplicabile raportului dedus judecăţii, nu a prezentat un suport probator în susţinerea ipotezei că imobilul din str. O., a fost construit de către persoanele fizice Ţ.N. şi Ţ.C., în scopul de a fi înstrăinat, şi nu a explicat în mod convingător care ar fi temeiurile, desprinse din legislaţia în vigoare la data operaţiunii de înstrăinare a imobilului, ce ar justifica calificarea acesteia drept activitate economică, având caracter de continuitate.
Faptul că, în perioada verificată au fost efectuate mai multe tranzacţii imobiliare ce au intrat sub sfera de reglementare a TVA prin prisma dispoziţiilor art. 127 alin. (1) şi (2) din C. fisc., nu conduce la crearea unei prezumţii cu privire la caracterul economic din punct de vedere al TVA, al oricărui contract de vânzare-cumpărare încheiat, cu atât mai mult cu cât nu există identitate pin punct de vedere juridic, între structura asociativă A.F.P.J. Ţ.N. şi Ţ.C. şi persoanele fizice Ţ.N. şi Ţ.C.
Prin urmare trebuie dovedit caracterul economic al fiecărei tranzacţii imobiliare astfel, încheiate, în condiţiile în care prin Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, aprobate prin H.G. nr. 44/2004 în sensul art. 127 alin. (2) din C.fisc., obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către aceştia pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepţia situaţiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) C. fisc.
În condiţiile în care martorul I.P.I. a confirmat susţinerea intimatei în sensul că Ţ.N. şi Ţ.C. au locuit în perioada 07 februarie 2007 (data finalizării construcţiei) - 20 iunie 2007 (data înstrăinării imobilului) în imobilul ce a făcut obiectul contractului de vânzare-cumpărare nr. 1373/2007 iar din conţinutul contractului de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. 81 din 20 iunie 2007 la B.N.P. Ş.A.O., rezultă că imobilul din str. L. a fost achiziţionat în aceeaşi zi în care a fost înstrăinat şi imobilul din str. O., în mod corect a reţinut instanţa de fond că vânzătorii, persoane fizice, au locuit în imobilul ce a făcut obiectul contractului de vânzare-cumpărare nr. 1373/2007, şi implicit asupra nelegalităţii obligaţiei de plată a TVA în cuantum de 123.877 RON.
În fine, în condiţiile în care instanţa de fond a constatat nelegalitatea Deciziei nr. 86 din 18 aprilie 2011 privind soluţionarea contestaţiei formulate de intimaţi şi a Deciziei de impunere nr. 1562 din 18 februarie 2011, şi a conchis asupra nelegalităţii stabilirii unor obligaţii fiscale în sarcina intimaţilor este lipsit de relevanţă faptul că nu a dispus pe cale de consecinţă şi anularea raportului fiscal ce a stat la baza emiterii celor două acte administrativ-fiscale contestate. Prin urmare nu poate fi primită nici critica formulată de recurentă pe acest aspect.
Având în vedere toate considerentele expuse, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat în considerarea prevederilor art. 14 alin. (4) şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Dolj, împotriva Sentinţei civile nr. 653 din 9 decembrie 2011 a Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 27 martie 2013.
Procesat de GGC - NN
| ← ICCJ. Decizia nr. 4708/2013. Contencios. Conflict de... | ICCJ. Decizia nr. 4710/2013. Contencios → |
|---|
