ICCJ. Decizia nr. 1508/2015. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1508/2015
Dosar nr. 6614/110/2011
Şedinţa publică de la 1 aprilie 2015
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Hotărârea primei instanţe
Prin Sentinţa civilă nr. 65 din 13 mai 2014 a Curţii de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a fost admisă, în parte, acţiunea formulată de reclamanta SC B.O. SRL comuna Ghimeş Făget, judeţul Bacău, prin administrator judiciar L.E.G. I.P.U.R.L. Huşi, în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Iaşi, prin A.J.F.P. Bacău şi A.I.F. din cadrul A.J.F.P. Bacău; au fost anulate, în parte, Decizia nr. 977 din 12 septembrie 2011 şi Decizia de impunere nr. 396 din 21 iunie 2011, numai cu privire la taxa pe valoarea adăugată şi impozitul pe profit şi a fost obligată reclamanta să plătească următoarele sume: 30.535 RON taxă pe valoarea adăugată, aferentă perioadei 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010; 80.549 RON majorări şi 4.603 RON penalităţi; 32.301 RON reprezentând impozit pe profit aferent perioadei 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010, precum şi accesoriile acestuia, respectiv, 46.356 RON majorări şi 4.846 RON penalităţi.
Prin aceeaşi sentinţă, au fost respinse capetele de cerere privind anularea celorlalte obligaţii fiscale stabilite prin deciziile contestate.
Pentru a pronunţa această soluţie, Curtea de Apel a avut în vedere următoarele considerente:
Referitor la legalitatea inspecţiei fiscale, instanţa de fond a constatat că drepturile specifice ale contribuabilului sunt prevăzute de art. 10 lit. d) C. proc. fisc., care dau posibilitatea amânării datei de începere a inspecţiei fiscale, drept exercitat de către reclamantă, astfel încât, chiar dacă nu ar fi fost menţionat în avizul de inspecţie, nu există o vătămare a societăţii care să vicieze desfăşurarea inspecţiei fiscale.
Cu privire la locul de desfăşurare a inspecţiei fiscale, s-a reţinut că acesta este reglementat de art. 103 C. proc. fisc., organul de inspecţie fiscală având libertatea de a desfăşura A.I.F., astfel încât să realizeze exigenţele prevăzute de art. 105 alin. (1) şi (2) C. proc. fisc. Organul fiscal a înştiinţat contribuabilul despre efectuarea unei acţiuni de cercetare la faţa locului, acţiune care, având în vedere cererea reclamantei, nu s-a mai efectuat.
Prin Procesul-verbal din 20 iunie 2011, încheiat de pârâtă, ca urmare a finalizării controlului inopinat, s-a reţinut afectarea obligaţiilor fiscale privind impozitul pe profit şi taxa pe valoarea adăugată, prin neînregistrarea unor venituri şi creşterea cheltuielilor deductibile, precum şi neplata unor obligaţii bugetare, organul fiscal extinzând inspecţia fiscală pentru perioada de 5 ani prevăzută de art. 91 alin. (1) C. proc. fisc.
Din economia dispoziţiilor art. 98 alin. (3) teza a II-a, lit. a) şi c), rezultă că extinderea vizează inspecţia fiscală pentru care s-a admis avizul de inspecţie iniţial, iar prevederile legale nu impun ca pentru extinderea inspecţiei să se emită un nou aviz de inspecţie fiscală, susţinerea reclamantei fiind apreciată de instanţa de fond ca nefondată.
Referitor la durata inspecţiei fiscale, potrivit categoriei de contribuabil în care se află reclamanta, aceasta trebuie finalizată în termen de 3 luni, conform art. 104 alin. (1) C. proc. fisc.
Instanţa de fond a reţinut că, în prezenta cauză, chiar dacă potrivit avizului, inspecţia fiscală trebuia să înceapă la data de 4 ianuarie 2011, urmare a exercitării de către reclamantă a dreptului de a solicita amânarea, începerea inspecţiei fiscale a fost amânată, aceasta fiind înregistrată în Registrul unic de control la 21 martie 2011.
Curtea de Apel, văzând dispoziţiile art. 105 alin. (7) C. proc. fisc., a constatat că inspecţia fiscală a început la data de 21 martie 2011 şi s-a finalizat la 21 iunie 2011, iar organul de control a respectat termenul de 3 luni prevăzut de lege.
Cum inspecţia fiscală s-a finalizat la data de 21 iunie 2011, iar reclamanta a recunoscut, prin contestaţia administrativă, faptul că a primit Decizia de impunere la 28 iunie 2011, a rezultat că pârâta a respectat termenul prevăzut de art. 109 alin. (3) C. proc. fisc.
