ICCJ. Decizia nr. 951/2015. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 951/2015
Dosar nr. 81/59/2013
Şedinţa publică de la 4 martie 2015
Asupra recursului de faţă,
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea formulată la data de 22 ianuarie 2013, reclamanta S.V. a chemat în judecată D.G.F.P.Timiş, în prezent D.G.R.F.P.Timişoara, solicitând anularea Deciziei de impunere nr. D1 din 30 martie 2012, a Raportului de inspecţie fiscală încheiat la aceeaşi dată, precum şi a Deciziei nr. D2 din 16 iulie 2012 emise în soluţionarea contestaţiei, acte prin care s-au stabilit obligaţii fiscale suplimentare de 568.134 RON, reprezentând TVA şi accesorii.
Astfel, s-a învederat că prin actele administrative sus-menţionate s-a reţinut că în perioada 2007 - 2011 au fost efectuate 22 tranzacţii constând în vânzarea de terenuri construibile, prin care s-au obţinut venituri cu caracter de continuitate, reclamanta dobândind astfel calitatea de persoană impozabilă din punctul de vedere al taxei pe valoarea adăugată.
În realitate, a susţinut reclamanta, operaţiunea de vânzare a unor bunuri imobile din patrimoniul personal nu poate fi calificată drept activitate economică pentru a fi considerată persoană impozabilă, după cum, potrivit prevederilor C. fisc. în vigoare în anul fiscal 2007, asemenea operaţiuni erau scutite de plata TVA.
Prin Sentinţa civilă nr. 43 din 17 februarie 2014, astfel cum a fost rectificată prin Încheierea din 28 martie 2014, Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, a admis acţiunea şi a dispus anularea actelor administrative atacate, cu obligarea autorităţii pârâte la plata cu titlu de cheltuieli de judecată a sumei de 12.451,3 RON, reprezentând onorariu expert şi taxă de timbru.
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut că este greşită încadrarea tranzacţiilor imobiliare în litigiu în prevederile art. 127 alin. (2) teza a II-a C. fisc., conform cărora activitatea economică include şi exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, în condiţiile în care, doar începând cu 1 ianuarie 2010 livrarea de terenuri şi/sau construcţii de către persoana fizică în scopul vânzării reprezintă o activitate cu caracter de continuitate, dacă se realizează mai mult de o tranzacţie în cursul unui an calendaristic.
Prima instanţă a constatat şi faptul că operaţiunile efectuate de reclamantă beneficiază de scutire de plata TVA, conform art. 141 alin. (2) C. fisc., în forma în vigoare în anul 2007, terenurile vândute provenind din donaţie, operaţiune care nu poate fi asimilată unei livrări de bunuri în sfera taxei efectuate cu plată.
De menţionat că instanţa şi-a însuşit concluziile expertizei efectuate în cauză, în sensul că, în raport de împrejurarea că bunurile care au făcut obiectul vânzării în anul 2007 au fost dobândite prin donaţie, fără plată, operaţiunile nu intră în sfera de aplicare a TVA.
Referitor la suplimentul raportului de expertiză, urmare a pronunţării hotărârii Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în cauzele conexate C-249/2012 şi C-250/2012, instanţa de fond a precizat că nu prezintă relevanţă, întrucât reclamanta nu datorează taxa pe valoarea adăugată pentru tranzacţiile efectuate.
Împotriva sentinţei a declarat recurs pârâta D.G.R.F.P.Timişoara - A.J.F.P. Timiş, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
Astfel, pârâta a învederat că prima instanţă a reţinut în mod eronat că reclamanta nu are calitatea de persoană impozabilă din punctul de vedere al TVA, în condiţiile în care rezultă că a desfăşurat activităţi economice constând în vânzarea de terenuri în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, fiind astfel îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 126 alin. (1) lit. a) - d) C. fisc.
Sub acest aspect, pârâta a precizat că reclamanta avea obligaţia să solicite înregistrarea în scopuri de TVA înainte de data de 18 ianuarie 2007, a încheierii primului contract de vânzare-cumpărare, respectiv la data când a fost efectuată operaţiunea de dezmembrare, ieşire din indiviziune şi parcelare, neavând relevanţă împrejurarea că terenul parcelat şi tranzacţionat provine dintr-o donaţie, suprafeţele respective fiind destinate realizării de construcţii noi.
