ICCJ. Decizia nr. 7491/2013. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 7491/2013
Dosar nr. 1927/2/2010
Şedinţa publică de la 28 noiembrie 2013
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Obiectul acţiunii
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC S.T. SRL a chemat în judecată pe pârâta A.F.M. (denumită în continuare, în cuprinsul prezentei decizii, „A.F.M.”), solicitând următoarele:
- anularea deciziei de impunere nr. 120 din 12 iunie 2009 privind obligaţii la Fondul pentru mediu în valoare de 718.031 RON;
- anularea deciziei nr. 80 din 28 august 2009;
- restituirea sumei de 180.331 RON, achitate până în prezent;
- suspendarea executării deciziei, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, până la pronunţarea instanţei de fond, iar, în subsidiar, suspendarea efectuării plăţilor în cuantum de 537.700 RON, reprezentând diferenţa contribuţie plus penalităţi de întârziere, pentru care s-a obţinut eşalonarea de plată E1. din 18 august 2009, până în august 2011;
- obligarea pârâtei la plata de cheltuieli de judecată.
În motivarea cererii, reclamanta a invocat, pe cale de excepţie: nulitatea relativă a Raportului de inspecţie fiscală şi, implicit, a actelor subsecvente, având în vedere schimbarea paginii a 3-a; nulitatea relativă a deciziei A.F.M. nr. 80 din 28 august 2009, pentru motivul că, la pagina a 6-a, în loc de denumirea SC S.T. SRL a fost menţionată denumirea SC S. SRL; nulitatea absolută a actelor administrative contestate, pentru motivul că a fost invocat drept temei legal un text de lege abrogat, respectiv Legea nr. 73/2000, care a fost abrogată prin O.U.G. nr. 196/2005.
Pe fond, reclamanta a invocat nelegalitatea obligaţiilor stabilite cu titlu de dobânzi şi penalităţi, arătând că, potrivit art. 1 şi 2 din Legea nr. 73/2000, Fondul pentru mediu este un fond special extrabugetar, iar art. 12 din lege prevede că neplata la termen nu atrage aplicarea de penalităţi, nici chiar în forma republicată a legii. Obligaţiile referitoare la contribuţiile la fondul pentru mediu nu sunt obligaţii fiscale, astfel că nu li se aplică prevederile din procedura fiscală privitoare la accesorii (majorări şi penalităţi de întârziere).
În ceea ce priveşte nelegalitatea obligaţiilor stabilite de inspectorii A.F.M. pe perioade de timp:
Pentru perioada 03 octombrie 2003 - 26 iulie 2004, în ceea ce priveşte taxa de mediu în cuantum de 10.000 RON/Kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa naţională, reclamanta susţine că au fost prevăzute greşit perioadele de timp 03 octombrie 2003 - 29 iulie 2004 - 26 iulie 2004, iar reprezentanţii pârâtei au apreciat în mod greşit că se impune modificarea paginii 3 din Raportul de inspecţie fiscală, şi recomunicarea acesteia, nesocotind faptul că, prin schimbarea acestei pagini, actul respectiv este lovit de nulitate absolută.
Pentru perioada 27 iulie 2004 - 29 decembrie 2005, în ceea ce priveşte taxa de 5000 RON/Kg din greutatea ambalajelor, reclamanta susţine că dispoziţiile Legii nr. 73/2000, republicată, ale O.U.G. nr. 78/2000, ale O.U.G. nr. 93/2001, ale Legii nr. 426/2001, ale H.G. nr. 349/2002, ale O.U.G. nr. 86/2003 şi ale Legii nr. 333/2004, stabilesc, pentru nerespectarea dispoziţiilor legale, sancţiunea amenzii contravenţionale, fără a prevedea obligaţia complementară a plăţii taxei de mediu.
Pentru perioada 30 decembrie 2005-31 decembrie 2007, cu referire la suma de 1 RON/Kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa naţională de către producătorii şi importatorii de bunuri ambalate şi ambalajele de desfacere, reclamanta susţine că sumele stabilite prin Raportul de inspecţie fiscală sunt nelegale, neavând temei în prevederile Legii nr. 73/2000.
Obligativitatea depunerii declaraţiilor privind obligaţiile fiscale la Fondul pentru mediu nu poate fi reţinută în sarcina societăţii anterior datei de 12 iunie 2006, când a fost publicat în M. Of. al României Ordinul ministrului mediului şi gospodăririi apelor nr. 549/2006 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului „Declaraţie privind obligaţiile la Fondul pentru mediu” şi a instrucţiunilor de completare şi depunere a acestuia.
Ministerul Mediului a încălcat art. 6.4 din Directiva 94/62/CE, întrucât nu a efectuat niciun fel de informare în rândul publicului larg şi al agenţilor economici cu privire la transpunerea în legislaţia naţională a directivei, precum şi cu privire la efectele economice şi juridice ale acesteia.
De la data de 01 ianuarie 2007 şi până la publicarea O.G. nr. 25/2008 în M. Of. al României nr. 628 din 29 august 2008, nu i se pot imputa societăţii sume de plată privind taxa de mediu, întrucât legislaţia în vigoare la acea dată, respectiv art. 9 lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, prevedea această obligaţie în sarcina producătorilor şi importatorilor de bunuri ambalate şi ambalaje de desfacere. Odată cu intrarea României în Uniunea Europeană, fiind eliminate graniţele în ceea ce priveşte comerţul între statele membre, societatea nu mai poate fi considerată importator, ci comerciant intracomunitar, astfel că, pentru produsele cumpărate de societate în perioada 01 ianuarie 2007 - 29 august 2008, obligativitatea plăţii acestor taxe revine producătorilor produselor respective.
