ICCJ. Decizia nr. 3178/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 3178/2014
Dosar nr. 1036/33/2012
Şedinţa publică de la 10 septembrie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Obiectul acţiunii
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, sub nr. 1036/33/2012 reclamanta SC C.C.F. Cluj România SRL în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj, a solicitat instanţei să dispună următoarele:
- anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei din 8 iunie 2012, emisă de către D.G.F.P. Cluj;
- anularea deciziei de impunere din 3 aprilie 2012, emisă de D.G.F.P. Cluj;
- anularea raportului de inspecţie fiscală din 3 aprilie 2012, întocmit de către D.G.F.P. Cluj;
- obligarea Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Cluj la restituirea sumei de 632.505 lei, actualizată cu dobânda fiscală prevăzută la art. 124 alin. (2) şi art. 120 alin. (7) C. proc. fisc., de la data formulării cererii de restituire şi până la data restituirii efective.
În motivarea contestaţiei, reclamanta arată în esenţă că organele de inspecţie fiscală au ignorat dovezile privind pierderile tehnologice determinate pe baza normelor proprii de consum şi nu a fost efectuată o expertiză tehnică, pentru a verifica existenţa unor "indicii obiective" care să justifice reducerea coeficientului pierderilor tehnologice, iar sumele stabilite cu titlu de cheltuieli nedeductibile, TVA suplimentar, nu au fost corect determinate prin raportare la situaţia de fapt şi dispoziţiile legale incidente.
Hotărârea instanţei de fond
Prin Sentinţa civilă nr. 293/2013 a Curţii de Apel Cluj, a fost admisă în parte acţiunea formulată de reclamanta SC C.C.F. Cluj România SRL în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj.
A fost anulată în parte, Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 471 din 8 iunie 2012, emisă de către Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj şi în parte, decizia de impunere din 3 aprilie 2012 emisă de pârâtă, cu privire la suma de 584.553 lei, reprezentând impozit pe profit şi TVA stabilit în mod eronat în sarcina reclamantei precum şi cu privire la suma de 326.350 lei, reprezentând accesorii calculate nejustificat la suma de 584.553 lei.
Prin aceeaşi sentinţă, pârâta a fost obligată să restituie reclamantei suma de 305.358 lei, reprezentând diferenţa dintre suma de 372.553 lei, achitată cu OP x1 din 24 iulie 2012 şi x2 din 24 iulie 2012 şi suma de 67.195 lei datorată de reclamantă cu titlu de impozit pe profit (16.662 lei), TVA (31.290 lei) şi accesorii (19.243 lei).
În motivarea sentinţei, instanţa de fond a reţinut, în esenţă, că prin decizia de impunere din 3 aprilie 2012 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Cluj în baza raportului de inspecţie fiscală din 3 aprilie 2012, s-a stabilit în sarcina reclamantei SC C.C.F. Cluj România SRL obligaţia de plată a sumei de 1.084.369 lei, reprezentând debit suplimentar, majorări de întârziere şi penalităţi de întârziere la sursele de impozit pe profit şi taxa pe valoare adăugată.
Din această sumă, reclamanta a contestat suma de 1.015.654 lei, care reprezintă:
- 232.835 lei, debit suplimentar impozit pe profit;
- 105.006 lei, majorări de întârziere aferente impozitului pe profit;
- 39.177 lei, penalităţi de întârziere aferente impozitului pe profit;
- 399.670 lei, debit suplimentar taxă pe valoare adăugată;
- 172.960 lei, majorări de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată;
- 66.006 lei, penalităţi de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată.
Prin Decizia nr. 471 din 8 iunie 2012 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Cluj a fost respinsă contestaţia administrativă formulată de reclamantă, potrivit dispoziţiilor art. 205 C. proc. fisc.
Analizând legalitatea actelor contestate, prima instanţă a reţinut nelegalitatea parţială a actelor contestate.