Prin întâmpinare, reclamanta a solicitat respingerea recursului ca nefondat, invocând prevederile art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., în vigoare în anul fiscal 2007, potrivit cărora beneficiază de scutire de la plata TVA.
S-a învederat şi faptul că bunurile în discuţie au fost dobândite de către reclamantă prin acte de donaţie, fără contraprestaţie, reprezentând categorii de tranzacţii care nu dau naştere niciunui drept de deducere, fiind operaţiuni în afara sferei de aplicare a TVA.
Analizând actele şi lucrările dosarului în raport de motivele invocate şi de prevederile art. 304 şi 3041 C. proc. civ., Curtea va constata că recursul este fondat, urmând a fi admis şi a se dispune casarea sentinţei şi trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă pentru motivele ce vor fi expuse în continuare.
Astfel, Curtea constată că prima instanţă a stabilit în mod eronat că reclamanta nu are calitatea de persoană impozabilă în sfera TVA pentru activitatea desfăşurată pe parcursul anului 2007, constând în vânzarea de terenuri construibile, prin interpretarea eronată a prevederilor art. 127 alin. (1) şi (2) C. fisc., respectiv ale pct. 3 alin. (1) din normele metodologice probate prin H.G. nr. 44/2004.
Din actele dosarului rezultă că în anul 2007, reclamanta a încheiat 22 contracte de vânzare-cumpărare a unor parcele de teren - curţi construcţii, organele fiscale reţinând că reclamanta nu s-a înregistrat ca plătitor de TVA, deşi a depăşit plafonul de scutire încă de la data primei tranzacţii, 18 ianuarie 2007 şi stabilind în raport de baza impozabilă aferentă contractelor, de 1.186.244 RON, obligaţia achitării cotei de 19% TVA, în sumă de 225.386 RON, la care s-au adăugat accesorii.
Potrivit art. 127 C. fisc. este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), printre care exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.
Este reală împrejurarea reţinută în hotărârea instanţei că alineatul 21 al art. 127 C. fisc., potrivit căruia "situaţiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme" a fost introdus prin O.U.G. nr. 109/2009.
În conformitate cu pct. 3 alin. (5) din normele metodologice aprobate în aplicarea art. 127 alin. (2) C. fisc., în cazul achiziţiei de terenuri şi/sau de construcţii de către o persoană fizică în scopul vânzării, livrarea acestora reprezintă o activitate cu caracter de continuitate dacă persoana fizică realizează mai mult de o tranzacţie în cursul unui an calendaristic.
Chiar dacă aceste dispoziţii din norme au intrat în vigoare de la 1 ianuarie 2010, nu se poate susţine că, prin referirea la îndeplinirea condiţiilor prevăzute de text, organele fiscale au încălcat principiul neretroactivităţii legii, în condiţiile în care normele metodologice au rolul de a clarifica ipotezele conţinute de prevederile legale pe care le explicitează şi nu de a le modifica sau completa.
De menţionat că în explicitarea aceluiaşi art. 127 alin. (2) C. fisc., potrivit prevederilor pct. 2 din normele metodologie, în forma aplicabilă la data tranzacţiilor, nu are caracter de continuitate obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală, sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale.
În cauză, cât timp reclamanta a realizat un număr de 22 de tranzacţii constând în vânzarea de terenuri - curţi construcţii, este evident că o astfel de activitate a avut ca scop obţinerea de venituri cu caracter de continuitate din exploatarea bunurilor corporale .
Caracterul de continuitate al activităţii desfăşurate de reclamantă rezultă atât din împrejurarea că reclamanta, după ce a dobândit imobilele ca terenuri arabile intravilane, le-a schimbat categoria de folosinţă în curţi construcţii, obligându-se prin contractele de vânzare-cumpărare încheiate să traseze linia de hotar, să pietruiască drumul dintre parcele şi să introducă utilităţile, cât şi din multitudinea înstrăinărilor efectuate într-o perioadă scurtă de timp, fiind evident că s-a urmărit valorificarea bunurilor prin obţinerea unor profituri constante.