Cu privire la inopozabilitatea Ordinului nr. 364/2009, prima instanţă a reţinut că acest act administrativ a fost indicat de către organele de control pentru stabilirea prin estimare a veniturilor aferente celor 121 de facturi, ce nu au fost prezentate organului de control de către contribuabil.
Instanţa de fond a constatat că este corectă susţinerea reclamantei privind inopozabilitatea acestui act administrativ, însă, cu privire la estimarea veniturilor, aceasta este prevăzută de dispoziţiile art. 67 alin. (1) C. proc. fisc., potrivit cărora, dacă organul fiscal nu poate determina mărimea bazei de impunere, acesta trebuie să o estimeze.
În consecinţă, deşi critica reclamantei este întemeiată, s-a apreciat că este nerelevantă, atât timp cât, nu se face dovada că estimarea ar fi contrară dispoziţiilor C. proc. fisc.
Curtea de Apel a reţinut că expertiza tehnică contabilă a fost efectuată de un expert contabil care deţine şi calitatea de consultant fiscal şi a avut în vedere la soluţionarea cauzei proba cu expertiza tehnică, omologând varianta I din raportul de expertiză, respectiv, concluziile expertului privind obligaţiile bugetare ale reclamantei pentru perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010.
În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată, expertul contabil, după verificarea documentelor din perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010, a reţinut că reclamanta a colectat taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 3.351.809 RON, constatând o diferenţă în plus de 3.373 RON, faţă de suma evidenţiată de societate, diferenţă ce se explică prin faptul că au fost avute în vedere şi 15 facturi fiscale, emise în 2006 şi înregistrate în contabilitate în decembrie 2007.
Conform raportului de expertiză, reclamanta are drept de deducere al taxei pe valoarea adăugată pentru suma de 3.368.664 RON, mai puţin cu 4.557 RON, faţă de suma stabilită de societatea reclamantă.
În consecinţă, constatând că reclamanta a achitat suma de 147 RON şi diferenţa de taxă pe valoarea adăugată, instanţa a constatat că reclamanta are de plată, pentru perioada analizată, taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 29.763 RON, la care se adaugă accesoriile în cuantum de 84.800 RON, respectiv, suma de 80.313 RON majorări/dobânzi şi suma de 4.487 RON penalităţi de întârziere.
Curtea de Apel a avut în vedere şi faptul că, urmare a neprezentării celor 121 de facturi, în mod corect organul de control a determinat, prin estimare, veniturile aferente acestora şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, expertul reţinând că reclamanta datorează taxă pe valoarea adăugată colectată în cuantum de 722 RON, la care se adaugă accesorii, respectiv, majorări/dobânzi în cuantum de 236 RON şi penalităţi de întârziere în sumă de 116 RON.
Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 124.180 RON, aferentă livrărilor de utilaje pentru care organul de control a reţinut că s-au încasat subvenţiile de la D.A.D.R. Bacău şi Harghita, expertul tehnic a constatat că au fost emise un număr de 116 facturi fiscale, ce au fost înregistrate în contabilitate.
Având în vedere dispoziţiile H.G. nr. 1.399/2003 pentru aprobarea Programului privind sprijinirea producătorilor agricoli pentru achiziţionarea de tractoare agricole noi, cu puteri cuprinse între 45 - 75 CP DIN, şi echipamente agricole noi, cu finanţare de la bugetul de stat, instanţa a constatat că sumele încasate de reclamantă în cadrul acestui program reprezintă parte din valoarea facturilor reprezentând subvenţiile acordate cumpărătorilor, care intră în sfera de incidenţă a H.G. nr. 1.399/2003.
Sub acest aspect, în raport de concluziile raportului de expertiză, s-a reţinut că actele administrative fiscale contestate, sunt nelegale.
În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 107.271 RON, aferentă celor 113 facturi fiscale neînregistrate în contabilitatea societăţii, instanţa a reţinut concluziile raportului de expertiză referitoare la înregistrarea bonurilor fiscale în contabilitate şi corespondenţa acestora cu facturile în litigiu, având în vedere dispoziţiile art. 1 alin. (2) din O.U.G. nr. 29/2003.
Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 353.312 RON, aferentă bunurilor prezumate de organul de control, ca fiind lipsă în gestiune, prima instanţă a constatat că şi sub acest aspect, acţiunea reclamantei este întemeiată.