Astfel, cu privire la suma de 232.835 lei, reprezentând debit la sursa impozit pe profit, respectiv suma de 399.670 lei, reprezentând debit la sursa taxa pe valoare adăugată,, a reţinut pârâta că stabilirea acestor obligaţii se datorează înregistrării în evidenţa contabilă a societăţii, în contul 607 - "cheltuieli privind mărfurile", respectiv contul 605 - "cheltuieli privind energia şi apa" a unor cheltuieli rezultate din pierderi de gaze naturale pe care organele de inspecţie fiscală le-au considerat ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil, respectiv bunuri lipsă din gestiune, operaţiune asimilată livrării de bunuri efectuate cu plata, în ceea ce priveşte taxa pe valoare adăugată.
Prin urmare, în cauză trebuie lămurit caracterul de cheltuieli deductibile/nedeductibile a unor sume înscrise de societatea reclamantă în evidenţa sa contabilă în perioada 2008 - 2010 reprezentând pierderi de gaze naturale în sistemul de transport şi distribuţie a acestora, considerate de reclamantă ca fiind pierderi tehnologice.
Potrivit art. 19 din C. fisc. în vigoare în perioada 2008 - 2010, profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri dinte-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.
De asemenea, potrivit art. 21 alin. (1) din aceIaşi act normativ, pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.
În conformitate cu dispoziţiile pct. 23 lit. a) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, în sensul art. 21 alin. (1) din C. fisc. sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile şi pierderile tehnologice care sunt cuprinse în norma de consum proprie necesară pentru fabricarea unui produs sau prestarea unui serviciu.
În sfera taxei pe valoare adăugată, relevante sunt dispoziţiile art. 128 alin. (4) lit. d) C. fisc., potrivit cărora sunt asimilate livrărilor de bunuri efectuate cu plata bunurile constatate lipsă din gestiune, cu excepţia celor la care se face referire la alin. (8) lit. a) - c), precum şi cele ale art. 1251, potrivit cărora bunuri reprezintă bunuri corporale mobile şi imobile, prin natura lor sau prin destinaţie. Energia electrică, energia termică, gazele naturale, agentul frigorific şi altele de această natură se consideră bunuri corporale mobile.
De asemenea, potrivit pct. 6 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, pierderile tehnologice stabilite potrivit legii sau după caz, stabilite de persoana impozabilă în norma proprie de consum nu intră sub incidenţa prevederilor art. 128 alin. (4) lit. d) din C. fisc. Deducerea taxei pentru achiziţiile de bunuri utilizate în activităţi economice care dau naştere la pierderi tehnologice se realizează pe baza prevederilor generale ale art. 145 alin. (2) sau, după caz, ale art. 147 din C. fisc. Pierderile care depăşesc normele de consum sunt asimilate livrărilor de bunuri conform art. 128 alin. (4) lit. d) din C. fisc. Atunci când norma de consum este stabilită de persoana impozabilă, organul de inspecţie fiscală poate modifica coeficientul stabilit în scopul aplicării art. 128 alin. (4) lit. d) din C. fisc., dacă sunt indicii obiective că pierderea tehnologică a fost supradimensionată.
Prin urmare, pentru a stabili caracterul deductibil/nedeductibil al cheltuielilor menţionate în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală, instanţa de fond a analizat dacă reclamanta avea stabilită o normă proprie de consum, care să atragă incidenţa dispoziţiilor pct. 23 lit. e), respectiv pct. 6 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
În acest sens, pârâta a susţinut, atât în cuprinsul deciziei de soluţionare a contestaţiei cât şi în cuprinsul întâmpinării, că dispoziţiile legale menţionate anterior nu sunt aplicabile, în condiţiile în care reclamanta nu a prezentat norme de consum care să cuantifice limitele pierderilor de gaze ocazionate de transportul şi distribuţia acestora prin conducte, în realitate fiind incidente dispoziţiile art. 21 alin. (4) din C. fisc., potrivit cărora nu sunt cheltuieli deductibile cele privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor constatat lipsă din gestiune ori degradate, precum şi cele ale art. 128 alin. (4) lit. d) din aceIaşi act normativ.
