ICCJ. Decizia nr. 7061/2013. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Suspendare executare act administrativ. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 7061/2013
Dosar nr. 932/33/2011
Şedinţa de la 1 noiembrie 2013
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea formulată, reclamanta SC E. SRL Baia Mare a solicitat anularea deciziei din 31 ianuarie 2011 a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Maramureş, prin care s-a respins contestaţia formulată de contribuabil la data de 09 septembrie 2010, împotriva actelor administrativ-fiscale denumite raport de inspecţie fiscală din 27 iulie 2010, decizie de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală din 28 iulie 2010 şi decizie de instituire a măsurilor asiguratorii.
În motivarea acţiunii s-a arătat, în esenţă, că actele administrativ-fiscale menţionate sunt nelegale, având în vedere că urmare plângerii penale prin care Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş a sesizat Parchetul de pe lângă Judecătoria Baia Mare, în legătură cu anumite fapte penale de evaziune fiscală pe care le-ar fi săvârşit administratorul reclamantei, s-a dispus neînceperea urmăririi penale împotriva acestuia, constatându-se că facturile fiscale înregistrate în contabilitatea firmei reflectă operaţiuni reale.
Reclamanta a mai arătat că societatea nu a efectuat operaţiuni fictive în contabilitate, iar facturile emise de SC V. SRL reprezintă operaţiuni juridice reale, care stau la baza achiziţiei unei cantităţi importante de materiale ce au fost utilizate la diferite lucrări pe şantier - conform contractelor de execuţie de lucrări - şi care au fost achitate prin virament bancar de către societatea verificată - conform ordinelor de plată şi extraselor de cont existente.
Societatea reclamantă a subliniat împrejurarea că în perioada 2007-2008 a fost supusă unor numeroase controale pentru rambursarea TVA aferent contractelor de execuţie de lucrări şi nu au fost sesizate probleme în privinţa facturilor de achiziţie a materialelor provenite de la SC V. SRL, precum şi faptul că taxa pe valoare adăugată calculată ca debit suplimentar a fost achitată de către societatea cumpărătoare şi nu este culpa acesteia că societatea SC V. SRL nu a declarat TVA corespunzător.
Prin întâmpinarea formulată în cauză, pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiată, susţinând că urmare controlului s-a constatat că reclamanta nu a întocmit note de recepţie şi constatare diferite pentru facturile în cauză, fişe de magazie şi bonuri de consum conform Ordinului ministrului finanţelor nr. 1850/2004 şi Ordinului ministrului finanţelor nr. 3512/2008 privind documentele financiar-contabile şi că facturile fiscale emise de SC V. SRL nu au la bază operaţiuni economice reale, astfel că nu îndeplinesc condiţiile legale pentru a fi documente justificative.
Prin sentinţa civilă nr. 4227 din 22 iunie 2011 pronunţată de Tribunalul Maramureş în Dosar nr. 1957/100/2011 s-a admis excepţia necompetenţei materiale invocate din oficiu şi, în consecinţă, a fost declinată în favoarea Curţii de Apel Cluj, secţia comercială, contencios administrativ şi fiscal, competenţa materială de soluţionare a acţiunii în contencios fiscal formulată de reclamanta SC E. SRL, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş.
Curtea de Apel Cluj, secţia a II-a civilă de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 379/2012 din 18 mai 2012, a dispus următoarele:
- a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC E. SRL, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş;
- a anulat în parte decizia din 31 ianuarie 2011 a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Maramureş;
- a admis în parte contestaţia formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere din 28 iulie 2010 emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală din cadrul Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Maramureş;
- a anulat în parte decizia de impunere din 28 iulie 2010 în ceea ce priveşte impozitul pe profit şi majorările de întârziere, precum şi TVA şi majorările de întârziere;
- a respins contestaţia în ceea ce priveşte impozitul pe veniturile din dividende;
- a obligat pârâta la plata, în favoarea reclamantei, a sumei de 2.000 RON, cheltuieli de judecată.