Referitor la susţinerea instanţei de fond potrivit căreia, raportat la situaţia de fapt concretă, reclamanta beneficiază de scutire de la plata TVA, potrivit art. 141 alin. (2) C. fisc., Curtea constată că s-a reţinut în mod eronat că operaţiunile efectuate de reclamantă nu pot fi asimilate unor livrări de bunuri cu plată, în sfera taxei, întrucât terenurile provin din donaţii.
Astfel, prima instanţă a constatat că operaţiunea nu este impozabilă întrucât nu este îndeplinită cerinţa prevăzută de art. 126 alin. (1) lit. a) C. fisc. de a fi efectuată cu plată, caz în care reclamanta ar fi avut posibilitatea de a-şi exercita dreptul la deducerea taxei.
Potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc. sunt scutite de TVA operaţiunile constând în livrarea de construcţii şi a terenurilor pe care sunt construite, precum şi a oricăror altor terenuri, cu excepţia livrării de construcţii noi sau de terenuri construibile.
Astfel cum s-a menţionat deja, tranzacţiile efectuate de reclamantă în anul 2007, constituie livrări de terenuri construibile, astfel cum este definită noţiunea prin C. fisc. - orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcţii - fiind fără relevanţă împrejurarea că imobilele au fost dobândite de reclamantă prin donaţie, în condiţiile în care stabilirea taxei pe valoarea adăugată priveşte operaţiunile de vânzare efectuate ulterior achiziţiei, la preţul obţinut prin înstrăinarea oneroasă fiind aplicată cota de TVA.
În raport de considerentele expuse, Curtea constată că operaţiunile derulate de reclamantă în cazul celor 22 contracte justifică concluzia că au fost efectuate în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, organele fiscale reţinând în mod corect că ele constituie fapte generatoare de TVA.
În ceea ce priveşte faptul că organele fiscale nu au acordat reclamantei dreptul de deducere a taxei, din actele dosarului nu rezultă că s-ar fi solicitat, în condiţiile art. 145 şi urm. C. fisc., realizarea acestui drept şi nici că erau îndeplinite cerinţele legale pentru exercitarea dreptului.
Curtea constată însă că prin actele administrative contestate a fost aplicată incorect cota legală de 19% de TVA la întreaga sumă obţinută de reclamantă drept preţ al vânzărilor, în condiţiile în care autoritatea fiscală nu a demonstrat că vânzătoarea are posibilitatea de a recupera taxa de la dobânditorii terenurilor.
Sub acest aspect, potrivit Hotărârii din 7 noiembrie 2013 a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, pronunţate în cauzele C-249/2012 şi C-250/2012, Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretată în sensul că, atunci când preţul unui bun a fost stabilit de părţi fără nicio menţiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata TVA datorată pentru operaţiunea supusă taxei, preţul convenit trebuie considerat în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor TVA solicitată de administraţia fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoarea adăugată.
În cauză, prin suplimentul la expertiză s-a stabilit că preţul obţinut din vânzarea celor 22 parcele de teren, de 1.186.423 RON include TVA de 189.429 RON, fără însă ca lucrarea efectuată să recalculeze şi valoarea accesoriilor constând în majorări de întârziere, dobânzi şi penalităţi de întârziere datorate potrivit prevederilor art. 119 alin. (1) şi 120 alin. (1) C. proc. fisc. pentru neachitarea la termen a obligaţiilor fiscale.
Pentru considerentul sus-menţionat, reţinând că se impune completarea raportului de expertiză, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 şi art. 313 şi 314 C. proc. civ., Curtea va casa sentinţa atacată şi va trimite cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de D.G.R.F.P.Timişoara - A.J.F.P. Timiş împotriva Sentinţei civile nr. 43 din 17 februarie 2014 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 4 martie 2015.
| ← ICCJ. Decizia nr. 950/2015. Contencios. Contestaţie act... | ICCJ. Decizia nr. 96/2015. Contencios. Suspendare executare act... → |
|---|
