Ajustare TVA – operaţiune ulterioară anulării codului de înregistrare ca plătitor de TVA şi anterioară reînregistrării
| Comentarii |
|
Curtea de Apel BRAŞOV Decizie nr. 2527/R din data de 04.11.2014
Analizând actele și lucrările dosarului prin prisma dispozițiilor art. 488 pct. 8 Noul Cod de procedură civilă prin încadrarea conform art. 489 alin.2 Noul Cod procedură civilă și a motivelor de recurs invocate, Curtea constată că recursul formulat este nefondat pentru următoarele considerente:
În speță, organele de inspecție fiscală din cadrul A.I.F. C. în urma controlului efectuat la S.C. T. S.R.L, în temeiul prevederilor titlului VII din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, au emis Decizia de impunere nr. F-CV 260/21.05.2013 în baza Raportului de inspecție fiscală nr. F-CV 162/21.05.2013, prin care nu s-a admis la rambursare TVA în sumă de 56.500 lei.
În urma controlului efectuat s-a constatat că societatea a achiziționat 219 aparate de distribuție automate-a băuturilor (cafea), prin factura cu nr. 7000030175/29.11.2012, în valoare totală de 1.177.078 lei, cu TVA aferent în sumă de 282.499 lei primită de la S.R. S.R.L., CIF RO […]. S-a constatat faptul că societatea în perioada 02.08.2012 - 01.02.2013 a fost scoasă din evidența plătitorilor de TVA, însă societatea în decontul de TVA aferent lunii februarie 2013 a cuprins TVA-ul la rândul 30 "regularizări taxa dedusă"; în sumă de 282.499 lei, TVA care potrivit prevederilor art. 149 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal trebuia ajustată pe o perioadă de 5 ani, începând cu anul în care s-au achiziționat bunurile.
În mod esențial recurenta susține că în cauză erau incidente dispozițiile art. 149 alin. 4 lit. a pct. 1 și respectiv cele ale art. 149 alin. 4 lit. c din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, prin aplicarea pct. 54 (4) din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal potrivit cu care "în cazul persoanelor impozabile a căror înregistrare în scopuri de TVA a fost anulată de organele fiscale competente conform art. 153 alin. (9) lit. a) - e) din Codul fiscal, se consideră că bunurile de capital nu sunt alocate unei activități economice - pe perioada în care nu au avut un cod valabil de TVA, fiind obligatorie ajustarea taxei conform art. 149 alin. (4) lit a) pct. 1 din Codul fiscal.
Ajustarea va fi reflectată în ultimul decont de taxă depus înainte de anularea
înregistrării în scopuri de TVA a persoanei impozabile. După înregistrarea în scopuri de
TVA conform art. 153 din Codul fiscal, persoanele impozabile pot ajusta taxa aferentă
bunurilor de capital proporțional cu perioada rămasă din perioada de ajustare, în
conformitate cu prevederile art. 149 alin (4) lit. c) din Codul fiscal";.
Curtea reține, însă că respectivele texte au fost judicios interpretate de către instanța de fond în lumina dispozițiilor art. 184 din Directiva 112/2006/CE privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată, în sensul că ajustarea prevăzută la art. 149 alin. 4 lit. a pct. 1 Cod fiscal cu aplicarea art. 54 (4) din H.G. nr. 44/2004 presupune o deducere inițială precum și existența unui eveniment care să determine ajustarea.
În speță, anularea codului de înregistrare în scopuri de TVA al reclamantei a intervenit anterior achiziționării bunurilor și deducerii TVA, în consecință neputând atrage ajustarea TVA.
Relativ la incidența art. 149 alin. 4 lit. c din Codul fiscal cu aplicarea art. 54 (4) din H.G. nr. 44/2004 Curtea reține, de asemenea, că acest text este reținut de organul fiscal în aplicarea aceleiași premise prevăzute la art. 149 alin. 4 lit. a pct. 1 din Codul fiscal respectiv, că a survenit un eveniment de natură să atragă ajustarea în ipoteza în care nu s-a efectuat nici o deducere inițială ori s-a efectuat o deducere parțială și ulterior intervine o situație care atrage deductibilitatea. Or, în speță anularea înregistrării ca plătitor de TVA a fost anterioară achiziționării bunurilor și prin urmare nu se poate aplica nici acest text, cu atât mai mult cu cât legea prevede o posibilitate și nu o obligație, prin ipoteză ajustarea făcându-se în favoarea contribuabilului și nu a statului ( așa cum este cazul în speță), așa cum corect reține și instanța de fond.
