ICCJ. Decizia nr. 5700/2013. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 5700/2013
Dosar nr. 1503/36/2009
Şedinţa publică de la 11 iunie 2013
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Obiectul acţiunii şi procedura derulată în primă instanţă
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia Comercială, Maritimă şi Fluvială, precum şi pentru cauze de contencios administrativ şi fiscal sub nr. 1503/36/2009, reclamanta SC „C.P.I.” SRL a chemat în judecată pârâţii Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Tulcea pentru ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună anularea punctelor 1 şi 2 din Decizia nr. 342 din 24 septembrie 2009, emisă de A.N.A.F. - D.G.S.C., anularea Deciziei de impunere nr. 22 din 31 martie 2009 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. 146 din data de 31 martie 2009, prin care au fost stabilite în sarcina reclamantei obligaţii fiscale privind plata sumei totale de 1.517.146 RON.
În motivarea în fapt a cererii reclamanta a arătat următoarele:
- organul fiscal de soluţionare a contestaţiei nu a avut în vedere criticile formulate în contestaţie, referitoare la impozitul pe profit în valoare de 2.608 RON, aferent discounturilor acordate de furnizori înscrişi în facturile fiscale şi neînregistrate de societate, constatând în mod nelegal că aceste discounturi nu se pot compensa cu discounturile acordate de societate.
- în legătură cu impozitul pe profit în valoare de 3.329 RON aferent unor cheltuieli cu mărfurile perisabile, în mod nelegal organele fiscale nu au considerat aceste cheltuieli ca fiind deductibile, societatea neputând prezenta documente de scoatere a acestor mărfuri din circuitul economic, având în vedere că numărul lor este extrem de mare, fără să efectueze o expertiză contabilă.
- în legătură cu impozitul de profit în sumă de 28.908 RON, aferent înregistrării de facturi fiscale de două ori în evidenţa fiscală, se susţine că toate aceste facturi la care s-a făcut referire au fost stornate la sfârşitul fiecărei luni şi reintroduse în evidenţă în urma următoare, iar în legătură cu impozitul pe profit în sumă de 69.907 RON, aferent înregistrărilor în evidenţa contabilă a concesiunilor de două ori, prin note contabile distincte, în mod nelegal organele fiscale nu au luat în considerare operaţiunile de stornare făcute de societate.
- în ceea ce priveşte impozitul pe profit în valoare de 59.191 RON, reclamanta a arătat că a prezentat declaraţii rectificative cu privire la aceste sume, care nu au fost luate în considerare de organele fiscale, iar în legătură cu TVA în sumă de 172.152 RON, societatea nu a putut prezenta facturile în original, având în vedere volumul foarte mare al documentelor financiar-contabile.
- în fine, în legătură cu TVA în sumă de 219.130 RON, reclamanta susţine că a prezentat declaraţii rectificative, care nu au fost luate în considerare de organele fiscale.
În drept, acţiunea a fost întemeiată pe dispoziţiile art. 218 C. proc. fisc. şi art. 1 şi 8 din Legea nr. 554/2004, iar în susţinerea cererii reclamanta a depus dovada efectuării procedurii administrative prealabile şi decizia pronunţată în soluţionarea contestaţiei.
Prin întâmpinare, A.N.A.F. a solicitat respingerea acţiunii, ca neîntemeiată.
Prin Sentinţa civilă nr. 39/CA din 4 februarie 2010 pronunţată de Curtea de Apel Constanţa, secţia comercială, maritimă şi fluvială, precum şi pentru cauze de contencios administrativ şi fiscal, a fost admisă excepţia de necompetenţă teritorială şi declinată competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, unde a fost înregistrată la data de 3 mai 2010.
În cauză a fost încuviinţată proba cu înscrisuri şi proba cu expertiză contabilă.
La data de 12 aprilie 2011 s-a dispus introducerea în cauză şi a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Bucureşti, având în vedere că dosarul fiscal al reclamantei a fost transferat la această direcţie.
La data de 8 iunie 2011 a fost depus la dosarul cauzei raportul de expertiză contabilă judiciară, în raport cu care pârâta DGFPMB a formulat obiecţiuni, încuviinţate de instanţa de judecată la data de 8 noiembrie 2011, la care expertul a răspuns la data de 6 ianuarie 2012.
