ICCJ. Decizia nr. 5779/2013. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Anulare act administrativ. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 5779/2013
Dosar nr. 77/57/2011
Şedinţa publică de la 18 iunie 2013
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin sentinţa nr. 403 din 21 decembrie 2011, Curtea de Apel Alba-Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a respins ca nefondată cererea formulată de reclamanţii S.I. şi S.A. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu, Activitatea de Inspecţie Fiscală prin care se solicita anularea deciziei nr. 110 din 9 august 2010, deciziei de impunere din 25 mai 2010, raportului de inspecţie fiscală din 31 mai 2010 şi a dispoziţiei din 31 mai 2010.
Pentru a hotărî astfel, prima instanţă a reţinut că prin decizia de impunere din 25 mai 2010 emisă de către Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu s-a stabilit că, în perioada verificată (1 mai 2006-31 decembrie 2008), reclamanţii au efectuat lucrări de construire de mansarde pe blocuri cu locuinţe şi au edificat un imobil S+P+4E+M în localitatea Sibiu, rezultând un număr de 91 de apartamente din care au fost valorificate, prin încheierea unor contracte de vânzare-cumpărare un număr de 68 de apartamente.
Întrucât, în cursul lunii martie 2006, cifra de afaceri realizată de către reclamant a depăşit plafonul de scutire de 200.000 RON, organele fiscale au considerat că reclamanţii aveau obligaţia de a se înregistra în scopuri de TVA, iar începând cu data de 10 aprilie 2006 aceştia au devenit plătitori de TVA. Ca urmare, au stabilit în sarcina reclamanţilor obligaţii fiscale suplimentare de natura TVA în sumă de 728.185 RON şi majorări de întârziere de 563.163 RON.
Examinând incidenţa dispoziţiilor art. 126 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, Curtea a apreciat că, fără îndoială, vânzarea unui număr de 68 de apartamente rezultate în urma construirii de către reclamanţi de mansarde pe blocuri cu locuinţe şi a unui imobil S+P+4E+M, constituie o livrare de bunuri în sensul art. 128 din Legea nr. 571/2003, iar locul de livrare al bunurilor şi prestare a serviciilor este considerat în România; că activitatea reclamanţilor de a construi locuinţe şi de a le vinde ulterior împreună cu terenul aferent constituie o activitate economică în sensul legii fiscale, ceea ce unit cu maniera independentă în care această activitate s-a desfăşurat face ca reclamanţii să fie consideraţi persoane impozabile în scop de TVA, baza de impozitare fiind în mod corect reprezentată de preţul de vânzare asupra căruia s-a aplicat cota standard de TVA; că în mod corect organele fiscale au reţinut că în plan fiscal activitatea reclamanţilor îmbracă forma asocierii în participaţiune, aplicând în ceea ce priveşte taxa pe valoare adăugată tratamentul fiscal aferent acestei forme de asociere.
A mai reţinut că din momentul în care cifra de afaceri a depăşit plafonul de scutire de taxă adăugată, reclamanţii aveau obligaţia de a solicita înregistrarea în scop de TVA în termen de 10 zile de la data atingerii sau depăşirii plafonului de scutire pentru a fi luat în evidenţă ca plătitor de TVA, depunerea declaraţiei de înregistrare în scop de TVA nefiind lăsată la latitudinea contribuabilului.
A mai arătat instanța fondului că în cauză nu sunt incidente prevederile art. 141 alin. (2) lit. f) teza I din actul normativ menţionat, iar împrejurarea că reclamanţii au achitat pentru veniturile obţinute din vânzarea locuinţelor construite impozitul prevăzut de art. 771 C. fisc. nu constituie un motiv pentru a considera neimpozabile din punct de vedere al TVA operaţiunile privind construcţia şi vânzarea de locuinţe.
Prima instanţă a mai apreciat că în conformitate cu prevederile art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 organele fiscale au procedat la reîncadrarea formei tranzacţiilor efectuate prin donaţii pentru a reflecta conţinutul economic al acestora, în contextul în care au constatat că în contractul de donaţie din 29 decembrie 2009 s-a precizat că donatorii solicită notarea în cartea funciară a interdicţiei de înstrăinare şi grevare asupra tuturor apartamentelor, iar contractele de donaţie au fost încheiate toate cu aceleaşi persoane.