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a reţinut următoarele:
În cursul anului 2010, Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş - Activitatea de Inspecţie Fiscală a desfăşurat un control fiscal general la SC E. SRL, perioada supusă verificării fiind 01 ianuarie 2007 - 31 mai 2010, fiind analizate, în temeiul Legii nr. 260/2007 şi a Ordinului nr. 3512 din 27 noiembrie 2008, precum şi prin raportare la O.G. nr. 92/2003, impozitul pe profit, impozitul pe venitul microîntreprinderilor, TVA, impozitul pe dividende, impozitul pe venitul din salarii, contribuţiile pentru asigurări sociale de sănătate datorate de angajator şi reţinute de la asiguraţi, contribuţiile de asigurări sociale de şomaj datorate de angajatori şi reţinute de la asiguraţi, contribuţia pentru concedii medicale şi indemnizaţii şi fondul de garantare.
În urma controlului a fost întocmit raportul de inspecţie fiscală care a stabilit o sumă totală de plată în sarcina reclamantei din prezenta cauză în valoare de 911.326 RON, reprezentând: 215.485 RON impozit pe profit, 163.112 RON majorări de întârziere aferente impozitului pe profit, 258.166 RON TVA, 199.363 RON majorări de întârziere aferente TVA şi 75.200 RON impozit pe veniturile din dividende, potrivit deciziei de impunere din 28 iulie 2010, menţinută prin decizia din 31 ianuarie 2011.
A reţinut instanţa de fond că unul din elementele determinate avute în vedere de către organul de control fiscal la întocmirea actelor contestate îl reprezintă nota explicativă din 17 iunie 2010 a d-lui M.L. - administrator al SC V. SRL, societate parteneră a reclamantei şi furnizoare a mărfurilor înscrise în facturile incriminate, care a declarat că facturile „Au fost procurate în alb de la o persoană fizică la recomandarea numitului P.Z. pentru suma de 200 RON/buc. Ele au fost completate personal pentru a justifica facturile emise către beneficiari.”
Coroborând această declaraţie cu faptul că nu au fost întocmite note de recepţie şi constatare diferenţe pentru facturile în cauză, fişe de magazie şi bonuri de consum conform Ordinelor ministrului finanţelor nr. 1850/2004 şi 3512/2008, organul fiscal a ajuns la concluzia că operaţiunile înscrise în contabilitate sunt fictive, disimulând realitatea prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care în fapt nu există, cu atât mai mult cu cât singura explicaţie dată de către administratorul SC E. SRL a fost aceea că „materialele s-au dus pe teren”.
S-a mai reţinut în considerentele sentinţei recurate că, în ceea ce priveşte veridicitatea afirmaţiilor făcute de către reprezentantul SC V. SRL cu privire la întocmirea facturilor în alb, organul fiscal a procedat la sesizarea organelor de cercetare penală, fiind întocmit Dosarul nr. 3343/P/2010 al Parchetului de pe lângă Judecătoria Baia-Mare, iar în urma actelor de cercetare efectuate sub aspectul săvârşirii de către numitul R.G.M., administrator al SC E. SRL Baia-Mare a infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, s-a ajuns la concluzia că acesta nu a comis infracţiunea arătată, stabilindu-se că „facturile fiscale înregistrate în contabilitatea societăţii reflectă operaţiuni reale”, cele reţinute de către Parchetul de pe lângă Judecătoria Baia-Mare constituind un element important de circumstanţiere în ceea ce priveşte situaţia de fapt reală dedusă judecăţii.
Instanţa de fond a apreciat că lipsa unor note de recepţie şi constatare diferenţe pentru facturile în cauză, fişe de magazie şi bunuri de consum, trebuie interpretată prin raportare la principiile comunitare aplicate în materia fiscalităţii şi anume la principiul preeminenţei fondului asupra formei, principiul realităţii, principiul neutralităţii dreptului de deducere, organele fiscale având obligaţia de a căuta realitatea economică a tranzacţiilor şi nu de a se limita la aspectele pur juridice sau contabile ale acesteia.