Contrar susţinerilor pârâtei, prima instanţă a reţinut că reclamanta a prezentat, atât cu ocazia inspecţiei fiscale cât şi cu prilejul formulării contestaţiei, două decizii interne şi normele de aplicare ale acestora, respectiv Decizia nr. 1 din 10 ianuarie 2008, respectiv Decizia nr. 8 din 25 august 2008, împreună cu normele aferente, prin care reclamanta apreciază că sunt stabilite: consumul specific pentru consumul tehnologic datorat erorilor de măsurare a contoarelor, cuplărilor de noi conducte, branşamente, modernizări de conducte, neetanşeităţilor prin îmbinări demontabile, uzurii în exploatare a sistemului de etanşare şi consumului propriu.
Prin urmare, nu a fost reţinută afirmaţia pârâtei din cuprinsul deciziei de soluţionare a contestaţiei în sensul că reclamanta nu ar fi prezentat nici un act din care să rezulte norma de consum şi limitele pierderilor de gaze ocazionate de transportul şi distribuţia acestora prin conducte, reclamanta prevalându-se, cel puţin din punct de vedere formal, de două decizii prin care se agreează norma internă proprie de calcul a consumului tehnologic, însoţite de norme de aplicare care conţin formule de calcul pentru consumul tehnologic de gaz.
În ceea ce priveşte forma şi conţinutul pe care trebuie să le aibă actele prin care se stabilesc normele interne de consum şi pierderile de gaze ocazionate de transportul şi distribuţia acestora prin conducte, Curtea a constatat că dispoziţiile legale menţionate nu impun o formă sacramentală sau un anume conţinut, fiind necesar doar ca din actele prezentate de reclamantă să se poată stabili dacă este posibilă stabilirea unei astfel de norme şi a limitelor de pierderi.
Prin Decizia nr. 1 din 10 ianuarie 2008, s-a dispus însuşirea, de către societatea reclamantă, cu titlu de normă internă proprie de calcul a consumului tehnologic, Ghidul pentru determinarea consumurilor tehnologice considerate pierderi de gaze naturale din reţelele de transport şi distribuţie-indicativ x aprobat prin Ordinul nr. 751N din 5 septembrie 1999 a Ministerului Lucrărilor Publice şi Amenajării Teritoriului şi Ordinul nr. 249 din 17 septembrie 1999 a Ministerului Industriilor şi Comerţului.
De asemenea, s-a dispus întocmirea, lunar, de către departamentul tehnic, a unor rapoarte privind consumul tehnologic, pe fiecare cauză care l-a generat, utilizându-se Ghidul pentru determinarea consumurilor tehnologice considerate pierderi de gaze naturale din reţelele de transport şi distribuţie.
Prin Normele de aplicare a acestei decizii s-a stabilit modul de calcul a consumului tehnologic total într-o perioadă de raportare şi modul de calcul a consumului tehnologic lunar pe cauzele care l-au generat. De asemenea, s-a prevăzut în conţinutul acestor norme că diferenţa dintre cantitatea de gaze achiziţionată şi cantitatea de gaze vândută către consumatorii finali într-o lună calendaristică reprezintă consumul tehnologic total lunar.
Prin Decizia nr. 8 din 25 august 2008, s-a dispus că societatea îşi însuşeşte cu titlu de normă internă proprie de calcul a consumului tehnologic, lucrarea teoretică privind consumul tehnologic înregistrat în sistemele de distribuţie gaze naturale din România, întocmită de către expertul extrajudiciar dr. ing. D.C.
În privinţa modului de calcul a consumului tehnologic total într-o perioadă de raportare, s-a prevăzut că procentul consumului tehnologic calculat între cantitatea de gaze ce reprezintă consumul tehnologic şi cantitatea de gaze naturale intrate în sistemul C.C. se compară cu procentul maxim rezultat din expertiza tehnică, iar în cazul depăşirii procentului, cantităţile corespunzătoare vor fi evidenţiate separat.