Pârâta D.G.F.P. Tulcea a invocat excepţia lipsei calităţii procesuale pasive, pe care Curtea de Apel a apreciat-o ca fiind neîntemeiată, având în vedere calitatea de autoritate publică emitentă a deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală contestate în cauză, nefiind relevant din acest punct de vedere că dosarul fiscal al reclamantei a fost transferat la D.G.F.P.M.B., urmare a schimbării domiciliului fiscal al acesteia.
2. Hotărârea Curţii de apel
Prin Sentinţa civilă nr. 884 din 9 februarie 2012, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei D.G.F.P. Tulcea.
A admis contestaţia formulată de SC „C.P.I.” SRL, în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Direcţia Generală a Finanţelor Publice Tulcea şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti.
A anulat pct. 1 şi 2 din Decizia nr. 342 din data de 24 septembrie 2009, emisă de A.N.A.F. - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi, în mod corespunzător, Decizia de impunere nr. 22 din 31 martie 2009 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. 146 din 31 martie 2009, pentru sumele de 276.904 RON, respectiv 278.321 RON, reprezentând impozit pe profit şi TVA.
A obligat pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 112.553,3 RON cu titlu de cheltuieli de judecată (6.245 RON onorariu expert + 5.000 RON onorariu avocat admis în parte + taxă timbru).
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a reţinut următoarele:
În perioada 19 decembrie 2008 - 26 martie 2009, inspectorii din cadrul D.G.F.P. Tulcea au efectuat verificarea fiscală la SC „C.P.I.” SRL, în temeiul O.G. nr. 92/1993, privind Codul de procedură fiscală, controlul vizând perioada 01 ianuarie 2005-30 septembrie 2008, pentru impozitul pe profit şi 1 iunie 2005 - 31 octombrie 2008, pentru TVA, în urma verificărilor efectuate constatându-se că societatea datorează impozit pe profit, pentru anul 2005, în sumă de 28.559 RON, pentru anul 2006, suma de 133.198 RON, pentru anul 2007, suma de 154.598 RON, iar pentru perioada 1 ianuarie 2008 - 30 septembrie 2008 suma de 132.205 RON.
În ceea ce priveşte TVA, organele de inspecţie fiscală au stabilit TVA suplimentar de plată în sarcina reclamantei, pentru anul 2005, 179.029 RON, pentru anul 2006, 117.394 RON, pentru anul 2007, 184.116 RON, iar pentru perioada 1 ianuarie 2008 - 30 septembrie 2008, suma de 50.025 RON.
În baza Raportului de inspecţie fiscală nr. 146 din data de 31 martie 2009, D.G.F.P. Tulcea a emis decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. 22 din 31 martie 2009, prin care s-a stabilit o creanţă fiscală de plată în sarcina reclamantei-debitoare pentru sumele de 448.559 RON reprezentând impozit pe profit şi 241.290 RON majorări de întârziere, respectiv 530.564 RON reprezentând TVA şi 296.733 RON, majorări de întârziere.
- Împotriva deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală reclamanta a formulat contestaţie, înregistrată la D.G.F.P. Tulcea sub nr. 3759 din 21 aprilie 2009, prin care a contestat întreaga sumă stabilită în sarcina sa, reprezentând impozit pe profit, TVA şi majorări de întârziere.
Prin Decizia nr. 342 din 24 septembrie 2009 a M.F.P. - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a fost respinsă contestaţia ca neîntemeiată, pentru suma de 276.904 RON, din care 104.752 RON impozit pe profit şi 172.152 RON TVA, respinsă ca nemotivată contestaţia pentru suma totală de 278.321 RON, din care 59.191 RON impozit pe profit şi 219.130 RON TVA, desfiinţată decizia de impunere pentru suma totală de 917.626 RON reprezentând: 115.072 RON TVA; 276.648 RON majorări de întârziere; 284.616 RON impozit pe profit stabilit suplimentar şi 241.290 RON majorări de întârziere, urmând ca organele de inspecţie fiscală, prin alte persoane decât cele care au întocmit decizia de impunere contestată, să procedeze la verificarea aceleiaşi perioade şi aceluiaşi tip de impozit ţinând cont de prevederile legale aplicabile în speţă precum şi de cele precizate în decizie şi suspendată soluţionarea contestaţiei referitoare la suma de 44.295 RON reprezentând: 24.210 RON TVA şi 20.085 RON majorări de întârziere, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea definitivă a motivului care a determinat suspendarea, în condiţiile legii, pentru motivele arătate pe larg în cuprinsul deciziei.