Potrivit art. 128 alin. (4) lit. c) din C. fisc., sunt asimilate livrărilor de bunuri efectuate cu plată, bunurile constatate lipsă din gestiune, cu excepţia celor la care se face referire la alin. (8) lit. a) - c). Aşadar, în stabilirea stării de fapt fiscale, organul de control este obligat să constate lipsa acestora din gestiune şi nu să prezume lipsa bunurilor, dispoziţiile art. 6, art. 94 şi art. 105 C. proc. fisc. punând la dispoziţia pârâtei un ansamblu de pârghii pentru a constata starea de fapt fiscală şi nu pentru a o prezuma.
A reţinut instanţa de fond că este de necontestat faptul că reclamanta a încălcat atât dispoziţiile referitoare la efectuarea inventarierii patrimoniului, prevăzute de art. 7 din Legea 82/1991, cât şi obligaţia de cooperare şi de bună-credinţă, prevăzute de art. 10, respectiv, art. 12 C. proc. fisc.
Cu toate acestea, având în vedere că expertului i-au fost prezentate listele de inventar întocmite potrivit Deciziei de inventariere nr. 38 din 30 septembrie 2010 şi faptul că prin expertiza efectuată în cauză s-au constatat livrări de mărfuri, deşi organul fiscal a reţinut lipsa acestora, Curtea de Apel a reţinut că sub acest aspect, actele administrative fiscale sunt nelegale.
În consecinţă, având în vedere concluziile raportului de expertiză referitoare la taxa pe valoarea adăugată colectată şi taxa deductibilă, instanţa a constatat că pentru perioada analizată, reclamanta datorează bugetului de stat taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 30.535 RON, la care au fost calculate de către expert accesorii, respectiv, majorări în cuantum de 80.549 RON şi penalităţi în sumă de 4.603 RON, motiv pentru care, actele administrative fiscale au fost anulate în parte.
Cu privire la impozitul pe profit, conform raportului de expertiză, prima instanţă a reţinut că balanţa de verificare din 2006, în baza căreia s-a întocmit bilanţul pe acest an, a fost eronată, reclamanta depunând Declaraţia rectificativă înregistrată la data de 5 iulie 2007 şi înregistrând corectarea soldurilor conturilor din balanţa de verificare.
Verificând datele privind impozitul pe profit aferent anului 2006, s-a constatat că societatea a înregistrat venituri în sumă de 3.564.284 RON, iar expertul a stabilit că acestea sunt în cuantum de 3.764.068 RON, diferenţa provenind din neînregistrarea sumei de 2.497 RON, aferentă bonurilor nr. 31xx, nr. 37xx şi nr. 56xx/2006, precum şi a sumei de 197.287 RON, reprezentând valoarea a 15 facturi de livrări utilaje, emise în anul 2006 şi înregistrate în contabilitate în anul 2007.
În ceea ce priveşte cheltuielile, expertul a constatat că acestea sunt în sumă de 3.469.509 RON, faţă de suma de 3.453.759 RON, evidenţiată de societate, diferenţa reprezentând contravaloarea a 407 mc lemn, care nu reprezintă o cheltuială deductibilă.
Astfel, pentru anul 2006, profitul impozabil este în sumă de 330.031 RON, pentru care reclamanta datorează un impozit pe profit de 50.805 RON, faţă de suma de 21.155 RON, înregistrată de reclamantă, diferenţa fiind în cuantum 31.650 RON.
La nivelul anului 2007, expertul a constatat că reclamanta a înregistrat venituri mai mari cu 192.446 RON faţă de cele aferente acestui an, diferenţa respectivă rezultând din valoarea celor 15 facturi, ce au fost reţinute de expert ca fiind aferente anului 2006 (197.287 RON), ajustată cu suma de 840 RON, aferentă bonului nr. 73xx/2007 şi suma de 4.001 RON, aferentă facturilor fiscale nr. 765xx, nr. 765xy, nr. 765xz şi nr. 765xq, emise în anul 2007, cheltuielile deductibile fiind în sumă de 11.659 RON.
Astfel, a rezultat că în anul 2007, reclamanta a înregistrat o pierdere fiscală în sumă de 161.422 RON.
Pentru anii 2008 şi 2009, conform raportului de expertiză contabilă, reclamanta a înregistrat un profit în sumă de 11.699 RON şi respectiv, de 2.618 RON, profit care este destinat pentru recuperarea pierderii fiscale din anul 2007.
Prin urmare, reclamanta datorează doar impozitul pe profit aferent anului 2006, în cuantum de 31.650 RON, cu accesoriile aferente în cuantum de 50.905 RON, din care, majorări în sumă de 46.157 RON şi penalităţi de întârziere în sumă de 4.748 RON.