Pentru a stabili corectitudinea formulelor de calcul ce însoţesc cele 2 decizii menţionate anterior, precum şi dacă acestea puteau fi avute în vedere ca reprezentând norme proprii de consum, în sensul dispoziţiilor legale precitate, în cauză a fost dispusă efectuarea unei expertize fiscale, expertul arătând că în fiecare lună calendaristică în perioada supusă controlului fiscal, în baza prevederilor Deciziilor nr. 1 şi 8/2008 şi a normelor de aplicare a acestora, au fost întocmite rapoarte de consum tehnologic şi procese-verbale în care sunt consemnate consumurile tehnologice, documente care îndeplinesc condiţiile prevăzute de legislaţia contabilă în vigoare pentru a fi recunoscute ca şi documente justificative pentru înregistrarea pe cheltuieli a consumurilor tehnologice.
De asemenea, expertul a arătat că toate consumurile tehnologice înregistrate în evidenţa contabilă a reclamantei corespunde cu consumurile tehnologice raportate autorităţii de reglementare a distribuţiei gazelor naturale - ANRE, fiind sub nivelul consumurilor tehnologice medii realizate în sistemul de transport şi distribuţie gaze naturale publicate de ANRE.
Toate aceste constatări ale expertului desemnat, necontestate de părţi, susţin concluzia, în sensul că Deciziile prezentate de societatea reclamantă reprezintă reglementări interne privind stabilirea consumului tehnologic propriu de gaze naturale, în baza cărora s-a stabilit şi aprobat consumul tehnologic lunar pe total şi cauzele care l-au generat.
Trecând în continuare la verificarea încadrării consumurilor tehnologice în nivelele reglementate, expertul a constatat depăşirea, de către reclamantă, a normei interne în cazul consumurilor tehnologice din anul 2009 (lunile martie, septembrie şi decembrie), acestea fiind în sumă de 104.134 lei, precum şi în anul 2010, în lunile martie şi octombrie, consumurile tehnologice din anul 2010 care sunt peste nivelele admise fiind în sumă de 60.418 lei.
Raportat la aceste constatări, s-a calculat ca fiind cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit în sumă de 104.134 lei în anul 2009 şi a considerat ca fiind operaţiuni asimilate livrărilor de bunuri pentru care reclamanta datorează taxa pe valoare adăugată având ca bază suma de 104.134 lei, în anul 2009 şi 60.418 lei, în anul 2010.
Aceste calcule nefiind contestate de către părţile litigante, au fost însuşite ca atare de către prima instanţă, neexistând nici un motiv de cenzurare a modalităţii de calcul.
Prin urmare, pentru toate considerentele expuse, Curtea a constatat că în mod nelegal nu au fost avute în vedere de către pârâtă, la determinarea caracterului deductibil/nedeductibil al cheltuielilor înregistrate de societatea reclamantă, a Deciziilor nr. 1 şi 8/2008, care permiteau stabilirea unei norme interne de consum tehnologic.
Avându-se în vedere aceste decizii, Curtea a achiesat la concluziile raportului de expertiză, în sensul că în mod nelegal s-a stabilit în sarcina reclamantei obligaţia de plată a sumei de 584.553 lei, reprezentând impozit pe profit şi TVA, precum şi a sumei de 326.350 lei, reprezentând accesorii calculate la această sumă, motiv pentru care acţiunea reclamantei a fost admisă în parte, în privinţa acestor sume.
Curtea nu a dispus restituirea, în integralitate, către reclamantă, a sumei de 632.505 lei, achitată în baza actelor contestate, în condiţiile în care s-a stabilit prin raportul de expertiză că reclamanta datorează suma de 67.195 lei, reprezentând impozit pe profit, TVA şi accesorii aferente acestora.
Recursul exercitat în cauză
Împotriva Sentinţei civile nr. 293/2013 a Curţii de Apel Cluj, a formulat recurs pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj, prin care a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a hotărârii recurate, în sensul respingerii în totalitate a acţiunii formulate de reclamanta SC C.C.F. Cluj România SRL şi menţinerea în totalitate a deciziei de soluţionare a contestaţiei din 8 iunie 2012 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj şi a deciziei de impunere din 3 aprilie 2012.