În ceea ce priveşte soluţia de respingere, ca nemotivată, a contestaţiei pentru suma totală de 278.321 RON, din care 59.191 RON impozit pe profit şi 219.130 RON TVA curtea de apel a reţinut că reclamanta a contestat toate sumele reţinute în sarcina sa, pe perioada verificată, în ansamblu, nu pe fiecare sumă în parte, criticile vizând inclusiv aceste sume, prin prisma modului în care inspectorii au analizat înregistrările contabile şi documentele justificative prezentate, inclusiv nesolicitarea de declaraţii explicative persoanelor implicate, astfel încât nu se poate reţine nemotivarea contestaţiei, cu privire la aceste sume.
Prin urmare, prima instanţă a reţinut că pct. 2 din decizia de soluţionare a contestaţiilor nr. 342 din 24 septembrie 2009 este nelegal, impunându-se anularea lui.
În ceea ce priveşte impozitul pe profit în valoare de 2.608 RON aferent discounturilor acordate de furnizori înscris în facturile fiscale şi neînregistrate de societate, instanţa de fond şi-a însuşit concluziile expertizei, care a constatat că societatea a acordat discounturi clienţilor, în perioada 2005 - 2007, pe facturi emise în valoare totală de 26.950,18 RON, iar furnizorii au acordat societăţii, în aceeaşi perioadă, discounturi în valoare de 16.297 RON, pierderea rezultată fiind de 10.653,18 RON, astfel încât impozitul suplimentar în sumă de 2.608 RON stabilit de către inspecţia fiscală nu se justifică, neînregistrarea acestor venituri şi cheltuieli producând acelaşi rezultat fiscal.
În plus, curtea de apel a reţinut că organele fiscale nu au adus nici un argument legal, privind neaplicarea prevederilor pct. 48 din Ordinul M.F.P. nr. 1752/2005, respectiv care era textul de lege aplicabil în speţă care nu permitea compensarea, chiar şi în ipoteza în care aceste venituri şi cheltuieli nu au fost înregistrate.
În ceea ce priveşte impozitul pe profit în valoare de 3.329 RON aferent unor cheltuieli cu mărfurile perisabile, instanţa de fond a reţinut că, potrivit expertizei, reclamanta a pus la dispoziţie nota de control din 13 iunie 2005 a D.S.V. Tulcea, precum şi procesele-verbale, întocmite în anii 2005 - 2008, în sumă totală de 51.746,39 RON, mai mare decât suma de 20.806 RON, prezentate în anexe, de către comisii de inventariere legal constituite, numite de conducerea societăţii prin decizii, care au constatat perisabilitatea mărfurilor conform normelor în vigoare la acea dată, sau pe baza constatărilor organelor sanitare abilitate.
De asemenea, a reţinut că expertul a calculat limitele admisibile de perisabilitate, conform H.G. nr. 831/2004 şi a Normei din data de 27 mai 2004, rezultând că suma deductibilă fiscal din perisabilitate la calculul impozitului pe profit ar fi putut fi de 162.457,60 RON, faţă de cifra de afaceri realizată, astfel încât impozitul pe profit stabilit suplimentar în sumă de 3.329 RON nu se justifică.
A apreciat instanţa de fond că, în mod greşit, autoritatea fiscală susţine că perisabilităţile trebuiau asigurate, întrucât art. 21 alin. (4) lit. c) din C. fisc. nu se aplică perisabilităţilor, pentru perisabilităţi aplicându-se art. 21 alin. (3) lit. d) din C. fisc., unde nu se invocă condiţia asigurării bunurilor.