Instanţa a învederat faptul că a avut în vedere la pronunţarea sentinţei recurate prevederile art. 178 lit. a)1 din Directiva nr. 2006/112, hotărârile Jeunehomme din 1988, Ecotrade din 08 mai 2008 şi hotărârea Bockemuhl ale Curţii de Justiţie a Comunităţilor Europene, statuări ale instanţei comunitare pe care le-a raportat la speţa dedusă judecăţii, precum şi concluziile raportului de expertiză contabilă efectuată în cauză.
Drept urmare, instanţa a reţinut că în perioada 01 ianuarie 2007 - 30 mai 2010 au fost identificate ca fiind primite de către SC E. SRL de la SC V. SRL un număr de 33 de facturi de vânzare-cumpărare înregistrate în contabilitatea financiară a societăţii, că modalitatea de plată a acestor facturi este prin virament bancar, o singură plată în sumă de 1.550 RON fiind efectuată în numerar la 25 mai 2010, fiind astfel înregistrate facturi emise de furnizorul SC V. SRL în sumă totală de 1.677.838,55 RON, din care au fost achitate facturi în sumă de 1.190.741,9 RON, rămânând de achitat facturi în sumă de 487.096,65 RON.
Instanţa a mai reţinut că pe lângă menţiunile cuprinse în rezoluţia Parchetului de pe lângă Judecătoria Baia-Mare cu privire la realitatea operaţiunilor economice înscrise în contabilitate trebuie avută în vedere şi adresa din 14 septembrie 2009 prin care SC V. SRL a confirmat soldul la 31 august 2009 din contabilitatea SC E. SRL; că şi în lipsa notelor de recepţie a bonurilor de consum şi a fişelor de magazie se poate stabili, raportat la contractele de execuţie încheiate începând cu 2006 şi până în martie 2009, faptul că materia primă achiziţionată de la SC V. SRL prin facturile fiscale se regăseşte în devizele de lucrări întocmite cu prilejul executării contractelor amintite, enumerate în raportul de expertiză contabilă, expertul stabilind existenţa unei corespondenţe între materia primă achiziţionată şi materia primă utilizată.
Fără a putea stabili raţiunile pentru care administratorul SC V. SRL s-a autoîncriminat, declarând că a întocmit facturi în alb, Curtea a apreciat că, raportat la elementele probatorii anterior menţionate, coroborate cu principiile consacrate în plan comunitar în materia fiscalităţii, operaţiunile contabile încriminate de către organul de control corespund realităţii, impunându-se a fi avute în vedere la efectuarea deducerilor fiscale.
În ceea ce priveşte cheltuielile de transport emise de SC L. România SA, instanţa de fond a apreciat că ele au fost efectuate în folosul operaţiunilor de executare a contractelor comerciale identificate la pct. 5 din expertiză şi reprezintă operaţiuni care aduc venituri impozabile în societate în accepţiunea art. 21 alin. (2) lit. e) C. fisc., reţinând următoarele: că în baza deciziei nr. 618 din 01 mai 2009 autoturismul marca R., proprietatea SC E. SRL a fost încredinţat d-lui Z.V., angajat cu contract individual de muncă la Serviciul proiectare, pentru a fi folosit numai în interes de serviciu în vederea deplasării în teren pentru culegerea datelor necesare întocmirii proiectelor, că din fişa postului angajatului Z.V. rezultă că acesta trebuia să se deplaseze la locul unde vor fi executate lucrări de proiectare şi execuţie pentru culegerea datelor din teren, că din foile de parcurs întocmite rezultă că dl. Z.V. s-a deplasat la punctele de lucru în interesul societăţii pe plan local şi în afara localităţii, ceea ce conduce la concluzia că sunt îndeplinite condiţiile impuse de C. fisc. privind încadrarea la excepţii a cheltuielilor cu combustibil şi implicit ele pot fi considerate a fi deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit, iar TVA aferent poate fi dedus.