În dezvoltarea motivelor de recurs, întemeiate în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., recurenta arată că hotărârea pronunţată de prima instanţă a fost dată cu interpretarea şi aplicarea greşită a legii.
Astfel, în mod greşit instanţa a dispus restituirea sumei de 305.358 lei reprezentând diferenţa dintre suma de 372.553 lei, având în vedere că reclamanta nu a solicitat prin acţiunea formulată restituirea sumelor achitate. Mai mult, hotărârea este pronunţată în contradictoriu cu Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj care nu are competenţa să administreze impozitele şi taxele, contribuţiile şi alte sume datorate la bugetul general consolidat de către SC C.C.F. Cluj România SRL.
Prin Decizia nr. 471/2012 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj a fost respinsă ca neîntemeiată contestaţia formulată de SC C.C.F. Cluj România SRL pentru suma totală de 1.015.654 lei stabilită suplimentar prin decizia de impunere din 3 aprilie 2012.
Potrivit normelor de aplicare a pct. 23 lit. f) din H.G. nr. 44/2004, date în aplicarea art. 21(1) C. fisc. privind deductibilitatea cheltuielilor, precizează că doar pierderile tehnologice care sunt cuprinse în norma proprie de consum necesar pentru fabricarea unui produs sau prestarea unui serviciu reprezintă cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit.
Instanţa de fond greşit a apreciat că în mod nelegal nu s-a avut în vedere la determinarea caracterului deductibil/nedeductibil al cheltuielilor înregistrate de societate - Decizia nr. 1 şi 8/2008, care permiteau stabilirea unei norme interne de consum.
Pentru a se stabili corectitudinea formulelor de calcul s-a dispus proba cu expertiza contabilă, dar răspunsul corect putea fi dat doar de către un expert tehnic şi nu de un expert contabil, consultant fiscal.
Expertul şi-a motivat concluziile pe existenţa Deciziei nr. 1/2008, prin care a fost aprobat, cu titlu de normă internă proprie, pentru calcul a consumului tehnologic dar în cuprinsul raportului se recunoaşte că Decizia nr. 1/2008 şi normele de aplicare pentru perioada 1 ianuarie 2008 - 31 august 2008 nu prevede limite ale consumului tehnologic raportat la volumul serviciilor prestate, apreciind, totuşi, că întreaga cantitate de gaze naturale achiziţionate dar care din diferite cauze nu se regăseşte în cantităţile vândute, reprezintă consum tehnologic.
Decizia nr. 8/2008 prin care s-a aprobat cu titlu de normă internă proprie de calcul a consumului tehnologic, nu reprezintă o normă proprie de consum, ci o lucrare pur teoretică care nu a fost adaptată la condiţiile proprii ale societăţii verificate .
Pornind de la contractul nr. 1086 fără dată, încheiat cu SC E. SRL Mediaş, având ca obiect întocmirea normei interne de consum, s-a iniţiat un control încrucişat, iar societatea nu a putut prezenta date care să ateste continuarea lucrărilor teoretice în plan practic. Inexistenţa unei norme de consum bine determinat, permite agentului economic înregistrarea ca cheltuială deductibilă a întregii cantităţi de gaze pierdute, cantitate în care se includ şi pierderile datorate unor furturi de gaze.
Ca urmare, Decizia nr. 8/2008 prin care se aprobă cu titlu de normă internă proprie de calcul a consumului tehnologic, nu reprezintă o normă proprie de consum, având doar un caracter general.
Deşi agentul economic susţine existenţa Deciziei nr. 1/2008 pentru perioada 1 ianuarie 2008 - 31 iulie 2008 prin care se aprobă cu titlu de normă internă de calcul a consumului tehnologi şi a ghidului pentru determinarea consumurilor tehnologice considerate pierderi de gaze naturale din reţelele de transport şi distribuţie, însuşi acesta, în trimestrul I 2008, include la calculul impozitului pe profit suma de 286.277,62 lei ca şi cheltuială nedeductibilă, reprezentând pierderi de gaze precum şi taxa aferentă în sumă de 583 91,74 lei, fără a efectua corecţii până la sfârşitul anului, motivând prin nota informativă - ca fiind eroare de înregistrare.