Referitor la impozitul pe profit în sumă de 28.908 RON, aferent înregistrării de facturi fiscale de două ori în evidenţa fiscală, a constatat curtea de apel că expertiza a analizat documentele contabile cu titlu de cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit, pe fiecare categorie de cheltuieli în parte ce se compun în suma totală de 180.674 RON, evidenţiate de societate prin registrul jurnal şi jurnalul de cumpărări şi nu a constatat cheltuieli nedeductibile luate în calcul în facturi în copie sau luate de două ori în calcul fără a fi rectificate. În ceea ce priveşte suma de 60.945 RON, societatea a pus la dispoziţia expertizei facturile fiscale aferente arhivate, în trei locuri diferite, iar din verificări a rezultat că aceste facturi au fost înregistrate corect, o singură dată în registrul jurnal, jurnalul de cumpărări şi în balanţa de verificare contabilă, deşi au fost arhivate din nevoi proprii ale societăţii în trei locuri diferite.
În ceea ce priveşte factura nr. 04790942 din 22 februarie 2006, înregistrată de două ori în contabilitate, s-a constatat că a fost stornată în luna mai 2006, iar factura nr. 081800147 din 16 martie 2006, a fost înregistrată corect în luna martie 2006.
Prin urmare, instanţa de fond a reţinut că organele de inspecţie fiscală nu au făcut dovada celor reţinute în Raportul de inspecţie, facturile reţinute fiind stornate şi înregistrate corect, iar înregistrările contabile au avut la bază documente justificative, care îndeplineau condiţiile legale, societatea neînregistrând de două ori aceleaşi cheltuieli de natură a determina influenţarea profitului impozabil.
Referitor la impozitul pe profit în sumă de 69.907 RON, aferent înregistrărilor în evidenţa contabilă a concesiunilor de două ori prin Note contabile distincte, expertiza a confirmat susţinerea societăţii că stornarea a fost efectuată, societatea stornând înregistrarea contabilă iniţială din contul 6588=447 şi a înregistrat-o ulterior în contul 612, astfel încât societatea nu a înregistrat de două ori aceleaşi cheltuieli de natură a determina influenţarea profitului impozabil.
În ceea ce priveşte impozitul pe profit în valoare de 59.191 RON, cu privire la care reclamanta a arătat că a prezentat declaraţii rectificative, care nu au fost luate în considerare de organele fiscale, expertiza a constatat că facturile pe numele altor societăţi în sumă de 17.563 RON, au fost stornate în aceeaşi lună, respectiv în luna mai 2005, nefiind cazul să se depună documente rectificative, iar impozitul pe profit în sumă de 41.628 RON, aferent perioadei 1 ianuarie 2008 - 30 septembrie 2008, a fost declarat în Declaraţia 100, cu termen de depunere 25 martie 2008, în sumă de 37.411 RON şi 25 octombrie 2008, pe zero, în loc de 6.917 RON şi a fost regularizat şi declarat ulterior, prin Declaraţia anuală 101, înregistrată sub nr. 19242 din 15 aprilie 2009, o dată cu definitivarea impozitului pe profit pe anul 2008.
Referitor la TVA în sumă de 172.152 RON, pentru care s-a reţinut că societatea nu a putut prezenta facturile în original, expertul a constatat că în urma verificărilor a rezultat că societatea şi-a exercitat dreptul de deducere pe baza de facturi originale primite de la furnizori şi nu pe baza de facturi în copie, iar în ceea ce priveşte TVA în sumă de 219.130 RON, faţă de care reclamanta susţine că a prezentat declaraţii rectificative, care nu au fost luate în considerare de organele fiscale, s-a constatat că din punct de vedere contabil şi fiscal, a documentelor prezentate, respectiv a extraselor de bană şi a facturilor fiscale întocmite clienţilor, aflate în anexă la raportul de expertiză, inspecţia a luat în calcul data facturii proformă şi nu data încasării efective a avansului conform extrasului de bancă şi data facturii fiscale emise în aceeaşi lună de societate.
Astfel, pentru această sumă, reprezentând avansuri încasate, s-au emis facturi fiscale în luna încasării acestora, conform extraselor de bancă, iar TVA aferentă a fost înregistrată în decontul de TVA în luna încasării avansurilor.