A mai arătat Curtea că inactivitatea inspectorilor fiscali şi emiterea unor certificate fiscale prin care s-a atestat faptul că reclamantul S.I. nu are datorii la Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu nu constituie motive de nulitate a actelor atacate, întrucât, potrivit art. 98 C. proc. fisc., inspecţia fiscală poate fi realizată în cadrul termenului de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, iar atestarea faptului că reclamanţii nu au datorii faţă de bugetul de stat este anterioară efectuării controlului finalizat cu emiterea actelor contestate; că nu constituie motive de nulitate ale actelor contestate nici celelalte aspecte relevate de către reclamanţi în cuprinsul cererii de chemare în judecată, întrucât interpretarea şi aplicarea prevederilor legale în materie de TVA nu poate fi realizată în funcţie de faptul că veniturile din această taxă se regăsesc sau nu în bugetele aferente perioadei 2002-2009, de declaraţiile publice ce se susţin a fi făcute de reprezentanţii A.N.A.F. şi Ministerul Finanţelor Publice, de eventuala răspundere a acestora şi practica funcţionarilor publici de a refuza înregistrarea persoanelor fizice ca plătitori de TVA; că, potrivit dispoziţiilor art. 134 alin. (3) din Legea nr. 571/2003, din momentul în care plata taxei a devenit exigibilă conform art. 157 alin. (1) se datorează şi majorări de întârziere pentru neplata acesteia, fără ca pentru aceasta să fie necesar vreo punere în întârziere.
Împotriva sentinţei nr. 403 din 21 decembrie 2011 au formulat recurs, în termenul legal, reclamanţii S.I. şi S.A., criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie, în temeiul dispoziţiilor art. 304 pct. 7, pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ.
În dezvoltarea motivelor de recurs invocate, recurenţii-reclamanţi au susţinut în esenţă următoarele:
- hotărârea atacată a fost motivată doar formal neîndeplinind cerinţele legale privind apărările invocate şi probele aflate la dosar.
În acest sens recurenţii au invocat şi dispoziţiile art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, susţinând că în cuprinsul hotărârii atacate există aspecte nemotivate cu privire la achitarea TVA pentru impozitul de 3% achitat, aplicarea aşa-zisului procedeu al sutei mărite sau micşorate, cu argumentaţia sumei la care se calculează TVA.
- în cuprinsul hotărârii atacate nu se face nicio referire la probele din dosar, respectiv cu privire la punctul de vedere oficial al A.N.A.F. comunicat Camerei Notarilor Publici Bucureşti prin care se confirmă faptul că până la data de 1 ianuarie 2008 nu exista bază legală pentru plata TVA de către persoane fizice şi nici cu privire le expertizele încuviinţate în cauză;
- instanţa de fond nu face nicio trimitere la retroactivitate, deşi această problemă a fost invocată de recurenţii-reclamanţi având în vedere faptul că pentru declanşarea unei inspecţii fiscale care să vizeze TVA era necesar ca anterior aceştia să fie declaraţi plătitori de TVA, pentru a putea să fie subiecţii unui astfel de control;
- prin hotărârea atacată instanţa de fond nu a analizat modul în care a fost aplicat TVA, respectiv pe preţul întreg şi fără a se lua în considerare TVA-ul plătit de recurenţii-reclamanţi pentru materiale şi manoperă, stabilindu-se majorări, dobânzi şi penalităţi retroactiv pentru o perioadă de 5 ani, cu încălcarea dispoziţiilor art. 88 şi art. 119 alin. (1) C. proc. fisc. cât şi a normelor de aplicare ale art. 127 C. fisc. în vigoare până la data de 1 ianuarie 2007, care precizau în mod expres faptul că nu are caracter de continuitate obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală.
Examinând sentinţa atacată în raport de criticile formulate, de dispoziţiile legale incidente în cauză cât şi în temeiul dispoziţiilor art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul formulat în cauză este nefondat şi urmează a fi respins, pentru argumentele expuse în continuare.