La data de 29 august 2008 a intrat în vigoare O.G. nr. 25/2008, fiind modificat art. 12 alin. (3) din O.U.G. nr. 196/2005 privind Fondul pentru mediu în sensul stabilirii pentru prima dată că, pentru neachitarea la termenul scadenţă de către debitori a obligaţiilor de plată prevăzute la art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, se datorează majorări de întârziere.
Pentru perioada 01 ianuarie 2008-31 decembrie 2008, în ceea ce priveşte suma de 2 RON/Kg, datorată de operatorii economici responsabili, pentru diferenţa dintre obiectivele anuale de valorificare sau incinerare de instalaţii de incinerare cu recuperare de energie a deşeurilor de ambalaje prevăzute de legislaţia în vigoare şi cantităţile efectiv valorificate sau incinerate cu recuperare de energie, reclamanta arată că, de la data de 01 ianuarie 2008 până la 18 mai 2009, a optat pentru modalitatea de preluare a obligaţiilor de valorificare şi reciclare a deşeurilor de ambalaje, precum şi a obligaţiilor de raportare a datelor privind ambalajele şi deşeurile de ambalaje, conform Contractului din data de 24 ianuarie 2008 încheiat cu SC E.R.A. SRL şi a Actului adiţional încheiat la data de 16 decembrie 2008.
În ceea ce priveşte obligaţiile la Fondul pentru Mediu, raportat la Deciziile Curţii Constituţionale nr. 102/2001 şi nr. 316/2002, reclamanta susţine că modificările aduse Legii nr. 73/2000, începând cu data de 07 iunie 2002, prin Legea nr. 293/2002, sunt neconstituţionale, astfel că obligaţiile de plată aferente perioadei 01 decembrie 2003 - 31 decembrie 2007, stabilite prin decizia de impunere, sunt nelegale.
În ceea ce priveşte temeinicia cererii de suspendare, reclamanta susţine că sunt îndeplinite condiţiile cumulative prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, invocând în ceea ce priveşte cazul temeinic justificat, motivele de nelegalitate arătate, iar, în ceea ce priveşte paguba iminentă, împrejurarea că s-a început procedura de executare silită, prin emiterea somaţiei de plată şi a titlului executoriu.
2. Derularea procedurii judiciare în faţa instanţei de fond.
La termenul de judecată din 07 septembrie 2010, reclamanta a renunţat la judecata capătului de cerere privind suspendarea executării deciziei de imputare.
La termenul de judecată din 14 decembrie 2010, Curtea de Apel a încuviinţat pentru reclamantă proba cu înscrisuri şi proba cu expertiză contabilă.
Raportul de expertiză a fost depus la dosarul cauzei la data de 25 octombrie 2011, iar pârâta a formulat obiecţiuni la data de 06 decembrie 2011, respinse de către instanţă la termenul de judecată din 31 ianuarie 2012, cu motivarea autoritatea pârâtă nu aduce critici referitoare la raportul de expertiză, ci formulează aprecieri pe care instanţa, în raport cu probele administrate, urmează să le aibă în vedere la soluţionarea în fond a cauzei.
3. Hotărârea primei instanţe
Prin sentinţa civilă nr. 1052 din 16 februarie 2012, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a respins, ca neîntemeiată, acţiunea formulată de reclamantă, reţinând, în esenţă, următoarele:
În perioada 27 martie 2009 - 09 iunie 2009, inspectorii din cadrul A.F.M. au efectuat o inspecţie fiscală generală privind modul de evidenţiere, calcul şi virare a obligaţiilor faţă de bugetul Fondului pentru mediu, pentru perioada 01 decembrie 2003 - 31 decembrie 2008 de către societatea reclamantă, iar, în urma verificărilor, s-a constatat în sarcina societăţii o datorie de 718.031 RON, din care: contribuţie datorată în sumă de 407.277 RON şi majorări în sumă de 310.754 RON.
Prin Raportul de inspecţie încheiat la data de 12 iunie 2009 s-a constatat că, în perioada 01 decembrie 2003 - 31 decembrie 2008, reclamanta a introdus pe piaţa naţională bunuri (ex. legume conservate, uleiuri, compoturi etc.) ambalate în ambalaje de carton, metal, sticlă, plastic şi lemn, care provin din activitatea de import, activitate care generează obligaţii de plată la bugetul Fondului de mediu, iar, pentru perioada 01 decembrie 2003-31 decembrie 2007, societatea datorează taxa pentru emisii de poluanţi în atmosferă ce afectează factorii de mediu de la surse mobile, activitate care generează obligaţii de plată la bugetul Fondului de mediu, în cuantum de 407.193 RON, astfel:
- suma de 10.000 RON/Kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa naţională de producătorii şi importatorii de bunuri ambalate, cu excepţia celor utilizate pentru medicamente, pentru perioada 03 octombrie 2003 - 29 iulie 2004;
- suma de 5.000 RON/Kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa naţională de producătorii şi importatorii de bunuri ambalate, cu excepţia celor utilizate pentru medicamente, pentru perioada 30 iulie 2004 - 29 decembrie 2005;
- taxa de un 1 RON/Kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa românească de către producătorii şi importatorii de bunuri ambalate şi ambalaje de desfacere, pentru perioada 30 decembrie 2005 - 31 decembrie 2007;
- contribuţia de 2 RON/Kg, datorată de operatorii economici responsabili, pentru diferenţa dintre obiectivele anuale de valorificare sau incinerare în instalaţii de incinerare cu recuperare de energie a deşeurilor de ambalaje prevăzute de legislaţia în vigoare şi cantităţile efectiv valorificate sau incinerate cu recuperare de energie pentru perioada 01 ianuarie 2008 - 31 decembrie 2008.