În ceea ce priveşte contravaloarea onorariului de avocat, curtea de apel a făcut aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ., dispunând reducerea onorariului solicitat, în sumă de 10.651,60 RON, la o sumă apreciată în mod corespunzător, prin raportare la complexitatea cauzei şi munca depusă de avocat.
3. Recursurile formulate în cauză
Împotriva acestei sentinţe au declarat recurs Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Direcţia Generală a Finanţelor Publice Tulcea şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti.
3.1. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi-a întemeiat recursul pe prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. şi a invocat aplicarea greşită a legii în pronunţarea hotărârii atacate, transcriind apărările formulate prin întâmpinarea depusă la dosarul de fond pentru fiecare dintre sumele supuse contestării.
În plus, în motivarea recursului, a arătat următoarele:
- În ceea ce priveşte suma de 2.608 RON, reprezentând impozitul pe profit aferent „discounturilor acordate de furnizori”, prevederile OMFP nr. 306/2002, armonizate cu directivele europene în vigoare până la 31 decembrie 2005, privind principiile contabile, la art. 2.8 "Principiul necompensării.” valorile elementelor ce reprezintă active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezintă pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepţia compensărilor intre active şi pasive, permise de reglementările legale, acest principiu fiind în vigoare şi în perioada 1 ianuarie 2006 - 30 septembrie 2008, când sunt incidente prevederile OMFP nr. 1152/2005 pentru aprobarea Reglementarilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, în speţă legea nepermiţând compensarea de natura celei efectuate de reclamantă.
- În ceea ce priveşte suma de 172.152 RON, reprezentând TVA aferentă achiziţiilor efectuate de reclamantă, pentru care a prezentat facturi în copie, iar nu în original, organele de inspecţie fiscală au constatat înregistrarea în evidenţele contabile şi exercitarea dreptului de deducere a TVA de câte două ori pentru aceleaşi operaţiuni, fiind încălcate prevederile art. 6 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991 potrivit cărora „Orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ”.
- În ceea ce priveşte impozitul pe profit în cuantum de 59.191 RON şi TVA aferentă avansurilor încasate, în sumă de 219.130 RON, instanţa s-a învestit cu soluţionarea pe fond a acestui capăt de cerere, în situaţia în care, prin pct. 2 din Decizia nr. 342 din 24 septembrie 2009, organul de soluţionare a contestaţiei a respins ca nemotivată contestaţia formulată de SC C.P.I. SA împotriva Deciziei de impunere nr. 22 din 31 martie 2009, nesoluţionând-o pe fond cu privire la aceste sume.
A adăugat că singurul argument adus de reclamantă în susţinerea solicitării de anulare a pct. 2 din Decizia de soluţionare a contestaţiei este acela că „societatea a prezentat declaraţii rectificative, prin care încercat a aduce lămuriri şi explicaţii pentru această sumă”.
Însă, depunerea declaraţiilor rectificative e către contribuabil la organul fiscal competent, care oricum se face independent de formularea sau nu a unei contestaţii, nu poate suplini motivele de fapt şi de drept pe care trebuie să le cuprindă o contestaţie administrativă.
- În ceea ce priveşte obligarea pârâţilor la plata sumei de 112.553,3 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată, nu sunt îndeplinite condiţiile art. 274 C. proc. civ., pentru că nu a fost în culpă procesuală, iar partea care le-a solicitat nu a câştigat irevocabil procesul.
În subsidiar, a solicitat aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ., în sensul micşorării onorariului avocaţial în raport cu complexitatea pricinii şi volumul de muncă depus, invocând jurisprudenţa în materie a Curţii Constituţionale (Deciziile nr. 401/2005 şi 493/2007).
3.2. Recurenta-pârâtă Direcţia Generală a Finanţelor Publice Tulcea a arătat că instanţa nu a analizat pe deplin fondul cauzei, fapt ce a condus în mod greşit la soluţia pronunţată.