În ceea ce priveşte sumele de bani ridicate din casierie de către administratorul societăţii s-a apreciat de către instanţă că trebuie avute în vedere prevederile art. 144 ind. 4 alin. (1) şi (3) din Legea nr. 31/1990, reţinând că pentru aceste sume au fost întocmite dispoziţii de plată cu menţiunea că sumele reprezintă „avansuri materiale”; că ele au fost înregistrate în contabilitatea societăţii, neexistând însă documente justificative privind decontarea lor, rezultând un sold debitor de 470.000 RON; că potrivit art. 1444 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 31/1990 administratorii societăţilor comerciale se pot împrumuta de la societate cu o sumă de cel mult echivalentul a 5.000 euro şi că, în lipsa unor documente justificative (dispoziţii de plată către casierie), din care să rezulte care a fost scopul acordării avansurilor, organele fiscale, aplicând principiul prevalenţei economicului asupra juridicului, au procedat în mod legitim la reconsiderarea acordării acestor avansuri astfel încât să reflecte conţinutul economic al operaţiunii de acordare de dividende. Instanţa a apreciat că, în raport de prevederile art. 11 din Legea nr. 571/2003, acordarea avansurilor către asociaţi poate fi tratată drept acordare de dividend, cu atât mai mult cu cât societatea înregistra profituri din anii precedenţi rămase nerepartizate.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş (în prezent, prin reorganizare, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş) criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
Se invocă ca prin motiv de recurs cel prevăzut de art. 304 pct. 4 C. proc. civ., şi anume depăşirea atribuţiilor puterii judecătoreşti în sensul că prin obiectivele stabilite instanţa de fond i-a delegat expertului atribuțiile instanţei de judecată de a interpreta normele legale incidente cauzei, ceea ce echivalează cu nesocotire a normelor constituţionale referitoare la funcţiile autorităţii judecătoreşti aşa cum acestea sunt definite în art. 126 şi urm. din Constituţia României revizuită.
Expertul nu poate avea ca obiectiv la întocmirea raportului lămurirea unei situaţii de drept şi doar lămurirea unei stări de fapt.
Un alt motiv de casare invocat este cel prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ. şi vizează acordare nelegală a cheltuielilor de judecată, dar şi modul în care instanţa de fond a înţeles să răspundă argumentelor referitoare la lipsa dreptului de deducere în măsura în care nu s-au întocmit documente în conformitate cu legea făcând trimitere la decizia nr. 5/2007 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţiile unite.
Cheltuielile de judecată au fost acordate fără respectarea principiului contradictorialităţii şi al principiului dreptului la apărare întrucât instanţa de fond nu a pus în discuţie acest capăt de cerere şi de altfel, nu a observat că nu au fost cerute în scris, contrar prevederilor art. 82 alin. (1) C. proc. civ.
Se susţine în continuare că s-au încălcat şi dispoziţiile art. 261 alin. (1) pct. 3-5 C. proc. civ., norme ce stabilesc că hotărârea trebuie să cuprindă obiectul cererilor şi dovezile administrate împreună cu motivele ce au format convingerea instanţei şi care pot duce prin raţionament la dispozitivul hotărârii.
Un alt motiv de casare invocat este cel prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. susţinând că hotărârea a fost dată cu greşita aplicare a legii. În fapt se arată că în perioada 2007-2009 SC E. SRL a înregistrat în contul 601 cheltuieli cu materii prime în sumă de 1.344.980 RON şi a depus taxa pe valoarea adăugată aferentă în sumă de 255.545 RON în baza unui număr de 26 de facturi emise de SC V. SRL facturi care s-au dovedit a fi fictive întrucât materialele achiziţionate prin aceste facturi nu s-au regăsit în gestiunea societăţii şi în plus reprezentantul societăţii SC V. SRL recunoaşte că aceste facturi au fost procurate în alb de la persoane fizice, au fost completate personal şi emise către diferiţi beneficiari fără însă să predea şi materiale trecute în aceste facturi. Aceste facturi vizează cablu Acyaby 30x150+70 şi tambur.