După cum s-a reţinut de către instanţa de fond la analiza taxei pe valoarea adăugată, reclamanta nu a prezentat un număr de 121 facturi, pentru care s-au stabilit venituri în valoare de 4.068 RON, astfel încât, reclamanta datorează impozit pe profit în cuantum de 651 RON, la care se adaugă accesorii, respectiv, majorări în sumă de 199 RON şi penalităţi în sumă de 98 RON.
În consecinţă, cuantumul total al obligaţiilor bugetare reprezentând impozitul pe profit este de 32.301 RON, la care se adăugă accesorii, respectiv, majorări în sumă de 46.356 RON şi penalităţi în sumă de 4.846 RON.
Prima instanţă a înlăturat obligaţiile stabilite în raport de livrările de utilaje, pentru care a încasat parte din preţ de la D.A.D.R. Bacău şi Harghita, cele aferente facturilor neînregistrate şi pentru care s-a reţinut că au fost emise bonuri fiscale, precum şi cele aferente lipsei bunurilor din patrimoniul societăţii, pentru motivele reţinute la analiza taxei pe valoarea adăugată.
S-a reţinut că, deşi a contestat şi celelalte sume menţionate în decizia de impunere, reclamanta nu a indicat nici un motiv de nelegalitate în privinţa stabilirii acestor obligaţii fiscale, motiv pentru care, aceste capete de cerere a fost respinse ca nefondate.
2. Calea de atac exercitată în cauză
Împotriva Sentinţei civile nr. 65 din 13 mai 2014 a Curţii de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs, în termen legal, pârâta D.G.R.F.P. Iaşi, prin A.J.F.P. Bacău.
Recurenta-pârâtă a solicitat casarea în parte a hotărârii atacate, cu privire la anularea în parte a Deciziei nr. 977 din 12 septembrie 2011 şi a Deciziei de impunere nr. 396 din 21 iunie 2011, numai cu privire la taxa pe valoarea adăugată şi impozitul pe profit, cu consecinţa menţinerii obligaţiilor stabilite de organul de inspecţie fiscală prin actele administrative contestate.
Recurenta-pârâtă a formulat, în esenţă, următoarele critici de nelegalitate şi netemeinicie ale sentinţei atacate:
1. Cu privire la taxa pe valoarea adăugată
Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 124.180 RON, aferentă livrărilor de utilaje, A.I.F. Bacău a emis Adresa din 22 martie 2011 către D.A.D.R. Bacău, prin care au fost solicitate informaţii suplimentare privind contravaloarea sumelor încasate în cursul anului 2006 de către SC B.O. SRL Ghimeş Făget de la D.A.D.R. Bacău, reprezentând sprijin de stat - alocaţii utilaje, în baza H.G. nr. 785/2005, respectiv, destinatarii acestor sume şi copii după documentele în baza cărora s-a procedat la achitarea cotei de 60% de către D.A.D.R. Bacău.
Urmare a acestei solicitări, D.A.D.R. Bacău a emis Adresa din 7 aprilie 2011, prin care a confirmat achitarea în cursul anului 2006, a alocaţiei de 60% în sumă de 1.097.038 RON, reprezentând sprijin de stat - alocaţii utilaje.
Cu ocazia controlului, nu au fost identificate în jurnalele de vânzare întocmite pentru lunile februarie 2006, aprilie 2006 şi mai 2006, facturile fiscale menţionate de expertul tehnic în anexa nr. 9 la raportul de expertiză.
Totodată, referitor la acest aspect, au fost solicitate explicaţii reprezentantului societăţii reclamantei, la care acesta nu a răspuns.
Astfel, având în vedere documentele şi informaţiile prezentate de reprezentanţii persoanei impozabile pe parcursul inspecţiei fiscale, a rezultat că, în mod corect organul de inspecţie fiscală a stabilit taxă pe valoarea adăugată colectată suplimentar, aferentă livrărilor de utilaje, în sumă de 124.180 RON.
Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 107.271 RON, aferentă unui număr de 113 facturi fiscale ce nu au fost înregistrate în contabilitatea societăţii reclamante, cu ocazia inspecţiei fiscale s-a constatat că aceste facturi nu au fost înregistrate în evidenţa contabilă şi nu au fost înscrise în jurnalele de vânzări întocmite pentru perioadele în care facturile au fost emise.
Din documentele de evidenţă contabilă prezentate organului de inspecţie fiscală, nu a rezultat faptul că facturile fiscale au fost emise în baza unor bonuri fiscale, ce au fost înregistrate în evidenţa contabilă. Nu au fost prezentate documente sau situaţii justificative din care să rezulte care au fost bonurile fiscale pentru care s-au întocmit facturi fiscale, pentru ca organul de control să poată identifica înregistrarea veniturilor şi taxei pe valoarea adăugată colectată în evidenţa contabilă.
Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 353.312 RON, aferentă bunurilor prezumate de organul de control ca fiind lipsă în gestiune, cu ocazia inspecţiei fiscale generale, conform prevederilor pct. 2.1, lit. a) din Anexa la O.M.F.P. nr. 2.861/2009, administratorului societăţii i s-a solicitat să prezinte inventarierea patrimoniului.
În data de 1 iunie 2011, organele de inspecţie fiscală s-au deplasat la SC B.O. SRL Ghimeş Făget în vederea efectuării inventarierii patrimoniului, dar reprezentantul persoanei impozabile a declarat că nu este în măsură să prezinte inventarierea patrimoniului şi că o va prezenta la data de 6 iunie 2011. La data menţionată, reprezentantul societăţii nu a prezentat inventarierea patrimoniului şi nu a permis organelor de inspecţie să efectueze inventarierea acestuia, fapt pentru care, a fost întocmit Procesul-verbal din 8 iunie 2011, prin care organul de control a stabilit rezultatele inventarierii, proces-verbal care a fost însuşit de administratorul societăţii în data de 28 iunie 2011 şi prin care s-au stabilit venituri neînregistrate în sumă de 164.938 RON şi taxă pe valoarea adăugată colectată suplimentar, în sumă de 352.313 RON.
Având în vedere constatările din Procesul-verbal din 08 iunie 2011 şi situaţia privind rulajul contului 371 în perioada 1 ianuarie 2010 - 30 noiembrie 2010, anexată procesului verbal, în mod corect, organul de inspecţie fiscală a considerat că stocul de marfă al persoanei impozabile este 0, şi a stabilit venituri neînregistrate în sumă de 164.938 RON şi taxă pe valoarea adăugată colectată suplimentar în sumă de 352.313 RON.
2. Cu privire la impozitul pe profit
a) Prin expertiza fiscală, pentru exerciţiul financiar 2006, s-a stabilit impozit pe profit suplimentar în sumă de 31.650 RON.
Urmare a inspecţiei fiscale generale s-au stabilit pentru exerciţiul financiar 2006, următoarele: venituri neînregistrate în sumă de 1.212.417 RON şi cheltuieli nedeductibile în sumă de 51.224 RON, rezultând impozit pe profit suplimentar în sumă de 247.379 RON.
În luna decembrie 2006, persoana impozabilă a înregistrat pe cheltuieli suma de 36.360 RON, reprezentând darea în consum a cantităţii de 407,00 mc lemn rotund pe picior, achiziţionat cu Factura din 15 septembrie 2006, fără a prezenta, cu ocazia inspecţiei fiscale, documente justificative din care să rezulte că aceste cheltuieli sunt reale şi au fost destinate realizării de venituri.
Faptul că reprezentantul persoanei impozabile, după încheierea inspecţiei fiscale, a furnizat expertului fişa limită de consum şi o fişă de magazie, nu conferă acestor cheltuieli un caracter deductibil la calculul impozitului pe profit, cum, în mod greşit, a stabilit expertul tehnic.
Este nelegală şi opinia consultantului fiscal de a nu lua în calcul Bilanţul contabil, înregistrat la organul fiscal teritorial la data de 27 aprilie 2007, întocmit pe baza Balanţei de verificare încheiată la data de 31 decembrie 2006.
b) Pentru exerciţiul financiar 2007, expertiza tehnică a stabilit venituri înregistrate în plus, în sumă de -192.446 RON, şi cheltuieli nedeductibile în sumă de 11.659 RON, rezultând ca, la finele anului 2007, societatea a înregistrat o pierdere fiscală de -161.422 RON.
În mod eronat, consultantul fiscal a stabilit o pierdere de recuperat în anii următori în sumă de 161.422 RON, având în vedere prevederile art. 26 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. şi faptul că persoana impozabilă nu a înscris în Declaraţia 101 sume reprezentând pierderi fiscale de recuperat în anii următori, care ar fi trebuit avute în vedere la stabilirea impozitului pe profit în exerciţiile următoare.
c) Pentru exerciţiul financiar 2008, expertiza fiscală a stabilit eronat venituri neînregistrate în sumă de 103 RON, cheltuieli nedeductibile de 6.112 RON, şi o pierdere fiscală de recuperat în anii următori în sumă de 149.723 RON, în raport de constatările organului fiscal, din care rezultă că veniturile neînregistrate în anul 2008 sunt în sumă de 1.709 RON, respectiv, impozitul pe profit stabilit suplimentar la control pentru anul 2008, este în sumă de 1.252 RON.
d) Pentru exerciţiul financiar 2009, expertiza fiscală a stabilit eronat venituri neînregistrate în sumă de 382 RON, cheltuieli nedeductibile de 19.823 RON, impozit minim în sumă de 5.733 RON şi o pierdere fiscală de recuperat în anii următori în sumă de 127.282 RON, faţă de constatările organului fiscal, din care rezultă că veniturile neînregistrate în anul 2009 sunt în sumă de 165.320 RON, respectiv, impozitul pe profit stabilit suplimentar la control pentru anul 2009, este în sumă de 27.370 RON.
