Drept fiscal . Drept de deducere TVA aferent construcţiei aflată pe un teren pentru care contribuabilul nu deţine titlu valabil întocmit cu respectarea formalităţilor cerute de lege .
| Comentarii |
|
Curtea de Apel CRAIOVA-Sectia contencios-administrativ si fiscal Decizie nr. 748 din data de 10.03.2016
Prin cererea de recurs, recurentele au invocat ca și motiv de casare dispozițiile art. 488 alin.1 pct. 8 Ncpc, respectiv încălcarea sau aplicarea greșită de către prima instanță a normelor de drept material cu ocazia soluționării cauzei.
Sub aspectul greșitei aplicări a normelor de drept material, instanța de control judiciar apreciază că susținerile recurentelor sunt fondate .
Hotărârea atacată a fost dată cu greșita aplicare a normelor legale incidente în speța dedusă judecății, astfel că se impune casarea acesteia.
Prin sentința recurată, Tribunalul a admis cererea de chemare în judecată și a dispus anularea deciziei nr. 154/2013 precum și a deciziei de impunere nr. 1373/22.02.2013 emisă în baza raportului de inspecție fiscală nr. 1372/22.02.2013.
Recurentele au invocat, în esență, că în mod nelegal instanța de fond a apreciat că PFA X avea drept de rambursare a TVA aferentă achiziției de bunuri și servicii destinate construirii unei anexe a exploatației agricole, în condițiile în care nu este proprietara de drept a terenului pe care urma să construiască și nu a îndeplinit formalitățile necesare pentru a face dovada transcrierii dreptului de proprietate asupra imobilului.
Curtea apreciază că, dispozițiile legale aplicabile în cauză , respectiv art. 565, 693, 1244 cod civil, coroborate cu cele ale art. 7 din Lg nr. 50/1991, art. 52 alin.4 din Normele Metodologice de aplicare a Lg. nr. 50/1991, art. 128 alin.4, art.129 alin. 3, art. 145 și art. 155 din Codul fiscal condiționează acordarea dreptului de deducere, în ceea ce privește operațiunile impozabile aferente achiziției de bunuri și servicii, de îndeplinirea anumitor formalități astfel cum acestea sunt stabilite de actele normative mai sus indicate.
Astfel în speță, PFA X a achiziționat bunuri și servicii destinate construirii unei anexe a exploatației agricole, pe terenul aflat în proprietatea persoanei fizice B. L., conform Extrasului de Carte Funciară emis de Biroul de Carte Funciară a com. D.
Persoana fizică deține titlul de proprietate, în baza Contractului de vânzare cumpărare nr.2050/21.04.2011, asupra terenului în suprafață de 11.165 mp, situat în com.D. , sat M., și intabulat în Cartea Funciară 35245 a com. D., jud.., iar în data de 09 mai 2012, obține autorizația de construcție nr.6 în scopul proiectului propus "Construirea anexa a exploatației agricole".
Reclamantul X constituie în cursul anului 2012, PFA X în cadrul căreia are calitatea de persoană fizică autorizată pentru desfășurarea de activități economice.
În data de 29 februarie 2012, X în calitate de persoană fizică, încheie cu PFA X Contractul de comodat, prin care acordă cu titlu gratuit terenul din satul M., com.D. în suprafață 11.165 mp, PFA - X, pe perioadă nedeterminată.
Ulterior, la data de 14 mai 2012, persoana fizică X încheie cu PFAX, Actul adițional la contractul de comodat, nr.1, privind cesiunea Autorizației de construire nr.6/09.05.2012 și constituirea dreptului de superficie încheiat în data de 14.05.2012, între B.L in calitate de proprietar al terenului si PFA X, reprezentata de d-na L.B. în calitate de cesionar/superficiar.
Urmare a contractelor încheiate, petenta consideră că este proprietara anexei la exploatația agricolă și procedează la deducerea TVA aferentă achiziției de bunuri și servicii destinate construcției respectivei anexe.
În conformitate cu dispozițiile art..693 din Codul civil "(1) Superficia este dreptul de a avea sau de a edifica o construcție pe terenul altuia, deasupra ori în subsolul acelui teren, asupra căruia superficiarul dobândește un drept de folosință.
Dreptul de superficie se dobândește în temeiul unui act juridic, precum și prin uzucapiune sau prin alt mod prevăzut de lege. Dispozițiile în materie de carte funciară rămân aplicabile";.