Se mai arată că în aceeaşi perioadă reclamanta a înregistrat cheltuieli cu combustibil deşi vehiculele utilizate şi aflate în dotarea societăţii nu se încadra în categoria celor prevăzute de art. 21 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. pentru a putea opera deduceri de cheltuieli la stabilirea impozitului pe profit sau a TVA-ului.
Prin întâmpinarea depusă la dosar societatea reclamantă solicită respingerea recursului ca nefondat, menţinerea soluţiei primei instanţe ca fiind temeinică şi legală.
În privinţa primului motiv de recurs acela a depăşirii atribuţiilor judecătoreşti prevăzut de art. 304 pct. 4 C. proc. civ. se arată că expertul a răspuns obiectivelor formulate de către societate întrucât Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş nu a înţeles să formuleze obiective. Prin obiectivele formulate, s-a solicitat lămurirea unor împrejurări de fapt astfel cum se prevede prin dispoziţiile cuprinse în art. 201 alin. (1) C. proc. civ., expertul răspunzând acestor obiective fără să depăşească limitele prevăzute de textul legal sus-menţionat.
În ceea ce priveşte cel de-al doilea motiv de recurs în sensul că hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau că judecătorul a acordat mai mult decât s-a cerut motiv prevăzut de art. 304 pct. 6 şi 7 C. proc. civ., se arată că prin hotărârea recurată s-au acordat cheltuieli de judecată în limitele prevăzute de art. 274 alin. (1) C. proc. civ. aceste cheltuieli fiind solicitate în faţa instanţei, legiuitorul nefăcând nicio distincţie între tipurile de cereri scrise sau orale.
Cu privire la cel de-al treilea motiv de recurs invocat în sensul că hotărârea a fost dată cu aplicarea greşită a legii, se susţine că acesta este nefondat întrucât prin actele şi lucrările dosarului s-a demonstrat realitatea operaţilor economice efectuate, dar şi împrejurarea că acestea se încadrează în prevederile legale ce reglementează deducerea cheltuielilor pentru stabilirea impozitului pe profit precum şi deducerea de TVA.
Examinând sentinţa recurată în raport de motivele invocate şi în limitele prevăzute de art. 3041 C. proc. civ. Curtea constată că recursul este fondat pentru următoarele considerente.
Prin sentinţa recurată prima instanţă, a admis acţiunea reclamantei şi a dispus anularea în parte a deciziei de impunere nr. 1723 din 28 iulie 2010 în ceea ce priveşte impozitul pe profit şi majorările de întârziere precum şi TVA plus majorări de întârziere.
În privinţa acestor obligaţii se constată că SC E. SRL a fost supusă unei inspecţii fiscale, perioadă supusă verificării fiind 2007-2009. În urma acestor verificări s-a stabilit că în perioada supusă controlului societatea a înregistrat cheltuieli cu materii prime în sumă de 1.344.980 RON în baza unui număr de 26 facturi fiscale emise de SC V. SRL despre care administratorul acestei din urmă societăţii declară că sunt fictive că în realitate marfa înscrisă în facturi nu a fost achiziţionată.
În raport de cele declarate s-a verificat realitatea operaţiunilor şi s-a constatat că la nivelul societăţii SC E. SRL nu sunt întocmite note de recepţie pentru materialele din facturi, note de constatare a diferenţelor pentru facturile în cauză, fişe de magazie şi bunuri de consum contrar Ordinelor Ministerului Finanţelor nr. 1850/2004 şi nr. 3512/2008 privind documentele financiare. S-a mai constatat că pentru toate aceste materiale (cablu Acyaby 30x150+70 şi tambur), societatea nu deţine fişa de magazie şi nici nu figurează în lista materialelor aflate în stoc la efectuarea inventarierii generale a patrimoniului din 31 decembrie 2008 şi 31 mai 2010.