În ghidul pentru determinarea consumurilor tehnologice considerate pierderi de gaze naturale din reţelele de transport şi distribuţie, sunt prevăzute formulele de calcul pentru diverşi indicatori specifici activităţii din domeniul gazelor şi nicidecum norme proprii de consum pentru SC C.C.F. Cluj România.
Pierderile de gaze înregistrate de SC C.C.F. Cluj România nu reprezintă cheltuieli aferente realizării de venituri, reprezentând în fapt, cheltuieli nedeductibile de natura stocurilor constatate lipsă în gestiune, conform art. 21 alin. (4) lit. c) din C. fisc.
Încadrarea acestor pierderi ca fiind lipsă în gestiune, generează obligativitatea plăţii TVA, operaţiunea devenind asimilată livrărilor în baza prevederilor art. 128 alin. (4) C. fisc.
Prin dispoziţiilor art. 6(6) din H.G. nr. 44/2004, au fost stabilite condiţiile în care pierderile stabilite conform legii, sau după caz de persoana impozabilă în norma proprie de consum, nu intră sub incidenţa prevederilor art. 128 alin. (4) lit. d) C. fisc.
În consecinţă, expertiza contabilă efectuată, nu este o probă pertinentă şi utilă cauzei, iar instanţa de judecată împărtăşind punctul de vedere al expertului, în mod greşit a admis în parte acţiunea pentru suma de 584.553 lei, reprezentând impozit pe profit şi TVA, precum şi pentru suma de 326.350 lei reprezentând accesorii.
Intimata-reclamantă SC C.C.F. Cluj România SRL a formulat întâmpinare prin care a solicitat în esenţă, respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea în tot a sentinţei recurate, reiterând pe larg argumentele expuse în primul ciclu procesual prin acţiunea formulată.
Hotărârea instanţei de recurs
Analizând recursul formulat de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Cluj, în raport de criticile formulate şi limitele învestirii, se constată că în cauză nu subzistă motive de modificare sau casare a sentinţei recurate.
Astfel, SC C.C.F. Cluj România SRL are ca obiect de activitate: distribuţia combustibililor gazoşi prin conducte, cod CAEN 3522.
Organele de inspecţie fiscală au efectuat în perioada 15 martie 2011 - 19 martie 2012, un control fiscal la SC C.C.F. Cluj România SRL, având ca obiect verificarea modului de calcul, înregistrare, declarare şi virare a obligaţiilor faţă de bugetul de Stat, constând în impozite şi taxe, iar la data de 3 aprilie 2012 a fost întocmit Raportul de inspecţie fiscală în baza căruia a fost emisă decizia de impunere din 3 aprilie 2012 prin care au fost stabilite în sarcina reclamantei obligaţii fiscale suplimentare în sumă totală de 1.084.369 lei, reprezentând debit suplimentar, majorări de întârziere şi penalităţi la sumele reprezentând impozit pe profit şi taxă pe valoare adăugată.
Prin Decizia nr. 471 din 8 iunie 2012, privind soluţionarea contestaţiei depuse de SC C.C.F. Cluj România SRL, a fost respinsă contestaţia vizând obligaţiile suplimentare contestate în sumă de 1.015.653 lei, dar instanţa de fond, prin decizia recurată a admis contestaţie dispunând anularea actelor fiscale.
Primul motiv de recurs formulat de recurenta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Cluj vizează încălcarea principiului disponibilităţii, în sensul că instanţa a dat mai mult decât s-a cerut, dispunând restituirea sumei de 305.358 lei, în condiţiile în care reclamanta nu a solicitat restituirea prin petitul acţiunii.
Recurenta nu a invocat în drept dispoziţiile legale incidente, dar această critică se încadrează în raport de dispoziţiile art. 306 pct. 3 C. proc. civ., în motivele de recurs prevăzute de art. 304 pct. 6 C. proc. civ., instanţa urmând să analizeze critica formulată din perspectiv textului de lege incident.