În ceea ce priveşte sumele încasate pentru emisiile de poluanţi în atmosferă, ce afectează factorii de mediu, pentru perioada 01 decembrie 2003 - 31 decembrie 2007, s-a constatat că reclamanta datorează suma de 137 RON, la care s-au calculat majorări de întârziere până la data de 27 mai 2009.
În temeiul constatărilor Raportului de inspecţie fiscală a fost emisă decizia de impunere pentru suma de 718.031 RON.
Împotriva deciziei de impunere şi a Raportului de inspecţie fiscală, reclamanta a formulat contestaţie, înregistrată la A.F.M. din 15 iulie 2009, care a fost respinsă, ca neîntemeiată, prin decizia A.F.M. din 28 februarie 2009.
Faţă de susţinerile din cererea de chemare în judecată, instanţa a reţinut că reclamanta nu a invocat şi nu a dovedit nicio vătămare cu privire la modificarea raportului de inspecţie fiscală prin schimbarea paginii a 3-a, iar menţionarea greşită a perioadelor de timp reprezintă o eroare materială, care nu conduce la nulitatea actului şi nu afectează valabilitatea sumelor stabilite în sarcina societăţii. De asemenea, instanţa a apreciat că nu se poate reţine nulitatea relativă a deciziei A.F.M. din 28 august 2009, pe motiv că, la pagina 6, în loc de numele societăţii SC S.T. SRL s-a menţionat SC S. SRL, întrucât reclamanta nu a fost vătămată în niciun fel prin această eroare de redactare.
În ceea ce priveşte aplicarea ca temei legal a unui text de lege abrogat, respectiv Legea nr. 73/2000, abrogată prin O.U.G. nr. 196/2005, Curtea de Apel a reţinut că autoritatea pârâtă a făcut aplicarea dispoziţiilor legale în vigoare la momentul naşterii raportului juridic care a generat taxa, iar, procedând la verificarea societăţii pe perioada 01 decembrie 2003 - 31 decembrie 2008, în mod evident, inspectorii de mediu au făcut aplicarea dispoziţiilor legale în vigoare pentru fiecare an verificat în parte.
În ceea ce priveşte sumele stabilite cu titlu de dobânzi şi penalităţi, faţă de susţinerile reclamantei, Curtea de Apel a reţinut, raportat la art. 1 şi 2 din Legea nr. 73/2000, atât în forma iniţială, cât şi ulterior, că Fondul pentru mediu se constituie, se gestionează şi se utilizează în conformitate cu prevederile prezentei legi şi ale Legii nr. 72/1996 privind finanţele publice şi nu există niciun temei pentru a se aprecia că este un fond special extrabugetar, în lipsa unei prevederi exprese în acest sens. De asemenea, a reţinut instanţa că, din modul de reglementare a acestui fond, rezultă caracterul de creanţă bugetară a sumelor ce îi sunt datorate şi, chiar dacă legea nu prevedea expres, dispoziţiile Legii nr. 72/1996 se completau în mod corespunzător cu prevederile O.G. nr. 61/2002, în vigoare la acea dată. În acelaşi sens, instanţa a reţinut că prevederile art. 12 din Legea nr. 72/1996 reglementau răspunderea contravenţională, iar împrejurarea că aceste dispoziţii nu prevedeau şi majorările de întârziere nu înseamnă că sumele datorate cu titlu de taxă pentru mediu nu generau în mod corespunzător şi calculul accesoriilor.
În ceea ce priveşte perioada 27 iulie 2004 - 29 decembrie 2005, cu referire la taxa de 5000 RON/Kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa românească de producătorii de bunuri ambalate, cu excepţia celor utilizate pentru medicamente, instanţa a reţinut că sunt neîntemeiate susţinerile reclamantei, întrucât răspunderea contravenţională este antrenată pentru neplata sumelor prevăzute la art. 8 alin. (1) lit. a) - g) şi lit. n), ca sancţiune pentru săvârşirea acestei fapte, însă aceasta nu exclude obligaţia contribuabilului de a achita taxele şi penalităţile prevăzute de lege.
În ceea ce priveşte perioada 30 decembrie 2005 - 31 decembrie 2007, cu referire la suma de 1 RON/Kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa naţională de către producătorii şi importatorii de bunuri ambalate şi ambalajele de desfacere, curtea de apel a respins, ca neîntemeiate, susţinerile reclamantei, reţinând că taxa era prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, temei de drept reţinut în raportul de inspecţie fiscală. Totodată, raportat la susţinerile reclamantei referitoare la momentul publicării Ordinului ministrului mediului şi gospodăririi actelor nr. 549 din 05 iunie 2006, instanţa a reţinut, pe de o parte, că obligaţiile la Fondul pentru mediu s-au născut în temeiul Legii nr. 73/2000 şi O.U.G. nr. 196/2005, iar, pe de altă parte, că până la data de 05 iunie 2006 era în vigoare Ordinul ministrului apelor şi protecţiei mediului nr. 1043/2002, pentru perioada de până la data de 23 august 2004, iar, după această dată, era în vigoare Ordinul ministrului mediului şi gospodăririi apelor nr. 334/2004, care reglementa modelul de declaraţie. În consecinţă, instanţa a reţinut că Ordinul ministrul mediului şi gospodăririi apelor nr. 549/2006 se aplică obligaţiilor născute începând cu anul 2006.