De asemenea potrivit art. 1244 din același cod "Forma cerută pentru înscrierea în cartea funciară -În afara altor cazuri prevăzute de lege, trebuie să fie încheiate prin înscris autentic, sub sancțiunea nulității absolute, convențiile care strămută sau constituie drepturi reale care urmează a fi înscrise în cartea funciară.";
Art. 145 alin (3) lit a) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările * și completările ulterioare statuează : "(3) Dacă bunurile și serviciile achiziționate sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de :axă pe valoarea adăugată are dreptul să deducă:
a) taxa pe valoarea adăugată datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să îi fie livrate, și pentru prestările de servicii care i-au fost prestate ori urmează să îi fie prestate de o altă persoană impozabilă;";
Totodată sunt operațiuni impozabile și operațiunile precizate la art. 128 alin 4., precum și cele de la art. 129 alin (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare , care prevăd: "(4) Preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziționate sau fabricate de către acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea economic desfășurată sau pentru a fi puse la dispoziție altor persoane în mod gratuit constituie livrare de bunuri efectuată cu plată, dacă taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor respective sau părților lor componente a fost dedusă total sau parțial." (art. 128 alin.4)
De asemenea, "Se consideră prestări de servicii cu plată:
a) utilizarea temporară a bunurilor care fac parte din activele unei persoane opozabile, în scopuri ce nu au legătură cu activitatea sa economică, sau pentru a fi puse la dispoziție, în vederea utilizării în mod gratuit, altor persoane, dacă taxa re valoarea adăugată pentru bunurile respective a fost dedusă total sau parțial;
b) prestările de servicii efectuate în mod gratuit de către o persoană impozabilă, în scopuri care nu au legătură cu activitatea sa economică pentru uzul personal al angajaților si/ sau al altor persoane."(art. 129 alin. 3)
Totodată, art. 565 din Legea nr.71/2011, privind Codul civil, prevede că "Proba dreptului de proprietate asupra imobilelor înscrise în cartea funciară în cazul imobilelor înscrise în cartea funciară, dovada dreptului de proprietate se face cu extrasul de carte funciară.";
De asemenea, art. 7 din Legea nr. 50 /1991, privind autorizarea executării construcțiilor, republicată, coroborate cu art.52, alin.4 din Ordinul nr. 839 /12.10. 2009, pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții*), dispune că " (1) Autorizația de construire se emite în cel mult 30 de zile de la data înregistrării cererii, pe baza documentației depuse la autoritățile prevăzute la art. 4, care va cuprinde:
b) dovada titlului asupra terenului și/sau construcțiilor;(art. 7)
Art. 52 alin (4) privind schimbarea investitorului pe parcursul executării și înaintea finalizării lucrărilor, prevede " în cazul schimbării investitorului pe parcursul executării și înaintea finalizării lucrărilor, potrivit prevederilor art.7 alin. (14) din Lege, valabilitatea autorizației de construire/desființare se menține, cu condiția respectării în continuare a prevederilor acesteia, precum și a înscrierii în cartea funciară a modificărilor intervenite cu privire la drepturile reale imobiliare. În această situație, autorizația împreună cu celelalte acte - avize, acorduri, documentații etc. -, care au stat la baza eliberării acesteia, aparțin de drept noului investitor proprietar)."
Din întregul material probator administrat în cauză rezultă că actul adițional nr. 1 la contractul de comodat încheiat la data de 14.05.2012, prin care a fost cesionată autorizația de construire nr. 6/9.05.2012 și s-a constituit dreptul de superficie , încheiat între B.L. în calitate de proprietar al terenului și PFA B.L. reprezentată tot de către B.L., în calitate de cesionar/superficiar nu a fost întocmit în forma cerută de lege pentru validitatea sa.
Astfel, art. 693 și art. 1244 Cod civil, condiționează valabilitatea actului juridic prin care a fost constituit dreptul de superficie asupra terenului aferent construirii exploatației agricole de încheierea acestuia prin înscris autentic (sub sancțiunea nulității absolute) și de înscrierea în cartea funciară.
Pe de altă parte, dispozițiile legale cuprinse în Lg nr. 50/1991 și în Normele Metodologice de aplicare a legii, citate anterior în considerentele prezentei decizii, condiționează valabilitatea autorizației de construire ,în cazul schimbării investitorului înaintea finalizării lucrărilor , de respectarea prevederilor acesteia și de înscrierea în cartea funciară a modificărilor intervenite , care conferă dreptul de construire.