3. Raportul de expertiză fiscală
Referitor la taxa pe valoarea adăugată, afirmaţia consultantului fiscal nu este pertinentă, în sensul că balanţa care a stat la baza bilanţului contabil nu a fost cea corectă, fiind întocmite ulterior declaraţii rectificative.
Opinia consultantului fiscal referitoare la înregistrarea tuturor operaţiunilor contabile efectuate de reclamantă, este greşită, deoarece, cu ocazia inspecţiei fiscale, reclamanta nu a prezentat documente justificative, respectiv, situaţii centralizatoare sau alte situaţii anexe, din care să rezulte care sunt bonurile fiscale pentru care au fost întocmite şi facturi fiscale.
Organul de inspecţie fiscală a stabilit că în perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010, reclamanta nu a înregistrat documente financiar contabile, fiind stabilite venituri neînregistrate în sumă de 1.447.769 RON şi taxă pe valoarea adăugată colectată neînregistrată, în sumă de 597.392 RON.
Opinia consultantului fiscal referitoare la bunuri lipsă în gestiune, este eronată, având în vedere demersurile scrise efectuate de organul de inspecţie fiscală către administratorul societăţii, pentru a da curs inventarierii patrimoniului. Acesta a declarat că nu este în măsură să prezinte inventarierea patrimoniului şi nu a permis organelor de inspecţie fiscală să efectueze inventarierea patrimoniului.
În aceste condiţii, stocul de marfă a fost stabilit pe baza Procesului-verbal din 8 iunie 2011, care a fost însuşit de către administratorul societăţii reclamante.
3. Apărările formulate de intimata-reclamanta SC B.O. SRL, prin administrator judiciar L.E.G. I.P.U.R.L. Huşi
Prin întâmpinarea formulată în cauză, intimata-reclamantă SC B.O. SRL, prin administrator judiciar L.E.G. I.P.U.R.L. Huşi, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, şi menţinerea hotărârii atacate ca legală şi temeinică, reiterând susţinerile formulate pe parcursul soluţionării litigiului în primă instanţă.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză
Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport de motivele de recurs formulate şi din oficiu, în limitele prevăzute de art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte reţine următoarele:
Criticile formulate de recurenta-pârâtă, subsumate motivului de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., sunt nefondate, sentinţa pronunţată în litigiu fiind dată ca urmare a interpretării şi aplicării corecte a legii la circumstanţele de fapt ale cauzei.
În raport de aspectele reţinute de organele de control fiscal şi de soluţionare a căii administrative de atac în actele administrative fiscale contestate, de motivele de fapt şi de drept expuse în cuprinsul cererii de chemare în judecată şi de caracterul specific al circumstanţelor de fapt din litigiul dedus judecăţii, se constată că soluţionarea judicioasă a procesului nu putea fi realizată de către instanţa de fond decât după exprimarea opiniei unui specialist, potrivit dispoziţiilor art. 201 C. proc. civ.
Expertul tehnic judiciar a analizat documentele financiar-contabile puse la dispoziţie de reclamantă şi nu se poate reţine faptul că instanţa de fond a preluat interpretările date de către expert situaţiei de fapt, ci a examinat, în concret, obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în sarcina reclamantei prin actele contestate.
Expertiza tehnică contabilă a avut rolul de a oferi instanţei de judecată o opinie de specialitate asupra documentaţiei supusă analizei, însă aprecierea probelor s-a făcut pe baza raţionamentului judecătorului, prin corelarea acestei probe cu celelalte mijloace de probă administrate în cauză şi analizarea acestora prin prisma dispoziţiilor legale aplicabile raportului juridic fiscal dedus judecăţii.
Susţinerile recurentei-pârâte vizând înlăturarea concluziilor expertului tehnic judiciar, inclusiv, a răspunsului formulat de acesta la obiecţiunile pe care pârâta le-a depus în primă instanţă, nu pot fi reţinute.
Din actele şi lucrările dosarului rezultă că la termenul imediat următor depunerii de către expert a răspunsului la obiecţiunile formulate de părţi, pârâta nu a solicitat, motivat, efectuarea unei noi expertize, conform dispoziţiilor art. 212 alin. (2) C. proc. civ.