Conchizând Curtea reține că textele de lege invocate de către recurenta organ fiscal ar fi fost incidente în situația în care achiziționarea de bunuri ar fi fost anterioară anulării codului de înregistrare ca plătitor de TVA.
Mai mult, Curtea reține că instanța de fond a făcut o justă aplicare a jurisprudenței comunitare relevante în materie (Cazul C-257/11 - Gran Via Moinești SRL, care la paragraful 40 prevede că "în ceea ce privește nașterea unei eventuale obligații de regularizare a unei deduceri a TVA-ului efectuate pentru taxa achitată în amonte, articolul 185 alineatul (1) din directiva menționată instituie principiul potrivit căruia o astfel de regularizare se efectuează în special atunci când modificările factorilor utilizați la stabilirea cuantumului sumei de dedus au apărut ulterior întocmirii declarației privind TVA-ul"; (adică în speță ulterior decontului aferent lunii februarie 2013, ceea ce nu s-a întâmplat), "același principiu fiind menționat și în Hotărârea Curții Europene de Justiție în Cazul C-234/11 - TETS Haskovo.)";
Cât privește aplicabilitatea art. 11 alin. 13 din Codul fiscal, potrivit cu care Contribuabilii cărora li s-a anulat înregistrarea în scopuri de TVA conform prevederilor art. 153 alin. (9) lit. b)—e) nu beneficiază de dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferente achizițiilor efectuate în perioada respectivă, dar sunt supuși obligației de plată a TVA colectate, în conformitate cu prevederile titlului VI, aferentă operațiunilor impozabile desfășurate în perioada respectivă, Curtea reține de asemenea că textul de lege vizează operațiuni anterioare anulării înregistrării, și constituie situația premisă a aplicării ajustării în sensul art. 149 alin. 4 lit. a pct. 1 din Codul fiscal ori respectiv al art. 149 alin.4 lit. c din Codul fiscal.
În speță, prin aplicarea chiar și trunchiată a articolului 11 alin.13 din Codul fiscal în sensul respingerii cererii doar pentru anul 2012 (în condițiile în care aplicarea formei în vigoare incidentă în cauză ar fi condus la respingerea integrală a cererii de deducere TVA și nu la ajustarea TVA) organul fiscal a făcut o interpretare aflată în vădită contradicție cu dreptul comunitar în condițiile în care CJUE a statuat prin decizia anterior menționată că Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretată în sensul că se opune ca o persoană plătitoare de taxă pe valoarea adăugată care îndeplinește condițiile de fond pentru deducerea acestei taxe, conform dispozițiilor directivei menționate, și care se identifică în scopuri de taxă pe valoarea adăugată într-un termen rezonabil de la efectuarea operațiunilor care dau naștere dreptului de deducere să poată fi privată de posibilitatea de exercitare a acestui drept printr-o legislație națională care interzice deducerea taxei pe valoarea adăugată achitate cu ocazia cumpărării unor bunuri, în cazul în care această persoană impozabilă nu s-ar fi identificat în scopuri de taxă pe valoarea adăugată înainte de utilizarea respectivelor bunuri pentru activitatea sa supusă la plata acestei taxe.
Că textul 11 alin. 13 din Codul fiscal în varianta în vigoare în cauză este contrar jurisprudenței comunitare o dovedește însuși faptul că a fost modificat ulterior în sensul de a permite deductibilitatea TVA pentru perioada cât persoana impozabilă nu a avut cod de înregistrare TVA, făcându-se diferența față de perioada cât codul a fost anulat.
Curtea reține însă, așa cum a subliniat mai sus că art. 11 alin. 13 din Codul fiscal în varianta aplicabilă în speță vizează operațiunile efectuate anterior anulării codului, ceea ce nu este cazul în speță.
Totodată în ce privește aplicabilitatea pct. 61 alin. 10 din H.G. nr. 44/2004 invocat pentru prima dată prin cererea de recurs potrivit cu care "(10) În sensul art. 152 alin. (9) din Codul fiscal, persoanele impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de taxă prin opțiune conform prevederilor art. 152 alin. (3), coroborate cu prevederile art. 153 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, și persoanele impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de taxă în cazul depășirii plafonului de scutire în termenul stabilit la art. 152 alin. (6) din Codul fiscal au dreptul la ajustarea taxei deductibile aferente:… b) activelor corporale fixe, inclusiv bunurilor de capital pentru care perioada de ajustare a deducerii nu a expirat, precum și activelor corporale fixe în curs de execuție, constatate pe bază de inventariere, aflate în proprietatea sa în momentul trecerii la regimul normal de taxă. În cazul activelor corporale fixe, altele decât bunurile de capital, se ajustează taxa aferentă valorii rămase neamortizate la momentul trecerii la regimul normal de taxă. În cazul bunurilor de capital se aplică prevederile art. 149 din Codul fiscal;…
(11) Ajustările efectuate conform alin. (10) se înscriu în primul decont de taxă depus după înregistrarea în scopuri de taxă conform art. 153 din Codul fiscal a persoanei impozabile sau, după caz, într-un decont ulterior."; Curtea, reține că singurul text posibil incident este tot art. 149 alin.4 lit. c, ambele dispoziții legale stabilind dreptul contribuabilului la ajustare și nu o obligație legală, motiv pentru care nu poate fi primit ca fiind incident în cauză.