În lipsa unor documente justificative toate aceste operaţiuni nu au fost luate în calcul de organele fiscale atunci când au stabilit impozitul pe profit astfel că a rezultat un impozit pe profit suplimentar în sumă de 215.485 RON din care suma de 91.532 RON pentru anul 2007 şi suma de 30.177 RON pentru anul 2009 la care s-au adăugat majorări de întârziere de 163.112 RON.
În privinţa TVA s-a stabilit că societatea verificată a înregistrat în evidenţa contabilă aceleaşi 26 facturi fiscale emise de SC V. SRL în valoare totală de 1.344.980 RON şi TVA de 255.544 RON, care s-au dovedit a fi fictive astfel că organele de control au stabilit TVA de plată suplimentar în sumă totală de 255.548 RON din care suma 108.693 RON pe anul 2007, suma de 111.365 RON pentru anul 2008 şi suma de 31.490 RON pentru anul 2009, precum şi majorări de întârziere aferente în sumă de 199.312 RON.
Cu ocazia aceluiaşi control s-a stabilit că în perioada mai 2009 - mai 2010 societatea a înregistrat în contabilitate achiziţii de combustibili destinat autovehiculelor aflate în patrimoniul şi pentru care a dedus TVA în sumă de 2.618 RON deşi nu se impunea deducerea de TVA întrucât autovehiculele pentru care a fost utilizat combustibilul nu se înscriu în categoria celor pentru care operează deducerea descrisă la art. 1451 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.
Pentru toate aceste obligaţii s-a emis decizia de impunere din 28 iulie 2010 anulată parţial de prima instanţă. De precizat că prin aceeaşi decizie a fost stabilit în sarcina societăţii reclamante şi impozit pe veniturile din dividende obligaţie menţinută de instanţa de fond.
Instanţa de fond a anulat această decizie făcând trimitere la rezoluţia de neîncepere a urmăriri penale din Dosarul nr. 3343/P/2010 faţă de administratorul societăţii SC E. SRL cercetat pentru infracţiunea de evaziune fiscală, prin care s-a ajuns la concluzia că facturile fiscale înregistrate în contabilitatea societăţii reflectă operaţiuni reale, cu toate că aceste concluzii nu se pot impune cu putere de lucru judecat, elementele din dosarul penal pot fi cel mult coroborate cu probele din prezentul dosar.
La pronunţarea acestei hotărâri s-a avut în vedere şi concluziile din raportul de expertiză contabilă efectuat în cauză în cuprinsul cărui se precizează că au fost primite 33 de facturi de vânzare-cumpărare înregistrate în contabilitatea societăţii. Este descrisă modalitatea de plată ca fiind prin virament bancar singura plată în sumă de 1.550 RON fiind efectuată în numerar la data de 25 mai 2012.
Prin acelaşi raport se arată că în lipsa notelor de recepţie a bunurilor de consum a fişelor de magazie se poate stabili realitatea operaţiunilor înregistrate prin trimitere la devizele de lucrări şi contractele încheiate de societate pentru efectuarea diferitelor lucrări pentru care arau necesare materialele achiziţionate.
În privinţa achiziţiilor de motorină pentru care s-a dedus TVA acelaşi expert reţine că au fost efectuate în folosul operaţiunilor ce aduc venituri impozabile în accepţiunea lui aceste cheltuieli se încadrează în cele prevăzute de lege pentru deducerea de TVA.
În considerentele hotărârii instanţa de fond mai face referire la normele comunitare cu trimitere expresă la Directiva nr. 2006/112/CE şi la jurisprudenţa Curţii Europene de Justiţie în materie de deductibilitate de TVA.