Dispoziţiile art. 304 pct. 6 C. proc. civ., sancţionează încălcarea principiului disponibilităţii de către instanţă, reclamanta fiind cea care stabileşte limitele judecăţii, prin obiectul cererii de chemare în judecată.
Susţinerea recurentei în sensul celor arătate, nu este fondată în condiţiile în care l-a data de 1 august 2012, reclamanta a depus o cerere precizatoare la acţiune pentru termenul de judecată din 7 august 2012 (dosar fond) prin care la pct. 4, a precizat că solicită restituirea sumei de 632.505 lei, actualizată cu dobânda fiscală prevăzută de art. 124 alin. (2) şi art. 120 alin. (7) C. proc. fisc., de la data formulării cererii de restituire până la data restituirii efective.
De această cerere precizatoare, instanţa a luat act la termenul de judecată din data de 7 august 2012 (dosar fond) pronunţându-se ulterior, în limitele investirii, cu respectarea dispoziţiilor art. 129 alin. (6) C. proc. civ., motivul de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 304 pct. 6 C. proc. civ., urmând a fi respins ca nefondat în raport de situaţia de fapt şi drept expusă.
Motivul doi de recurs, vizează situaţia de fapt reţinută de instanţă, respectiv existenţa/inexistenţa unei norme proprii de consum care să atragă incidenţa dispoziţiilor art. 23 lit. e) din H.G. nr. 44/2004.
Aşa cum a reţinut şi instanţa de fond, intimata reclamantă a prezentat în probaţiune Decizia nr. 1/2008, respectiv Decizia nr. 8 din 25 august 2008, precum şi Normele de aplicare a Deciziei nr. 8/2008 pentru determinarea consumurilor tehnologice, considerate pierderi de gaze naturale din reţelele de transport şi distribuţie, iar susţinerea recurentei în sensul că nu erau stabilite norme proprii de consum nu poate fi reţinută.
Prin Decizia nr. 1 din 10 ianuarie 2008, societatea intimată şi-a însuşit cu titlu de normă internă proprie de calcul a consumului tehnologic, Ghidul pentru determinarea consumurilor tehnologice considerate pierderi de gaze naturale din reţelele de transport şi distribuţie (dosar recurs), urmând a fi întocmite lunar rapoarte pentru consumul tehnologic, utilizându-se Ghidul pentru determinarea consumurilor tehnologice considerate pierderi de gaze naturale din reţelele de transport şi distribuţie.
Prin Decizia nr. 8 din 25 august 2008 (dosar recurs) SC C.C.F. Cluj România SRL "îşi însuşeşte cu titlu de normă internă proprie de calcul a consumului tehnologic, lucrarea teoretică privind consumul tehnologic, înregistrată în sistemul de distribuţie gaze din România", fiind emise Norme de aplicare a Deciziei nr. 8 din 25 august 2008, prin care se explică modul de punere în calcul a expertizei tehnice referitoare la consumul tehnologic, stabilindu-se modul de calcul al consumului tehnologic (instanţa de fond arătând pe larg conţinutul deciziilor interne prezentate în probaţiune).
Instanţa de control judiciar, împărtăşeşte punctul de vedere expus pe larg în hotărârea pronunţată de prima instanţă, în sensul că intimata-reclamantă a avut norme proprii de consum, care au atras incidenţa dispoziţiilor pct. 23 lit. e), respectiv pct. 6 din Normele metodologice de aplicare ale Codului fiscal, aprobat prin H.G. nr. 44/2004.
Din cuprinsul raportului de expertiză efectuat în cauză, rezultă că pierderile tehnologice stabilite prin normele proprii de consum, au fost sub cifrele medii naţionale publicate de către Autoritatea Naţională de Reglementare a Energiei şi este evident, că nu se poate susţine, că în perioada 2008 - 2010 intimata - reclamantă nu a înregistrat nici o pierdere tehnologică, norma de consum fiind o realitate faptică care trebuie să se reflecte şi din punct de vedere fiscal.