Cât privește interpretarea ajustării prevăzute de art. 61 pct. 10 din H.G. nr. 44/2004 ca vizând respingerea dreptului de deducere pentru perioada anterioară înregistrării în scopuri de TVA, Curtea reține că o astfel de interpretare din partea organului fiscal contravine aceleiași jurisprudențe comunitare, negând practic dreptul de deducere aferent respectivei perioade pentru motive formale. În decizia menționată, CJUE statuează că identificarea/ înregistrarea în scop de TVA nu este un act generator al unui drept de deducere ci reprezintă o cerință de formă în scopul controlului. Trebuie subliniat că în speță nu sunt contestate condițiile de fond pentru acordarea dreptului de deducere a TVA.
În consecință, în mod judicios instanța de fond a apreciat că intimatei reclamante îi sunt aplicabile dispozițiile art. 145 alin. 4 din Codul fiscal, beneficiind de dreptul de deducere al TVA integral, inclusiv pe perioada anterioară înregistrării, Curtea reținând că, deși la data achiziționării bunurilor de capital, aceasta societate nu era înregistrată ca și plătitor de TVA în cauză sunt îndeplinite restul condițiilor de fond prevăzute de lege, respectiv art. 153, 1562 și 1471 alin. 2 din Codul fiscal.
Curtea conchide că, în aplicarea art. 145 alin. 4 din Codul fiscal, în mod corect instanța de fond a invocat jurisprudența CJUE (C-385/09 (NideraHandelscompagnie) - Reglementare națională care exclude dreptul de deducere a TVA), apreciind-o ca fiind pe deplin relevantă în cauză.
Criticile referitoare la plata dobânzii legale fiscale aferente sumei de 56.500 lei reprezentând TVA, începând cu data de 10.06.2013 și până la rambursarea efectivă a sumei vor fi, de asemenea, înlăturate ca nefondate.
În sensul legalității sentinței de fond, Curtea va reține și interpretarea CJUE în cauza C-431/12 A.N.A.F. împotriva S.C. R.S.R. S.A., conform cu care "art. 183 din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretat în sensul că se opune ca o persoană impozabilă care a solicitat rambursarea excedentului de taxă pe valoarea adăugată achitată în amonte din taxa pe valoare adăugată pe care o datorează să nu poată obține din partea administrației fiscale a unui stat membru dobânzi de întârziere aferente rambursării efectuate tardiv pentru o perioadă în care erau în vigoare acte administrative care excludeau rambursarea și care au fost anulate ulterior printr-o decizie judecătorească";. CJUE reține la pct. 25 că "din punctul de vedere al persoanei impozabile, motivul pentru care rambursarea excedentului de TVA intervenit cu întârziere este lipsit de relevanță, nefiind vreo diferență între o rambursare târzie datorată soluționării administrative cu depășirea termenelor sau cea intervenită din cauza unor acte administrative ce au exclus nelegal rambursarea și care au fost anulate prin hotărâre judecătorească";.
Sub aspectul criticilor referitoare la cuantumul cheltuielilor de judecată acordate de instanța de fond, Curtea le va înlătura de asemenea ca neîntemeiate, apreciind că un onorariu avocațial de 6000 lei este justificat în raport de volumul de activitate depus de avocat, complexitatea cauzei, durata litigiului și cuantumul pretențiilor, fiind corect aplicate prin sentința recurată criteriile stabilite de art. 451 alin. 2 Noul Cod de procedură civilă.
Pentru toate aceste considerente de fapt și de drept, raportat la dispozițiile art.496 din Noul Cod de procedură civilă va respinge ca nefondat recursul dedus judecății, menținând ca legală și temeinică sentința atacată.
| ← Viciu de consimţământ – motiv de anulare decizie de... | Rambursare TVA cu depăşirea termenului reglementat de... → |
|---|