PFA X nu deține un titlu valabil pentru construcția la care a efectuat investițiile, aceasta fiind deținută cu titlu de proprietate de către persoana fizică neautorizată X . Ca atare , rezultă că, toate cheltuielile aferente construirii anexei exploatației agricole au fost efectuate în interesul persoanei fizice.
Dată fiind această situație, se apreciază că organele fiscale au constatat în mod corect că bunurile livrate și serviciile prestate pentru construirea exploatației agricole nu se pot reflecta în cheltuielile de investiții ca fiind deductibile.
Prin urmare, nu se probează susținerea reclamantei că nu era necesară autentificarea și transcrierea în cartea funciară a actului adițional nr.1/14.05.2012 pentru a se putea face dovada constituirii dreptului real de superficie în favoarea persoanei fizice autorizate X În ceea ce privește critica reclamantei , că în temeiul contractului de comodat , al celui de cesiune a autorizației ,urmate de încheierea contractului de superficie, a preluat toarte drepturile și obligațiile din autorizație de construire, nu poate fi reținută atâta vreme cât aceste înscrisuri nu îndeplinesc cerințele impuse de legislația aplicabilă în vederea recunoașterii validității acestora.
Cum reclamanta a dedus TVA aferentă bunurilor și serviciilor achiziționate potrivit art. 145 din codul fiscal, deși nu a îndeplinit formalitățile impuse de lege pentru valabilitatea actelor ce au stat la baza încheierii acestora, în mod judicios organele fiscale au apreciat că bunurile și serviciile au fost puse gratuit la dispoziția persoanei fizice B.L., administrator al PFA X proprietara terenului și titular al autorizației de construcție, prin încorporarea obiectivului de investiții, iar operațiunea se constituie într-o livrare de bunuri efectuate cu plată, în sensul prevederilor art. 128 alin.(4)din legea nr. 571/2003 anterior enunțate și respectiv în prestări de servicii cu plată, în sensul prevederilor art. 129 alin (3)din Legea nr. 571/2003. Prin urmare, societatea nu are drept de rambursare a TVA.
Curtea mai reține, cum de altfel în mod corect s-a considerat și de către instanța de fond, că aspectele privind exercitarea dreptului de deducere a TVA-ului trebuie analizate și prin prisma legislației europene și a jurisprudeței CJUE.
Astfel, deși Tribunalul a reținut aplicabilitatea în speță a Directivei 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al TVA, acesta nu a analizat în concret respectarea acestor reglementări prin raportare la situația de fapt și la probatoriul administrat în cauză.
Observând considerentele sentinței atacate, se constată că prima instanță s-a limitat la enumerarea unor decizii pronunțate în această materie de CJUE fără ca situațiile faptice să fie absolut similare.
Raportat la speța dedusă judecății, Curtea apreciază că, principiul neutralității TVA nu a fost încălcat de către autoritățile fiscale.
În această privință, principiul neutralității fiscale impune ca deducerea TVA-ului aferent achiziției de bunuri și servicii să fie acordat dacă cerințele de fond și de formă au fost îndeplinite ( art. 168 a, art. 169 și art. 178, Directiva 112/2006 a CE) .
Astfel, pentru a beneficia de dreptul de deducere, reclamanta trebuia să îndeplinească formalitățile prevăzute de legislația națională, respectiv pe lângă obligația de a deține o factură în conformitate cu detaliile impuse în temeiul legislației comunitare, (art. 220-222 din Directiva 112/2006), trebuiau respectate și formalitățile impuse de legislația națională privind dobândirea dreptului de proprietate asupra unui bun imobil.
În urma analizei tuturor elementelor de fapt și de drept ale cauzei, Curtea apreciază că în speță, nu se poate reține încălcarea de către autoritățile fiscale a principiului neutralității fiscale câtă vreme, recurentei nu i-a fost negat dreptul de deducere, ci, în limitele stabilite de actele normative în vigoare, beneficiul acestui drept este condiționat de respectarea formei autentice a actelor în baza cărora s-a realizat construcția și, implicit s-a dobândit un drept real imobiliar asupra acesteia.
Pentru considerentele anterior expuse, reținând incidența dispozițiilor art. 488 pct. 8 Cpc, în temeiul art. 496 Cpc, Curtea va admite recursul, va casa sentința și rejudecând, va respinge acțiunea ca neîntemeiată.
| ← Inadmisibilitatea declarării recursului de către un terţ... | Pact comisoriu, inserat expres de către părţi în cuprinsul... → |
|---|