Asupra acestor obligaţii fiscale stabilite prin decizia de impunere instanţa de control reţine următoarele:
În privinţa impozitului pe profit se reţine că potrivit dispoziţiilor art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 „profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate prin orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri dintr-un an fiscal din care se scad veniturile impozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare”.
Art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. „prevede că pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate în acte normative în vigoare”.
Alin. (4) din acelaşi articol prevede că următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: cheltuielile înregistrate în contabilitate care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune după caz, potrivit normelor.
În cuprinsul Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc. aprobate prin H.G. nr. 44 din 22 ianuarie 2004 făcându-se referire la dispoziţiile art. 19 din Cod se precizează că „veniturile şi cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi orice alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor.
Tot astfel, reglementându-se regimul deducerilor în cuprinsul art. 145 C. fisc. se prevede că exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată este condiţionată de justificarea dreptului respectiv în funcţie de felul operaţiunii.
De asemenea, prin art. 6 din Legea contabilităţii republicată se prevede la alin. (1) că orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării într-un document care stă la baza înregistrării în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ, iar la alin. (2) se arată că documentele justificative care stau la baza înregistrării în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit vizat şi aprobat precum şi a celor care le-au înregistrat în contabilitate după caz.
Toate aceste dispoziţii legale conduc la concluzia că pentru deducerea cheltuielilor la stabilirea impozitului pe profit şi apoi deducerea de TVA se impune a se dovedi realitatea operaţiunilor economice efectuate de fiecare agent economic şi că această realitate nu poate fi dovedită decât prin întocmirea actelor contabile în limitele şi cu respectarea normelor legale în materie.
Instanţa de fond a procedat la anularea obligaţiilor fiscale fără însă să facă o verificare atentă a actelor şi lucrărilor existente la dosar. La pronunţarea hotărârii a avut în vedere doar concluziile din rezoluţia de neîncepere a urmăriri penale, deşi aceste concluzii aşa cum s-a arătat mai sus nu se pot impune cu putere de lucru judecat. Apoi a avut în vedere concluziile din raportul de expertiză întocmit în cauză, deşi expertul confirmă doar o realitate scriptică a stocului de materie primă pentru cele 26 de facturi, acesta la rândul lui, recunoscând că la nivelul societăţii nu se întocmesc note de recepţie, bunuri de consum, fişe de magazie contrar Ordinul nr. 1850/2004.
Acelaşi expert mai stabileşte că materialele achiziţionate prin cele 26 de facturi se identifică în devizele de lucrări sau situaţiile de lucrări întocmite de societate în baza contractelor încheiate cu diferiţi beneficiari, dar nu face trimitere la aceste documente şi nici nu precizează dacă acestea sunt înregistrate în evidenţele contabile ale societăţilor părţi contractante pentru a se stabili dacă aceste docuemnt au o dată certă sau a fost întocmite pro cauza.
În Anexa II la raport acelaşi expert prezintă o situaţie a facturilor achitate de SC E. SRL către SC V. SRL în perioada 01 ianuarie 2007 - 30 mai 2010 cu precizarea că plata s-a făcut prin virament bancar, dar nu face nicio referire la ordinele de plată depuse la dosar.
La o simplă analiză a acestor documente de plată se pot constata neconcordanţele dintre sumele înscrise în aceste documente şi cele trecute de expert în situaţiile de plăţi, dar şi cele prevăzute în facturi. Se impunea aşadar, ca expertul să indice fiecare instrument de plată raport la cele 26 de facturi contestate şi totodată să explice situaţia ordinelor de plată depuse la dosar de către reclamantă şi cu care a înţeles să demonstreze achitarea materialelor achiziţionate în baza celor 26 de facturi.
Prin acelaşi raport expertul ajunge la concluzia că cheltuielile efectuate cu achiziţionarea combustibilului pentru autovehiculele deţinute de societate sunt deductibile. Expertul nu era în măsură să stabilească regimul juridic al acestor cheltuieli, competenţa în acest sens revenea instanţei, el era obligat să descrie caracteristicile autovehiculelor pentru ca instanţa să poată concluziona dacă se încadrează în categoria celor pentru care se prevede reduceri de TVA şi să stabilească dacă există documente justificative pentru achiziţionarea combustibilului.