În cadrul motivelor de recurs, pe care nu le-a încadrat în drept, recurenta-pârâtă a rezumat elementele relevante pe baza cărora organul de inspecţie a reţinut starea de fapt fiscală şi a arătat, în esenţă, că expertiza contabilă judiciară a ajuns la concluzii eronate, fără a fi aprofundat aspectele fiscale rezultate din evidenţa contabilă, în condiţiile în care toate declaraţiile rectificative şi stornările fuseseră luate în considerare şi în raportul de inspecţie fiscală.
În ceea ce priveşte cheltuielile de judecată, a arătat că acestea sunt nejustificate în raport cu prevederile art. 274 alin. (1) C. proc. civ., pentru că reclamanta nu a câştigat irevocabil procesul, iar în sarcina Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Tulcea nu s-ar putea reţine reaua credinţă, comportamentul neglijent sau exercitarea abuzivă a drepturilor procesuale.
3.3. Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti şi-a încadrat motivele de recurs în prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.
În ceea ce priveşte obligaţiile fiscale anulate de prima instanţă, criticile formulate de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti sunt identice cu cele ale Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală iar în privinţa cheltuielilor de judecată a arătat că în cazul său nu sunt îndeplinite condiţiile art. 274 alin. (1) C. proc. civ., pentru că a fost introdusă în cauză doar pentru opozabilitate, nefiind autoritate emitentă a niciuneia dintre actele contestate.
4. Apărările formulate
Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata-reclamantă SC C.P.I. SA a invocat excepţia nulităţii recursurilor declarate de autorităţile fiscale, în temeiul art. 306 C. proc. civ., arătând că acestea nu aduc critici de nelegalitate faţă de sentinţa instanţei de fond, ci reprezintă o copiere fidelă a raportului de inspecţie fiscală.
În ceea ce priveşte fondul cauzei, a solicitat respingerea recursurilor, arătând că acestea nu analizează modul de reflectare a aspectelor fiscale deduse judecăţii în probele administrate şi în considerentele sentinţei.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor
1. Cu privire la excepţia nulităţii recursurilor
Verificând, în prealabil, regularitatea exercitării căii de atac de către recurentele-pârâte, Înalta Curte constată că, într-adevăr, mare parte din motivarea recursurilor preia considerentele raportului de inspecţie fiscală şi apărările formulate la fondul cauzei, dar au fost invocate şi critici punctuale vizând sentinţa, iar recursul este supus prevederilor art. 3041 C. proc. civ., care permit examinarea cauzei sub toate aspectele.
Prin urmare, excepţia invocată de intimata-reclamantă prin întâmpinare va fi respinsă.
2. Cu privire la fondul cauzei
Examinând cauza prin prisma motivelor formulate de recurentele-pârâte şi a prevederilor art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că numai recursul Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti este, în parte, întemeiat, pentru motivele ce vor fi arătate în continuare.
Obligaţiile fiscale supuse contestării judiciare pe calea prevăzută în art. 218 alin. (2) C. proc. civ. constau în suma de 276.904 RON, compusă din 104.752 RON - impozit pe profit şi 172.152 RON - TVA pentru care contestaţia administrativă a fost respinsă, ca neîntemeiată, prin pct. 1 al Deciziei nr. 342 din 24 septembrie 2009, emise de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, şi suma de 278.321 RON, compusă din 59.191 RON - impozit pe profit şi 219.130 RON - TVA, pentru care contestaţia administrativă a fost respinsă ca nemotivată prin pct. 2 al deciziei menţionate.
Soluţia primei instanţe, de admitere a acţiunii, reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale pertinente cauzei în raport cu starea de fapt fiscală reţinută, sentinţa analizând punctual, cu argumente de fapt şi de drept, legalitatea fiecăreia dintre obligaţiile fiscale supuse contestării.
Întrucât expunerea considerentelor sentinţei atacate, cuprinsă în pct. I.2 a prezentei decizii, cuprinde ample trimiteri la elementele probatorii şi la prevederile legale aplicabile pentru fiecare dintre categoriile de debite, iar motivarea recursurilor a fost structurată, de asemenea, corespunzător sumelor stabilite prin actele administrative fiscale deduse judecăţii, Înalta Curte apreciază că în contextul cercetării recursurilor nu se impune reluarea tuturor aspectelor examinate de instanţa de fond, urmând ca analiza să vizeze punctual doar criticile formulate la adresa sentinţei.