În condiţiile arătate, în mod judicios prima instanţă a apreciat că proba cu expertiză tehnică contabilă este concludentă în soluţionarea cauzei şi în raport de dispoziţiile art. 91 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., a omologat varianta I din raportul de expertiză, referitoare la obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în sarcina reclamantei pentru perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010.
În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată colectată pentru perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010, respectiv, referitor la suma de 124.180 RON, reprezentând taxă pe valoarea adăugată aferentă livrărilor de utilaje, pentru care organul de inspecţie fiscală a constatat că s-au încasat subvenţiile de la D.A.D.R. Bacău şi Harghita, în mod corect instanţa de fond, pe baza concluziilor formulate de expertul tehnic, a constatat că reclamanta a emis un număr de 116 facturi fiscale, respectiv: 2 facturi emise în anul 2005 şi înregistrate în contabilitate în anul 2005; 26 facturi emise în perioada februarie 2006 - septembrie 2006, ce au fost înregistrate în evidenţa contabilă în anul 2006, drept livrări obişnuite, înregistrarea în jurnalul de vânzări efectuându-se pe bază de notă contabilă; 15 facturi, pentru care au fost încheiate contracte cu D.A.D.R. în februarie 2006, facturi ce au fost înregistrate în evidenţa contabilă la data de 1 decembrie 2007 şi au fost cuprinse în jurnalul de vânzări din luna decembrie 2007; 73 facturi emise în perioada octombrie - decembrie 2006, ce au fost înregistrate ca fiind suportate din alocaţii bugetare, în contul "Decontări în curs de clarificare".
Încasarea de către reclamantă de la D.A.D.R. a alocaţiilor bugetare acordate producătorilor agricoli, reprezintă o încasare în contul clienţilor a contravalorii facturilor emise şi nu o subvenţie, aşa cum a reţinut organul de control. În anul 2007, reclamanta a reglat soldurile conturilor "Clienţi" şi "Decontări în curs de clarificare" prin intermediul contului 117 "Rezultatul reportat".
Sumele încasate de către reclamantă reprezintă o parte din valoarea facturilor reprezentând subvenţiile acordate cumpărătorilor, care intră în sfera de aplicare a prevederilor H.G. nr. 1.399/2003.
Referitor la suma de 107.271 RON reprezentând taxă pe valoarea adăugată aferentă unui număr de 113 facturi fiscale, care în opinia organului de control, nu au fost înregistrate în evidenţa contabilă a reclamantei, în mod judicios prima instanţă a omologat concluziile raportului de expertiză tehnică, potrivit cărora, facturile au fost înregistrate în contabilitate pe baza bonurilor fiscale, emise în conformitate cu dispoziţiile art. 1 alin. (2) din O.U.G. nr. 29/2003.
Expertul tehnic a verificat rapoartele de gestiune emise de casele de marcat, din care a rezultat că livrările pentru care s-au emis bonuri fiscale au fost înregistrate în evidenţa contabilă a reclamantei şi a constatat că pentru mărfurile aprovizionate s-au întocmit note de intrare-recepţie ce au fost înregistrate în contabilitate, pe majoritatea facturilor existând menţiunea că sunt întocmite "conform bonurilor fiscale anexă".
Susţinerea recurentei-pârâte în sensul că înregistrarea unui bon fiscal implică, în general, încasarea cu numerar a contravalorii livrărilor efectuate, nu poate fi reţinută, întrucât se reduce aplicarea prevederilor O.U.G. nr. 29/2003 numai la livrările către populaţie, în condiţiile în care, operatorii economici care efectuează livrări, la cererea cumpărătorilor, la finele lunii eliberează facturi fiscale pentru bonurile emise.
Cu privire la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 353.312 RON, aferentă bunurilor prezumate de organul de control, în absenţa listelor de inventariere, ca fiind lipsă în gestiune, în mod corect instanţa de fond a făcut aplicarea dispoziţiilor art. 128 alin. (4) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., reţinând că la stabilirea stării de fapt fiscale, organul de inspecţie are obligaţia să constate lipsa bunurilor din gestiune şi nu să prezume lipsa acestora.
Expertul tehnic a analizat rapoartele de gestiune întocmite în luna următoare datei la care organul de inspecţie fiscală a considerat stocul de marfă ca fiind "zero" şi a constatat că s-au realizat vânzări din mărfurile existente în stoc la data respectivă, rezultând că stocul de marfă al persoanei impozabile nu era "zero" la data de 31 decembrie 2009, respectiv, 30 noiembrie 2010.