Referitor la susţinerile reclamantei privind încălcarea art. 6.4 din Directiva 94/62/CE şi lipsa de informare a publicului larg şi al agenţilor economici, instanţa a reţinut că aceste împrejurări nu au relevanţă şi nu au legătură cu cauza de faţă, în care se efectuează un control de legalitate asupra deciziei de impunere emisă de A.F.M.
Cu privire la susţinerile reclamantei raportate la momentul aderării României la Uniunea Europeană şi referitoare la noţiunile de „importator” şi „comerciant intracomunitar”, instanţa a reţinut că legea a impus obligativitatea plăţii taxei pentru producătorii şi importatorii de bunuri ambalate şi ambalaje de desfacere, iar reclamanta se încadrează în prevederile legale, în condiţiile în care a introdus pe piaţa naţională bunuri (ex. legume conservate, uleiuri, compoturi etc.) ambalate în ambalaje de carton, metal, sticlă, plastic şi lemn, care provin din activitatea de import. În acelaşi sens, instanţa a avut în vedere şi legislaţia secundară, respectiv dispoziţiile art. 2 şi art. 16 din H.G. nr. 621/2005 care reglementează taxarea agenţilor economici care introduc pe piaţa românească ambalaje, astfel încât denumirea de comerciant intracomunitar nu o exclude pe reclamantă de la plata taxei, în condiţiile în care a introdus pe piaţa românească ambalaje în condiţiile art. 9 lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005.
În ceea ce priveşte perioada 01 ianuarie 2008-31 decembrie 2008, pentru suma de 2 RON/Kg, datorată de operatorii economici responsabili, pentru diferenţa dintre obiectivele anuale de valorificare sau incinerare de instalaţii de incinerare cu recuperare de energie a deşeurilor de ambalaje prevăzute de legislaţia în vigoare şi cantităţile efectiv valorificate sau incinerate cu recuperare de energie, instanţa a reţinut că reclamanta a depus la dosarul cauzei contractul având ca obiect transferarea către SC E.R.A. SRL a responsabilităţii privind modul de gestionare a îndeplinirii obligaţiilor de valorificare şi reciclare a deşeurilor de ambalaje, respectiv a obligaţiei de raportare a informaţiilor privind gestionarea ambalajelor şi deşeurilor de ambalaje, responsabilitate ce revenea reclamantei potrivit H.G. nr. 621/2005. Însă, în mod corect a reţinut autoritatea pârâtă, aşa cum s-a constatat şi în expertiza tehnică efectuată, că reclamanta nu a prezentat documente anexe contractului, respectiv situaţia centralizată a valorificatorului, pentru a putea calcula îndeplinirea obiectivului anual de valorificare.
În ceea ce priveşte susţinerile reclamantei privind nelegalitatea obligaţiilor la Fondul pentru mediu stabilite ulterior modificările aduse prin Legea nr. 293/2002, Curtea de Apel a luat în considerare faptul că reclamanta nu a înţeles să formuleze vreo excepţie de neconstituţionalitate cu privire la dispoziţiile criticate, iar cum dispoziţiile avute în vedere la emiterea deciziei contestate nu au fost declarate ca fiind neconstituţionale, nu se poate reţine vreun motiv de nelegalitate, sub acest aspect, a actelor contestate. Totodată, instanţa a precizat că nu se poate pronunţa asupra neconstituţionalităţii legilor înainte de promulgare şi nici nu poate să înlocuiască sau să înlăture aplicarea unor texte de lege, pentru motivul că sunt neconstituţionale.
În contextul în care, s-a stabilit caracterul de creanţă bugetară a contribuţiei la Fondul pentru mediu, nu poate fi reţinută susţinerea privind prescripţia dreptului de a stabili creanţele fiscale, întrucât, în speţă, se aplică termenul de 5 ani prevăzut de art. 91 C. proc. fisc., iar nu termenul de 3 ani invocat de reclamantă, astfel încât dreptul A.F.M. de a stabili obligaţii fiscale la Fondul pentru mediu nu s-a prescris.
Expertul contabil a apreciat că sumele datorate pentru anii 2003, 2004, 2005 sunt prescrise, în timp ce pentru anul 2006 sunt datorate, însă nu a arătat la ce termen s-a raportat, pe de o parte, iar, pe de altă parte, constatarea ca prescrise a unor sume excede competenţei expertului contabil, fiind un apanaj al instanţei de judecată.
În ceea ce priveşte temeinicia cererii de suspendare, reclamanta susţine că sunt îndeplinite condiţiile cumulative prevăzute de art. 14 din alin. (1) din Legea nr. 554/2004, invocând în ceea ce priveşte cazul temeinic justificat, motivele de nelegalitate arătate, însă, instanţa nu poate reţine îndeplinirea cazului temeinic justificat, tocmai având în vedere considerente arătate, în urma efectuării unui control de legalitate pe fondul cauzei.
Chiar dacă este îndeplinită condiţia privind paguba iminentă, în condiţiile în care s-a început procedura de executare silită a creanţei bugetare, prin emiterea somaţiei de plată şi a titlului executoriu, cele două condiţii trebuie să fie îndeplinite cumulativ.
4. Calea de atac exercitată.
Împotriva sentinţei civile nr. 1052 din 16 februarie 2012 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs, în termen legal, reclamanta SC S.T. SRL, susţinând că este nelegală şi netemeinică, pentru următoarele motive:
4.1. Sumele datorate la Fondul pentru mediu pentru perioada 2003-2005 nu puteau fi asimilate creanţelor bugetare.
În dezvoltarea acestui motiv de recurs, s-a arătat că dispoziţiile Legii nr. 73/2000, aplicabile în perioada supusă controlului (2003-2005) nu conţin precizări referitoare la natura Fondului pentru mediu, respectiv, bugetar sau extrabugetar, iar interpretarea prevederilor Legii nr. 500/2002 privind finanţele publice în vigoare la nivelul perioadei verificate, conduce la concluzia că Fondul pentru mediu nu poate fi asimilat unui fond bugetar.