Critica adusă expertizei de către recurenta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj nu poate fi reţinută, proba fiind administrată cu respectarea dispoziţiilor art. 201, art. 209, art. 212 C. proc. civ., fiind o probă necesară şi utilă soluţionării cauzei.
Asupra admisibilităţii probei, instanţa s-a pronunţat prin încheierea de şedinţă din data de 27 septembrie 2012, când recurenta-pârâtă deşi legal citată nu s-a prezentat şi nici nu a formulat ulterior apărări, în sensul că expertiza depusă la instanţă nu este concludentă şi utilă cauzei.
Raportul de expertiză a fost comunicat intimatei-reclamante fiind admise obiecţiunile formulate, după comunicarea raportului, prin încheierea de şedinţă din 14 martie 2013.
Răspunsul la obiecţiunile formulate de pârâtă a fost depus la data de 4 aprilie 2013, nefiind însă contestat de părţile în litigiu.
Nu se poate reţine că expertul şi-a depăşit atribuţiile în condiţiile în care a răspuns punctual la obiectivele stabilite de instanţă precum şi la obiecţiunile formulate la raport şi necontestate de părţi, fiind respectate dispoziţiile art. 14 alin. (1) din O.G. nr. 2/2000 privind organizarea activităţii de expertiză tehnică judiciară.
Recurenta a invocat formal dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., fără a arăta ce dispoziţii legale au fost interprete şi aplicate incorect în cauză, reiterând argumentele prezentate în actele administrative contestate.
Cadrul legislativ avut în vedere - corect de prima instanţă, cu privire la impozitul pe profit, au fost dispoziţiile art. 21 alin. (1) C. fisc., pct. 23 lit. e) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal (în vigoare pentru perioada 2008 - 2010) iar în ceea ce priveşte TVA până la 31 decembrie 2009, Normele metodologice nu conţin menţiuni vizând o normă proprie de consum în cazul pierderilor tehnologice, iar prin H.G. nr. 1620 în cadrul Normelor metodologice de aplicare a art. 128 alin. (4) lit. d) din C. fisc. în sensul că "Pierderile tehnologice stabilite potrivit legii sau după caz stabilite de persoana impozabilă, în norma proprie de consum nu intra sub incidenţa prevederilor art. 128 alin. (4) lit. d) C. fisc. ... Atunci când norma de consum este stabilită de persoana impozabilă, organul de inspecţie fiscală poate modifica coeficientul stabilit în scopul aplicării art. 128 alin. (4) lit. d) din C. fisc., dacă sunt indicii obiective ca pierderile tehnologice a fost supradimensionate."
Este evident, faţă de dispoziţiile legale arătate, că până la 31 decembrie 2009, în cadrul normelor metodologice nu se făcea referire la norme de consum în cazul pierderilor tehnologice, iar după data de 1 ianuarie 2010 prin modificarea adusă de H.G. nr. 1620/2009 s-a introdus o dispoziţie legală similară celei în materia impozitului pe profit, dar în cazul TVA organele fiscale pot modifica coeficientul pierderii tehnologice în cazul în care sunt indicii obiective că pierderile tehnologice au fost supradimensionate .
În speţa de faţă, norma proprie de consum a fost stabilită prin Decizia nr. 1/2008, respectiv Decizia nr. 8/2008, iar faţă de dispoziţiile legale incidente, organele fiscale aveau posibilitatea de a reduce norma de consum tehnologic, respectiv de a diminua nivelul pierderilor tehnologice, nu de a elimina pierderile tehnologice în situaţia în care norma de consum a fost supradimensionată.
În raport de probatoriul administrat în cauză, respectiv proba cu acte şi expertiză de specialitate, se constată că în mod corect instanţa de fond a apreciat că pierderile tehnologice sunt o realitate faptică, intimata-reclamantă având o normă internă de consum.
Pentru considerentele expuse, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în temeiul dispoziţiilor art. 312 C. proc. civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004 va respinge ca nefondat recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca împotriva Sentinţei civile nr. 293 din 29 aprilie 2013 a Curţii de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 10 septembrie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 3327/2014. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 3207/2014. Contencios. Anulare act... → |
|---|