Recurenţii-reclamanţi au solicitat prin acţiunea formulată prin care a fost investită instanţa de contencios administrativ şi fiscal a Curţii de Apel Alba-Iulia, anularea deciziei de impunere din 25 mai 2010, a raportului de inspecţie fiscală din 31 mai 2010 privind TVA stabilită suplimentar de plată de către inspecţia fiscală la persoane fizice ce realizează venituri impozabile din activităţi economice nedeclarate organelor fiscale, precum şi a deciziei din 9 august 2010 prin care a fost respinsă contestaţia acestora împotriva deciziei prin care s-au stabilit obligaţii fiscale suplimentare în sumă de 728.185 RON reprezentând TVA şi majorări de întârziere în sumă de 563.163 RON.
Astfel cum se poate observa din considerentele sentinţei pronunţate de curtea de apel, expuse în rezumat în considerentele de faţă, judecătorul fondului a răspuns tuturor susţinerilor reclamanţilor şi apărărilor autorităţii pârâte, conchizând în mod judicios, că nu există temei pentru anularea actelor administrativ-fiscale atacate hotărârea pronunţată fiind amplu motivată în raport cu dispoziţiile legale incidente în cauză cât şi în baza întregului material probator administrat în cauză.
Inspecţia fiscală în urma căreia s-a întocmit raportul ce a stat la baza emiterii deciziei de impunere a avut ca tematică verificarea modului de determinare, declarare şi virare a TVA aferentă activităţii desfăşurate de reclamanţi în perioada 1 mai 2006-31 decembrie 2012, perioadă în care aceştia au efectuat lucrări de construire de mansarde pe blocuri de locuinţe şi au edificat un imobil de S+P+4E+M în localitatea Sibiu, lucrări din care au rezultat un număr de 91 de apartamente, din care au fost valorificate prin contracte de vânzare-cumpărare un număr de 68 apartamente.
Situaţia de fapt reţinută de organul de control fiscal şi apoi de către instanţă prin sentinţa atacată nu a fost combătută de reclamanţi, disputa care a generat litigiul de faţă vizând calitatea de persoane impozabile a acestora cât şi aplicabilitatea taxei pe valoare adăugată asupra operaţiunilor desfăşurate în perioada verificată.
În mod corect instanţa de fond a reţinut incidenţa în cauză a dispoziţiilor art. 127 alin. (1) şi (2) C. fisc. cât şi a dispoziţiilor art. 1251 pct. 18 din Legea nr. 571/2003 aplicabile din data de 1 ianuarie 2007, care definesc atât persoana impozabilă, ca fiind acea persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc activităţi de natura celor prevăzute la alin. (2) al aceluiaşi articol, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi, cât şi înţelesul noţiuni de activităţi economice, ca fiind şi exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri, cu caracter de continuitate.
Reţinând incidenţa acestor dispoziţii legale, în mod corect s-a apreciat că activitatea reclamanţilor de a construi locuinţe şi de a le vinde ulterior împreună cu terenul aferent constituie o activitate economică în sensul legii fiscale cât şi calitatea acestora de persoane impozabile în scop de TVA, care aveau obligaţia de a se înregistra în scop de TVA în termen de 10 zile de la data atingerii sau depăşirii plafonului de scutire cât şi obligaţia depunerii declaraţiei de înregistrare în scop de TVA.
În ceea ce priveşte criticile recurenţilor-reclamanţi potrivit cărora nu le sunt aplicabile dispoziţiile art. 127 alin. (1) C. fisc. întrucât fiind căsătoriţi, nu pot fi asimilaţi unui grup de persoane care să reprezinte o asociere în participaţiune, instanţa de control judiciar constată că acestea sunt nefondate, având în vedere că întrucât din punct de vedere fiscal, este lipsit de relevanţă faptul că aceştia sunt căsătoriţi, relevantă fiind activitatea economică desfăşurată în comun, respectiv construcţia de locuinţe precum şi vânzarea ulterioară a acestora.
Nu pot fi primite nici criticile formulate de recurenţii-reclamanţi potrivit cărora în mod eronat au fost stabilite obligaţii de plată a TVA în cazul donaţiilor, având în vedere caracterul acestor acte care se încheie cu titlu gratuit şi „intuitu personae”.