Instanţa de fond şi-a însuşit acest raport fără rezerve şi fără să procedeze la o coroborare a acestei probe cu celelalte acte depuse la dosar.
Potrivit dispoziţiilor art. 129 alin. (5) C. proc. civ. „judecătorii au îndatorirea să stăruie prin toate mijloacele legale pentru a prevenii orice greşeală privind aflarea adevărului în cauză pe baza stabilirii faptelor şi prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunţării unei hotărâri temeinice şi legale.
Dacă probele propuse nu sunt îndestulătoare pentru lămurirea în întregime a procesului instanţa va dispune ca părţile să completeze probele. De asemenea, judecătorul poate, din oficiu să pună în discuţia părţilor necesitatea administrării altor probe pe care le poate ordona chiar dacă părţile se împotrivesc”.
Art. 261 alin. (5) C. proc. civ. stabileşte, de asemenea, obligaţia instanţei să arate motivele de fapt şi de drept care au format convingerea lor să enunţe direct cele constatate şi dovezile care au determinat această convingere.
Sub acest aspect, prevederile art. 129 şi art. 261 pct. 5 C. proc. civ. au caracter imperativ, iar nerespectarea lor atrage casarea hotărârii.
Instanţa de fond a anulat obligațiile fiscale stabilite prin deciziile contestate, dar nu a stabilit fără echivoc realitatea operaţiunilor economice efectuate însuşindu-şi fără rezerve raportul de expertiză şi concluziile din rezoluţia de neîncepere a urmării penale împotriva administratorului societăţii, deşi se impunea o coroborare a acestor probe cu celelalte acte existente la dosar, coroborare fără de care nu putea să răspundă susţinerilor şi apărărilor instituţiei pârâte în sensul că operaţiunile avute în vedere la deducerea cheltuielilor şi a TVA-ului sunt fictive.
Prin această modalitate de soluţionare a cauzei au fost încălcate normele prevăzute de art. 129 alin. (5) C. proc. civ., dar şi cele prevăzute de art. 261 alin. (5) C. proc. civ. astfel că în baza dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 raportat la art. 312 alin. (1) şi (3) C. proc. civ. Înalta Curte va admite recursul, va casa hotărârea primei instanţe şi va dispune trimiterea cauzei spre rejudecare. Cu ocazia rejudecării se va verifica situaţia lucrărilor despre care expertul face referire în cuprinsul raportului respectiv lucrările contractante şi executate de societate în favoarea beneficiarilor de prestări de servicii şi prin care se înţelege să se demonstreze realitatea achiziţionării materialelor din cele 26 de facturi situaţia plăţilor celor 26 de facturi printr-o analiză amănunţită a instrumentelor de plată, dar şi a ordinelor de plată depuse la dosar de către reclamantă în dovedirea susţinerilor că toate materialele facturate au fost plătite.
Se vor avea în vedere şi criticile formulate de pârâtă prin cererea de recurs în legătură cu modalitatea în care expertul a înţeles să facă aprecieri asupra caracterului deductibil a cheltuielilor efectuate de către societate cu autovehiculele din dotare fără o analiză a caracteristicilor acestora, dar şi a susţinerilor în sensul că societatea nu a fost în măsură să prezinte cu ocazia controlului toate documentele la care expertul a făcut referire.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş (în prezent, prin reorganizare, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş) împotriva sentinţei civile nr. 379 din 18 mai 2012 a Curţii de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.
Casează hotărârea recurată şi dispune trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe, respectiv Curtea de Apel Cluj.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 01 noiembrie 2013.
| ← ICCJ. Decizia nr. 7032/2013. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 7062/2013. Contencios. Anulare acte... → |
|---|