Recurenta a susţinut că Fondul pentru mediu devine, din punct de vedere financiar şi al dreptului financiar public, fond bugetar, iar sumele datorate către acesta urmează regimul creanţelor bugetare, numai de la data de 03 ianuarie 2006, când a intrat în vigoare O.U.G. nr. 196/2005.
Argumentele invocate de intimată şi însuşite de prima instanţă au fost apreciate de recurentă ca fiind contrare principiului de drept potrivit căruia un raport juridic se analizează în conformitate cu prevederile legale în vigoare la data producerii lui (tempus regit actum), precum şi principiului securităţii juridice consacrat în jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene şi a Curţii Europene a Drepturilor Omului.
Calificarea obligaţiilor la Fondul pentru mediu ca fiind obligatorii extrabugetare are, în opinia recurentei, consecinţe în privinţa dreptului de a cere executarea creanţelor, care s-a prescris pentru perioada 01 decembrie 2003 - 31 decembrie 2005, precum şi asupra penalităţilor/majorărilor de întârziere, care nu sunt aplicabile pentru perioada 2003-2005.
4.2. Prescrierea dreptului de a cere executarea creanţelor pentru anul 2003, în ipoteza în care s-ar considera că Fondul pentru mediu ar fi avut o natură bugetară.
Sub acest aspect, recurenta a invocat prevederile art. 91 şi următoarele din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc. şi a susţinut că, în privinţa creanţelor născute în anul 2003, termenul de prescripţie de 5 ani a început să curgă de la 1 ianuarie 2004 şi s-a considerat împlinit la 1 ianuarie 2009. În condiţiile în care inspecţia fiscală a debutat în data de 27 martie 2009, a operat prescripţia dreptului de stabilire a obligaţiilor fiscale principale şi a celor accesorii.
4.3. SC S.T. SRL nu realiza o „introducere pe piaţă”, în accepţiunea normelor legale aplicabile raporturilor juridice de mediu născute sub imperiul Legii nr. 73/2000 şi O.U.G. nr. 196/2005, pentru perioada 2003-2008.
Recurenta a susţinut că Legea nr. 73/2000 prevede obligativitatea achitării sumei precizate la art. 8 lit. d), prin raportare la greutatea ambalajelor introduse pe piaţă, însă nici acest act normativ şi nici H.G. nr. 349/2002 nu reglementau noţiunea de „introducere pe piaţă”. Această noţiune a fost reglementată începând cu anul 2008, prin Ordinul ministrului mediului nr. 1607/2008 privind modificarea şi completarea Ordinului nr. 578/2006.
În lipsa unor asemenea prevederi, recurenta a apreciat că momentul introducerii pe piaţă echivalează cu cel al distribuirii produselor către consumatorii finali, cu precizarea că bunurile comercializate de această societate au făcut obiectul unor revânzări numai în sistem „cu ridicata”, către intermediari care, la rândul lor, le distribuiau către consumatorul final.
4.4. Sumele stabilite ca obligaţii la Fondul pentru mediu pentru achiziţiile efectuate în anul 2007 sunt nelegale, întrucât SC S.T. SRL nu putea fi încadrată în categoria „importator”.
În această privinţă, recurenta s-a prevalat de dispoziţiile art. 4 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 608/2001 conform cărora, prin importator, în sensul art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 195/2005, se înţelegea „orice persoană fizică autorizată sau persoană juridică cu domiciliul, respectiv cu sediul, în România sau în unul dintre statele membre ale Uniunii Europene, care introduce pe piaţa românească sau pe piaţa Uniunii Europene un produs provenit din afara acestui spaţiu”.
În opinia recurentei, impunerea realizată de intimată pentru anul 2007 este greşită, întrucât porneşte de la încadrarea greşită a societăţii în categoria importatorilor de bunuri ambalate.
Pentru ipoteza în care s-ar aprecia ca fiind corectă încadrarea societăţii în categoria importatorilor conform art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005 şi pentru achiziţiile intracomunitare efectuate în anul 2007, recurenta a invocat încălcarea principiului nediscriminării fiscale prevăzut de art. 110 din Tratatul privind funcţionarea Uniunii Europene.
discriminarea invocată de recurentă derivă din faptul că, pentru produsele de origine comunitară, „importate” în România, se datorează taxă de mediu, în timp ce, pentru produsele de origine naţională vândute de comercianţii locali (ce nu erau contribuabili în sensul art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005), taxa nu ar fi aplicabilă.
4.5. Îndeplinirea parţială a obiectivelor de mediu pentru o anumită categorie de deşeuri/hârtie de carton.
În dezvoltarea acestui motiv de recurs, recurenta a afirmat că în perioada 2004-2007 şi-a îndeplinit obligaţia de valorificare a deşeurilor prin intermediul unui terţ, însă atât intimata, cât şi prima instanţă au ignorat cantităţile astfel valorificate.
Prin decizia nr. 80/2009, intimata a înlăturat susţinerile societăţii cu privire la acest aspect, cu motivarea că în contractul încheiat cu SC R. SRL nu se menţionează că scopul este îndeplinirea obiectivului anual de reciclare. Concluziile intimatei au fost fundamentate pe dispoziţiile H.G. nr. 621/2005 şi ale Ordinului M.M.G.A. nr. 578/2006, care erau inaplicabile pentru perioada anterioară intrării lor în vigoare, respectiv 2003-2005.