Mai mult, reclamanta a prezentat Decizia de inventariere din 30 septembrie 2010, un centralizator cu rezultatele inventarierii pe grupe de mărfuri şi Procesul-verbal privind rezultatele inventarierii, documente din care a rezultat că la data de 30 septembrie 2010, stocul de marfă nu era "zero", astfel încât, în mod greşit, organul de inspecţie fiscală a procedat la recalcularea obligaţiilor fiscale faţă de bugetul de stat.
În ceea ce priveşte impozitul pe profit, criticile formulate de recurenta-pârâtă sunt, de asemenea, nefondate.
Din cuprinsul raportului de expertiză tehnică rezultă că în anul 2007, reclamanta a corectat erorile cuprinse în situaţiile financiare aferente anului 2006, la data constatării acestora şi pe seama rezultatului reportat, în conformitate cu prevederile Ordinului M.F.P. nr. 3.055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene.
După predarea bilanţului contabil aferent anului 2006, reclamanta a întocmit Declaraţia rectificativă înregistrată din 5 iulie 2007 şi a înregistrat corectarea soldurilor din balanţa de verificare.
Pe baza concluziilor formulate de expertul tehnic judiciar, în mod judicios prima instanţă a reţinut că pentru exerciţiul financiar 2006, s-au constatat venituri neînregistrate la data de 31 decembrie 2006, în sumă de 199.784 RON, din care, suma de 2.497 RON reprezintă înregistrări parţiale ale bonurilor nr. 31xx din 9 martie 2006, nr. 37xx din 1 mai 2006 şi nr. 56xx din 28 octombrie 2006, iar suma de 197.287 RON reprezintă facturi de utilaje (în număr de 15), pentru care clienţii au beneficiat de alocaţii bugetare, facturi ce au fost emise în anul 2006 şi au fost înregistrate în evidenţa contabilă în anul 2007.
Cu privire la cheltuieli, expertul a concluzionat că acestea sunt în sumă de 3.469.509 RON, diferenţa până la suma evidenţiată de reclamantă, în cuantum de 3.453.759 RON, reprezentând contravaloarea a 407 mc lemn, care nu constituie o cheltuială deductibilă. Pentru anul 2006, a rezultat astfel un impozit pe profit suplimentar de plată în sumă de 31.650 RON.
În ceea ce priveşte exerciţiul financiar 2007, instanţa de fond a achiesat la concluziile raportului de expertiză tehnică, constatând că diferenţa în sumă de 192.446 RON, între veniturile înregistrate de reclamantă şi cele stabilite de expert, a rezultat din următoarele: suma de 197.287 RON, reprezentând facturi de utilaje pentru care clienţii au beneficiat de alocaţii bugetare, facturi ce au fost emise în anul 2006 şi înregistrate în evidenţa contabilă în decembrie 2007, a fost adăugată la veniturile anului 2006 şi a fost scăzută din veniturile anului 2007; suma de 840 RON reprezentând diferenţă neînregistrată la Bonul fiscal nr. 73xx din 6 martie 2007; suma de 4.001 RON reprezentând venituri neînregistrate, aferente facturilor nr. 7658xx din 10 decembrie 2007, nr. 7658xy din 13 decembrie 2007, nr. 7658xz din 17 decembrie 2007 şi nr. 7658xq din 21 decembrie 2007. În condiţiile arătate, pierderea fiscală înregistrată de reclamantă în anul 2007, a fost în sumă de 161.422 RON.
Pentru exerciţiul financiar 2008, în raport de concluziile formulate de expertul tehnic, prima instanţă a reţinut că reclamanta a înregistrat cheltuieli nedeductibile în sumă de 6.112 RON, profit impozabil de 11.699 RON şi o pierdere fiscală de recuperat în anii următori, în sumă de 149.723 RON.
Pentru exerciţiul financiar 2009, conform raportului de expertiză tehnică, reclamanta a înregistrat cheltuieli nedeductibile în sumă de 19.823 RON, profit impozabil de 22.441 RON şi o pierdere fiscală de recuperat în anii următori, în sumă de 127.282 RON.
Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare sau de reformare a sentinţei atacate, în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat de pârâta D.G.R.F.P. Iaşi, prin A.J.F.P. Bacău, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de D.G.R.F.P. Iaşi, prin A.J.F.P. Bacău, împotriva Sentinţei civile nr. 65 din 13 mai 2014 a Curţii de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 1 aprilie 2015.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1512/2015. Contencios. Contestaţie act... | ICCJ. Decizia nr. 1475/2015. Contencios. Excepţie nelegalitate... → |
|---|