În dezlegarea pe care a dat-o chestiunilor de drept în dispută, judecătorul fondului a avut în vedere expertiza judiciară contabilă, probă administrată conform art. 201 C. proc. civ., conţinând o opinie de specialitate asupra unor împrejurări de fapt, pe care instanţa a supus-o propriei evaluări, în coroborare cu celelalte probe ale cauzei. Concluziile expertizei ar putea fi înlăturate doar pe baza unor probe contrare cu o suficientă consistenţă, iar nu prin simple afirmaţii sau interpretări proprii ale uneia dintre părţi.
Astfel, în ceea ce priveşte impozitul pe profit în valoare de 2.608 RON aferent discounturilor acordate de furnizori, înscrise în facturile fiscale dar neînregistrate corespunzător în evidenţele contabile ale societăţii, autorităţile fiscale au invocat încălcarea unor prevederi ale OMFP nr. 306/2002, pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, în vigoare până la 31 decembrie 2005, referitoare la modul efectuării înregistrărilor contabile privind sconturile acordate sau obţinute, dar nu au indicat în ce constă afectarea reală, efectivă, a bugetului de stat, în condiţiile în care expertul a arătat, în răspunsul la obiecţiuni, că sumele se regăsesc parţial în balanţele de verificare, iar cele neînregistrate nu erau în măsură să ducă la un alt calcul al impozitului pe profit, conform celor reţinute în raportul de inspecţie fiscală.
Abordarea autorităţilor fiscale acordă prioritate unor elemente de formă, se îndepărtează de la scopul legii şi contravine principiilor generale de conduită în administrarea creanţelor fiscale, prevăzute în art. 6 şi 12 C. proc. fisc., care impun aprecierea relevanţei stărilor de fapt fiscale în ansamblul lor şi adoptarea cu bună-credinţă a unei soluţii legale adecvate, care să nu depăşească ceea ce este necesar şi rezonabil pentru atingerea obiectivului de a preveni şi înlătura prejudicierea bugetului public.
Aceeaşi este şi situaţia impozitului de 3.329 RON, aferent unor cheltuieli cu mărfuri perisabile, pentru care în motivarea recursurilor e reiau argumentele reţinute în raportul de inspecţie fiscală şi în decizia de soluţionare a contestaţiei, referitoare la reprezentarea documentelor doveditoare ale caracterului perisabil al mărfurilor în discuţie, conform art. 21 alin. (3) lit. d) din C. fisc., fără a fi combătute în vreun fel constatările expertului, în sensul că intimata-reclamantă a pus la dispoziţie documentele necesare (nota de control din 13 iunie 2005 a DSV Tulcea şi procese-verbale de inventariere întocmite legal în perioada 2005 - 2008) şi că sumele evidenţiate se încadrează în limitele de perisabilitate calculate conform Normei aprobate prin H.G. nr. 831/2004.
Înalta Curte constată, de asemenea, că şi în ceea ce priveşte celelalte debite anulate de prima instanţă - impozite aferente înregistrării duble în evidenţele contabile a unor facturi, înregistrării duble a unor cheltuieli cu concesiunile, lipsei documentelor justificative corespunzătoare unor înregistrări ori lipsei originalelor unor facturi descrise în detaliu în motivarea sentinţei, criticile autorităţilor emitente se limitează la aspectele reţinute în actele administrative contestate, fără a combate, cu argumente valabile, situaţia de fapt fiscală reţinută pe baza constatărilor expertului şi documentelor contabile analizate de acesta, potrivit cărora intimata-reclamantă a efectuat stornările şi rectificările necesare şi şi-a exercitat dreptul de deducere pe baza unor facturi prezentate în original, obligaţiile fiscale aferente nefiind denaturate în vreun fel.
Abaterile de la normele cuprinse în Legea contabilităţii nr. 82/1991 puteau atrage sancţiunile prevăzute în art. 41 - 42 din legea menţionată, dar nu pot constitui, prin ele însele, fundament al unor obligaţii fiscale suplimentare, dacă nu au drept consecinţă afectarea reală a bugetului de stat.