Anterior intrării în vigoare a H.G. nr. 621/2005 erau aplicabile dispoziţiile H.G. nr. 349/2002, modificată prin H.G. nr. 889/2004, care nu defineau conceptul de „valorificare individuală” şi nici nu precizau ce tip de contract sau ce prevederi minime obligatorii ar fi trebuit incluse în acest contract.
În aceste condiţii, în opinia recurentei, fiecare operator economic urma să îşi îndeplinească obligaţiile de mediu după cum considera oportun, importantă fiind atingerea finalităţii legii. În susţinerea acestui punct de vedere a fost invocată decizia nr. 4228 din 6 noiembrie 2007 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie.
Concluzia recurentei a fost în sensul că, în lipsa unor prevederi legislative edificatoare pentru intervalul 2003-2005, inspectorii A.F.M. ar fi trebuit să constate că finalitatea legii a fost atinsă şi că SC S.T. SRL şi-a îndeplinit parţial obiectivele de valorificare privind ambalajele de hârtie/carton, predate pe bază de contract SC R. SRL.
Pentru motivele evidenţiate, s-a solicitat, în temeiul art. 299 şi art. 3041 C. proc. civ., admiterea recursului, modificarea în tot a sentinţei recurate, în sensul admiterii acţiunii promovate de SC S.T. SRL.
5. Apărările formulate de intimata A.F.M.
Prin întâmpinare, intimata a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea hotărârii instanţei de fond, ca legală şi temeinică, invocând în special următoarele argumente:
5.1. Susţinerile recurentei, în sensul că sumele datorate către Fondul pentru mediu pentru perioada 2003 - 2005 nu pot fi asimilate creanţelor bugetare, nu pot fi reţinute, faţă de prevederile art. 2 alin. (2) din Legea nr. 73/2000 privind Fondul pentru mediu, art. 2 alin. (2) lit. g) din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice şi art. 1 alin. (1) din Legea nr. 72/1996 privind finanţele publice, cu modificările şi completările ulterioare.
În acest sens, s-a pronunţat constant Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, (a se vedea, deciziile nr. 1421/2011 şi nr. 542/2009).
5.2. Motivul de recurs potrivit căruia, art. 12 din Legea nr. 73/2000, respectiv art. 15 din O.U.G. nr. 196/2005 stabilesc sancţiuni contravenţionale, nu poate fi reţinut, având în vedere că răspunderea contravenţională nu exclude recuperarea pe cale de executare silită a creanţelor la Fondul de mediu.
5.3. Este neîntemeiat şi motivul de recurs potrivit căruia nu ar fi trebuit impuse sumele de plată privind taxa de mediu în calitate de importator, întrucât importul de ambalaje, în aplicarea normelor privind protecţia mediului, este înţeles ca introducere a bunurilor pe piaţa românească (inclusiv prin achiziţii intracomunitare) şi nu ca regim vamal de punere în circulaţie.
5.4. Motivul de recurs potrivit căruia recurenta-reclamantă ar fi îndeplinit „parţial” obiectivele de mediu pentru „o anumită categorie” de deşeuri nu poate fi reţinut, faţă de împrejurarea că societatea nu deţinea la momentul verificării situaţia eliberată de către operatorul economic valorificator, prin care să se evidenţieze distinct cantitatea de deşeuri de ambalaje valorificate, pe tip de material, precum şi metoda de valorificare, nefiind respectate astfel prevederile art. 33 alin. (3) lit. b) din Ordinul nr. 578/2006 pentru aprobarea Metodologiei de calcul a contribuţiilor şi taxelor datorate la Fondul pentru mediu.
În acest sens, intimata a invocat jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, evidenţiată în deciziile nr. 4152/2011, 2269/2012, 5416/2010, 5503/2009, 1421/2011 şi 542/2009.
6. Procedura derulată în faţa Înaltei Curţi.
La termenul de judecată din 26 aprilie 2013, recurenta a formulat o cerere de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în vederea pronunţării unei hotărâri preliminare în legătură cu interpretarea dreptului Uniunii Europene.
Prin încheierea din data de 9 iulie 2013, Înalta Curte a respins cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, cu motivarea că, deşi aparent întrebările propuse vizează interpretarea unor prevederi ale Tratatului privind funcţionarea Uniunii europene, în realitate tind către obţinerea unei îndrumări în soluţionarea în concret a cauzei deduse judecăţi a interpretării unor termeni folosiţi în legea română în privinţa noţiunii de „introducere pe piaţa naţională” ceea ce excede competenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză.
Examinând sentinţa recurată, prin prisma criticilor formulate, precum şi a dispoziţiilor art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat, potrivit considerentelor ce urmează.
Argumente de fapt şi de drept relevante
Litigiul dedus judecăţii are ca obiect exercitarea controlului de legalitate cu privire la:
(i) Decizia de impunere nr. 120 din 12 iunie 2009 privind obligaţii la Fondul pentru mediu în valoare de 718.031 RON reprezentând contribuţie datorată şi majorări de întârziere aferente perioadei 2003-2008;
(ii) Decizia nr. 80 din 28 august 2009, prin care a fost respinsă contestaţia administrativă formulată împotriva deciziei de impunere nr. 120 din 12 iunie 2009 şi Raportului de inspecţie fiscală nr. 143/16942 din 12 iunie 2009.