În fapt, astfel cum în mod corect a reţinut şi instanţa de fond prin sentinţa pronunţată, organele fiscale au procedat la reîncadrarea tranzacţiilor efectuate în „donaţii” în temeiul dispoziţiilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, astfel încât acestea să reflecte conţinutul economic real al acestora şi având în vedere interdicţiile de înstrăinarea precum şi de grevare asupra tuturor apartamentelor înscrise în cartea funciară cât şi faptul că respectivele contracte de donaţie au fost încheiate cu aceleaşi persoane apreciindu-se în mod corect caracterul acestor tranzacţii cât şi incidenţa obligaţiilor privitoare la TVA-ul datorat pentru acestea.
În ceea ce priveşte criticile formulate de recurenţi potrivit cărora, în speţă erau aplicabile dispoziţiile art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003, forma în vigoare până la data de 31 decembrie 2007, Înalta Curte constată că acestea sunt nefondate, întrucât astfel cum în mod corect a reţinut şi instanţa de fond, reclamanţii ar fi avut drept de deducere dacă s-ar fi înregistrat ca plătitori de TVA, astfel cum prevede art. 145 C. fisc.
Astfel, potrivit dispoziţiilor art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003 (în vigoare la 31 decembrie 2007), este scutită de taxa pe valoare adăugată livrarea de către orice persoană a unei construcţii, a unui părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită, precum şi a oricărui alt teren. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcţii noi, a unei părţi a acesteia sau a unui teren construibil, dacă este efectuată de o persoană impozabilă care şi-a exercitat ori ar fi avut dreptul să-şi exercite dreptul de deducere total sau parţial a taxei pentru achiziţia, transformarea sau construirea unui astfel de imobil.
Din perspectiva acestor dispoziţii legale, Înalta Curte constată că întrucât recurenţii-reclamanţi aveau calitatea de persoane impozabile, aceştia ar fi avut şi dreptul de deducere a taxei pe valoare adăugată pentru imobilele edificate astfel că în speţă nu erau aplicabile dispoziţiile art. 141 alin. (2) lit. f) din actul normativ menţionat.
În ceea ce priveşte criticile recurenţilor referitoare la accesoriile calculate, respectiv majorările de întârziere, aferente TVA de plată, instanţa de control judiciar le apreciază ca fiind nefondate în raport cu dispoziţiile art. 134 alin. (3) din Legea nr. 571/2003.
Din perspectiva acestor prevederi legale, rezultă că stabilirea de majorări de întârziere reprezintă o măsură accesorie în raport cu debitul principal, iar calcularea acestora se face în raport cu termenul de scadenţă al obligaţiei fiscale principale şi până la achitarea integrală a sumei datorate,
Astfel fiind, Înalta Curte apreciază că prima instanţă în mod corect a reţinut că reclamanţii au calitatea de persoane impozabile din punct de vedere al TVA şi deci obligaţia de a se înregistra la organul fiscal teritorial ca plătitor de TVA, după depăşirea plafonului de scutire urmare a vânzării bunurilor imobiliare pe teritoriul României, activitate economică din care reclamanţii au obţinut venituri cu caracter de continuitate prin efectuarea acestor tranzacţii imobiliare care nu sunt scutite de TVA, având totodată obligaţia de a colecta şi plăti la bugetul statului TVA pentru activitatea desfăşurată.
Deoarece operaţiunile efectuate de recurenţii-reclamanţi în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, se încadrează în categoria operaţiunilor cuprinse în sfera de aplicare a TVA conform art. 126 alin. (1) C. fisc. şi întrucât valoarea tranzacţiilor efectuate a depăşit plafonul de scutire de TVA, Înalta Curte constată că instanţa de fond în mod corect a stabilit că aceştia aveau obligaţia de a se înregistra ca plătitori în scopuri de TVA conform art. 153 C. fisc., după depăşirea plafonului de scutire de TVA.
Astfel fiind, Înalta Curte constată că susţinerile şi criticile recurenţilor sunt neîntemeiate iar sentinţa pronunţată de către instanţa de fond este legală şi temeinică, urmând a fi menţinută.
În consecinţă, în temeiul dispoziţiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ., coroborate cu dispoziţiile art. 20 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursurile declarate de S.I. şi S.A. împotriva sentinţei civile nr. 403 din 21 decembrie 2011 a Curţii de Apel Alba-Iulia, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Irevocabilă.
Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 18 iunie 2013.
| ← ICCJ. Decizia nr. 5774/2013. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 5782/2013. Contencios. Anulare decizie Uniunea... → |
|---|