În fine, nici motivul de recurs privind nemotivarea contestaţiei administrative pentru obligaţiile fiscale menţionate la pct. 2 al Deciziei nr. 342 din 24 septembrie 2009, nu poate fi reţinut ca fiind întemeiat, pentru că în cadrul contestaţiei formulate potrivit art. 205 (fostul art. 175) C. proc. fisc. au fost vizate toate sumele stabilite prin decizia de impunere pe care contestatoarea le-a considerat lipsite de bază legală şi vădit netemeinice, efect al interpretării greşite a unor norme fiscale.
Totodată, Înalta Curte reţine că neluarea în considerare a tuturor probelor administrate în faza judiciară, potrivit art. 167 şi următoarele C. proc. civ. ar lipsii de conţinut şi efectivitate contenciosul actelor administrative-fiscale, reglementat de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. prin trimiterea la Legea nr. 554/2004.
3. Cu privire la cheltuielile de judecată.
Prin sentinţa atacată, instanţa a obligat toate cele trei autorităţi fiscale pârâte la plata cheltuielilor de judecată, făcând aplicarea art. 274 alin. (1) şi (3) C. proc. civ.
Suma totală consemnată în sentinţă (112.553,3 RON) este în mod evident rezultatul unei erori materiale de calcul ce poate fi îndreptată pe calea prevăzută în art. 281 C. proc. civ., pentru că din însumarea componentelor detaliate, în dispozitiv [6.245 RON onorariu expert + 5.000 RON onorariu avocat, redus, conform art. 274 alin. (3) C. proc. civ. + taxă timbru] rezultă 11.255,30 RON.
Prin urmare nu se impune reformarea sentinţei în calea de atac a recursului sub aspectul menţionat, partea interesată având posibilitatea de a recurge la procedura îndreptării erorii materiale, conform art. 281 C. proc. civ.
În ceea ce priveşte Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Tulcea, prima instanţă a aplicat corect prevederile art. 274 alin. (1) C. proc. civ., cele două recurente-pârâte, autorităţi emitente în sensul art. 2 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 554/2004, fiind părţi „căzute în pretenţii” conform normei procedurale menţionate.
De asemenea, Înalta Curte constată că prima instanţă a făcut aplicarea adecvată a prevederilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ., reducând onorariul de avocat în mod corespunzător complexităţii cauzei şi activităţii depuse, de la 10.651,60 RON la 5.000 RON.
Sentinţa este însă susceptibilă de a fi reformată cu privire la obligaţia de plată a cheltuielilor de judecată stabilită în sarcina recurentei-pârâte Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti, pentru că această autoritate fiscală nu a emis niciunul dintre actele administrative anulate, pentru a avea calitatea de parte „căzută în pretenţii”, fiind introdusă în cauză prin încheierea din data de 12 aprilie 2011 pentru unicul motiv că, urmare a schimbării sediului social şi domiciliului fiscal al contribuabilului, a preluat administrarea creanţelor fiscale ale intimatei-reclamante.
4. Soluţia adoptată în recurs şi temeiul de drept al acesteia
Având în vedere toate considerentele expuse, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 şi al art. 312 alin. (1) - (3) C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti, va modifica în parte sentinţa, în ceea ce priveşte obligarea acestei părţi la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă şi va respinge, ca nefondate, celelalte două recursuri.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge excepţia nulităţii recursurilor, invocată de intimata-reclamantă SC „C.P.I.” SRL, prin administrator judiciar Cabinet individual de insolvenţă C.S.
Admite recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti împotriva Sentinţei civile nr. 884 din 9 februarie 2012 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
Modifică în parte sentinţa atacată, în sensul că respinge cererea de obligare a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă.
Menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei.
Respinge, ca nefondate, recursurile declarate de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Tulcea, împotriva aceleiaşi sentinţe.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 11 iunie 2013.
| ← ICCJ. Decizia nr. 7247/2013. Contencios. Excepţie nelegalitate... | ICCJ. Decizia nr. 5678/2013. Contencios. Anulare decizie Uniunea... → |
|---|