1.1. Asupra naturii juridice a contribuţiilor la Fondul pentru mediu şi a termenului de prescripţie a dreptului de stabilire a contribuţiilor la acest fond.
Sub acest aspect, prezintă relevanţă următoarele dispoziţii legale:
Art. 2 din Legea nr. 73/2000 privind Fondul pentru mediu (în vigoare până la data de 30 decembrie 2005) potrivit căruia:
„(1) Fondul pentru mediu se constituie, se gestionează şi se utilizează în conformitate cu prevederile prezentei legi şi ale Legii nr. 72/1996 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare.
(2) Bugetul de venituri şi cheltuieli al Fondului pentru mediu se aprobă de către Guvern, la propunerea autorităţii publice centrale pentru protecţia mediului.
Art.1 alin. (1) - (3) din Legea nr. 72/1996 privind finanţele publice (în vigoare până la data de 1 ianuarie 2003), care are următorul conţinut:
(1) Prezenta lege stabileşte normele privind formarea, administrarea, întrebuinţarea şi controlul resurselor financiare ale statului, ale unităţilor administrativ-teritoriale şi ale instituţiilor publice.
(2) Constituirea resurselor financiare publice se face pe seama impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi veniturilor nefiscale, prelevate de la persoane juridice şi fizice, cu luarea în considerare a potenţialului lor economic şi a altor criterii stabilite de lege (...).
(3) Constituirea, repartizarea şi utilizarea resurselor financiare ale statului, ale unităţilor administrativ-teritoriale instituţiilor publice, demite în continuare resurse financiare publice, (...) se controlează de către Curtea de Conturi, Ministerul Finanţelor Publice şi alte organe împuternicite de lege”.
Art. 1 alin. (1) şi alin. (2) lit. g) din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice (act normativ prin care a fost abrogată Legea nr. 72/1996), potrivit căruia:
„(1) Prezenta lege stabileşte principiile, cadrului general şi procedurile privind formarea, administrarea, angajarea şi utilizarea fondului publice, precum şi responsabilităţile instituţiilor publice implicate în procesul bugetar.
(2) Dispoziţiile prezentei legi se aplică în domeniul elaborării, aprobării, executării şi raportării:
(...)
g) bugetelor instituţiilor publice finanţate integral din venituri proprii (...)”
Art. 1, art. 2 şi art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 196/2005 (în vigoare de la data de 30 decembrie 2005), care au următorul conţinut:
Art.1 - „Fondul pentru mediu este un instrument economic - financiar destinat susţinerii şi realizării proiectelor pentru protecţia mediului, în conformitate cu dispoziţiile legale în vigoare în domeniul protecţiei mediului”.
Art. 2 - „Fondul pentru mediu se constituie şi se gestionează în conformitate cu prevederile legale”.
Art. 3 alin. (1) - „(1) Unitatea care răspunde de gestionarea Fondului pentru mediu este A.F.M., denumită în continuare A.F.M., instituţie publică cu personalitate juridică, finanţată integral din venituri proprii, în coordonarea autorităţii centrale pentru protecţia mediului”.
Din interpretarea acestor dispoziţii legale rezultă că, atât sub imperiul Legii nr. 73/2000, cât şi ulterior, în temeiul prevederilor O.U.G. nr. 196/2005, contribuţiile la Fondul pentru mediu au natura unor resurse financiare ale statului constituite potrivit art. 1 din Legea nr. 72/1996, respectiv art. 1 din Legea nr. 500/2002.
Prin urmare, dreptul A.F.M. de a stabili contribuţiile la acest fond se prescrie în termenul de 5 ani prevăzut de art. 91 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., chiar dacă perioada supusă controlului ar cuprinde şi un interval de timp situat anterior intrării în vigoare a C. proc. fisc. şi O.U.G. nr. 196/2005, întrucât ceea ce prezintă relevanţă este natura bugetară a creanţei şi executarea ei potrivit regulilor specifice acestei categorii de venituri publice.
În acest sens este soluţia de unificare a jurisprudenţei adoptată de plenul judecătorilor, secţiei de contencios administrativ şi fiscal, a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, în şedinţa din data de 26 mai 2008, în vederea interpretării şi aplicării unitare a legii, în raport de art. 126 alin. (3) din Constituţie şi art. 18 alin. (2) din Legea nr. 304/2004 privind organizarea judiciară, republicată.
1.2. Referitor la prescripţia dreptului de a cere executarea creanţelor pentru perioada 1 decembrie - 31 decembrie 2003.
Potrivit art. 91 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare:
„(1) Dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani (...).
(2) Termenul de prescripţie a dreptului prevăzut la alin. (1) începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală potrivit art. 23, dacă legea nu dispune altfel”.
Art. 23 alin. (1) din acelaşi act normativ prevede că, dreptul de creanţă fiscală şi obligaţia fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează.
Conform art. 9 alin. (1) din Legea nr. 73/2000 privind Fondul pentru mediu, sumele prevăzute la art. 8 alin. (1) lit. a)-g) şi n) se declară şi se plătesc până la data de 25 ale lunii următoare celei în care s-a desfăşurat activitatea.
Aşadar, obligaţiile de plată la Fondul pentru mediu aferente lunii decembrie 2003 se declară şi se plătesc până la data de 25 ianuarie 2004. La această dată s-a născut creanţa fiscală, iar termenul de prescripţie de 5 ani prevăzut de legislaţia fiscală începe să curgă de la 01 ianuarie 2005 şi nu de la 01 ianuarie 2004, cum în mod eronat susţine recurenta.
În condiţiile în care inspecţia fiscală a început la data de 27 martie 2009, dreptul organului fiscal de a stabili obligaţiile fiscale în sarcina reclamantei pentru perioada 01 decembrie - 31 decembrie 2003, nu este prescris, critica privitoare la acest aspect fiind neîntemeiată.
1.3. Referitor la calitatea de contribuabil la Fondul pentru mediu, în perioada 2003-2008.
Conform dispoziţiilor art. 8 alin. (1) lit. d) din Legea nr. 73/2000 şi art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, în perioada ce a făcut obiectul inspecţiei fiscale, calitatea de contribuabil la Fondul pentru mediu aparţine producătorilor şi importatorilor de bunuri ambalate şi ambalaje introduse pe piaţa naţională.
În raport de art. 2 din H.G. nr. 349/2002 privind gestionarea ambalajelor şi deşeurilor din ambalaje şi, ulterior, din H.G. nr. 621/2005, prevederile acestor H.G. sunt aplicabile pentru toate ambalajele introduse pe piaţă, indiferent de materialul din care au fost realizate şi de modul lor de utilizare, precum şi pentru toate deşeurile din ambalaje, indiferent de modul de generare.
Termenii definiţi la pct. 1 din anexa nr. 1 la H.G. nr. 349/2002 şi la H.G. nr. 621/2005 se completează cu termeni definiţi la art. 4 din Legea nr. 608/2001 privind evaluarea conformităţii produselor (act normativ în vigoare până la data de 29 august 2010).
Noţiunea de „introducere pe piaţă a unui produs” reprezintă, în accepţiunea art. 4 din Legea nr. 608/2001, acţiunea de a face disponibil, pentru prima dată, contra cost sau gratuit, un produs din domeniul reglementat, în vederea distribuirii şi/sau utilizării.
Această definiţie se regăseşte şi la pct. 91 din Anexa la Metodologia de calcul a contribuţiilor şi taxelor datorate la Fondul pentru mediu, aprobată prin Ordinul ministrului mediului şi gospodăririi apelor nr. 578/2006, astfel cum a fost modificat prin Ordinul nr. 1607/2008.
Aşadar, încă de la data intrării în vigoare a Legii nr. 608/2001, inclusiv în perioada vizată de inspecţia fiscală, exista reglementată noţiunea de „introducere pe piaţă a unui produs”, fiind nereală afirmaţia recurentei potrivit căreia nu exista o asemenea prevedere până la data intrării în vigoare a Ordinului nr. 1607/2008 şi că, în aceste condiţii, momentul introducerii pe piaţă ar echivala cu cel al distribuirii produselor către consumatorii finali.
Din analiza textelor de lege anterior evidenţiate rezultă că intenţia legiuitorului a fost de a institui plata unei taxe la Fondul pentru mediu în sarcina tuturor operatorilor economici, pentru toate ambalajele introduse pe piaţa naţională, indiferent de provenienţa acestora, în scopul protecţiei mediului şi sancţionării prin plată a poluatorului (a se vedea, în acest sens, deciziile nr. 542/2009 şi nr. 1421/2011 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal).
Constatând existenţa unui tratament fiscal nediscriminatoriu în raport de diferitele categorii de operatori economici ori de produse introduse pe piaţa naţională, nu poate fi vorba de o incompatibilitate a legislaţiei interne cu prevederile art. 110 din Tratatul privind funcţionarea Uniunii Europene, criticile recurentei fiind neîntemeiate şi sub acest aspect.
1.4. Cu privire la îndeplinirea parţială a obiectivelor de mediu pentru o anumită categorie de deşeuri/hârtie de carton.
Potrivit art. 14 alin. (2) din H.G. nr. 349/2002 privind gestionarea ambalajelor şi deşeurilor din ambalaje, astfel cum a fost modificată şi completată prin H.G. nr. 899/2004, obiectivele de valorificare, respectiv de reciclare a deşeurilor din ambalaje se pot realiza fie individual, fie prin transferarea acestei responsabilităţii către o persoană juridică autorizată în acest scop de către Ministerul Mediului şi Gospodăririi Apelor.
În acest sens sunt şi prevederile art. 16 din H.G. nr. 621/2005 privind gestionarea ambalajelor şi a deşeurilor, act normativ în vigoare în perioada de referinţă şi care a abrogat H.G. nr. 349/2002.
Din analiza probelor administrate în cauză, respectiv înscrisuri şi expertiză contabilă Înalta Curte reţine, în acord cu cele constatate de intimată şi de prima instanţă, că recurenta nu a valorificat şi nu a reciclat deşeuri din ambalaje.
În ceea ce priveşte contractul încheiat cu SC R. SRL de care aceasta se prevalează, nici din conţinutul clauzelor acestuia şi nici din facturile emise în baza contractului nu rezultă că încredinţarea deşeurilor s-a făcut în scopul îndeplinirii obiectivului anual de valorificare a acestora.
De asemenea, nu au fost prezentate documentele anexe contractului, respectiv situaţia centralizată a valorificatorului, pentru a se stabili în ce măsură a fost îndeplinit obiectivul anual de valorificare.
În aceste condiţii, este neîntemeiată critica recurentei potrivit căreia au fost îndeplinite parţial obiectivele de mediu pentru o categorie de deşeuri/hârtie carton.
Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs.
Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 şi art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat de reclamanta SC S.T. SRL, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de SC S.T. SRL împotriva sentinţei civile nr. 1052 din 16 februarie 2012 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 28 noiembrie 2013.
| ← ICCJ. Decizia nr. 7488/2013. Contencios. Contestaţie act... | ICCJ. Decizia nr. 7493/2013. Contencios → |
|---|
