Anulare act administrativ. Sentința nr. 2071/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI

Comentarii

0

Sentința nr. 2071/2013 pronunțată de Curtea de Apel BUCUREŞTI la data de 19-06-2013 în dosarul nr. 4419/2/2012

Dosar nr._

ROMÂNIA

CURTEA DE APEL BUCUREȘTI

SECȚIA A VIII-A C. ADMINISTRATIV ȘI FISCAL

Sentința civilă nr. 2071

Ședința publică de la 19 Iunie 2013

Completul constituit din:

Președinte: A. V.

Grefier: F. L. V.

Pe rol judecarea cauzei de contencios administrativ și fiscal privind cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta . BV în contradictoriu cu pârâtele AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ -DIRECȚIA GENERALĂ DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR și AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ -DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI, având ca obiect „anulare act administrativ”.

Dezbaterile asupra fondului au avut loc în ședință publică din dată de 05.06.2013, fiind consemnate în încheierea de ședință de la acea dată, când Curtea având nevoie de timp pentru a delibera, a amânat cauza la data de 12.06.2013, și respectiv la 19.06.2013, data pronunțării prezentei, când în aceeași compunere, a hotărât următoarele:

CURTEA

Deliberând asupra cauzei de contencios administrativ și fiscal de față, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București-secția a VIII a de C. Administrativ și Fiscal la data de 31.05.2012 sub nr._, reclamanta . BV în contradictoriu cu pârâtele AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ -Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, a solicitat anularea Deciziei nr. 466 /30.11.2011 emise de pârâta ANAF- Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin care s-a respins contestația Reclamantei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. 28 din data de 28.03.2011 privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de echipa de inspecție fiscala, în ceea ce privește suma de 5.130.046 lei reprezentând TVA respinsă la rambursare și 30.052 lei reprezentând obligații fiscale accesorii; anularea Deciziei de impunere nr. 28/28.03.2011 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de echipa de inspecție fiscală emisă de ANAF- Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, Activitatea de Inspecție Fiscala; anularea Raportului de inspecție fiscală nr._ /25.03.2011 emis de ANAF-Directia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, Activitatea de Inspecție Fiscala, Regiunea XII T., în urma căruia a fost emisă Decizia de impunere și pe cale de consecință, admiterea cererii Reclamantei de rambursare a sumei de 5.130.046 lei reprezentând TVA respins la rambursare, înscrisă în decontul de TVA, cu sumă negativă de taxă și opțiune de rambursare, depus la DGAMC sub nr.F19C17EEFA224177B5803C32D3A8C384 din 25.02.2010 și anularea majorărilor de întârziere, calculate în cuantum de 30.052 lei; obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată generate de acest litigiu.

În motivarea cererii, s-au arătat următoarele:

I SITUAȚIA DE FAPT / JURIDICĂ DEDUSĂ JUDECĂȚII

1.1. INSPECȚIA FISCALĂ

Flextronics BV este o societate comercială olandeză, înregistrată în România pentru scopuri de TVA prin desemnarea . ca reprezentant fiscal, dobândind în acest sens codul de inregistratre fiscala RO_ în data de 27.12.2006. Reprezentantul fiscal - . este persoana impozabilă română, înregistrata in scopuri de TVA având codul de înregistrare fiscală RO10608391 și sediul în Timișoara, Calea Torontalului, DN 6, km. 5,7, județul T..

Flextronics BV efectuează pe teritoriul României achiziții de materii prime și materiale din import, din cadrul Uniunii Europene precum și din România, pentru a fi ulterior prelucrate de ., în baza Contractului de servicii de procesare nr. 007/30.11.2006. In urma procesării, bunurile rezultate sunt expediate de Flextronics BV către diferite destinații ale clienților săi din Uniunea Europeana si din afara UE.

Începând cu 07.04.2010 Societatea a făcut obiectul unei inspecții fiscale în vederea soluționării, cu control anticipat, a decontului de TVA, cu sumă negativă de taxă și opțiune de rambursare, depus la DGAMC sub nr. F19C17EEFA224177B5803C32D3A8C384 din 25.02.2010. Suma solicitata la rambursare conform decontului mai sus menționat a fost de 5.154.780 lei. Perioada vizata de inspecția fiscala pe linie de TVA a fost Mai 2008 - Ianuarie 2010.

Prin Raportul de Inspecție Fiscala si Decizia de impunere comunicate Societății în data de 1 Aprilie 2011, organele de inspecție fiscală: au respins de la rambursare TVA în cuantum de 5.130.046 lei; au stabilit obligații fiscale accesorii in cuantum de 30.052 lei.

In ceea ce privește constatările organelor de inspecție din Raportul de Inspecție Fiscală, TVA în cuantum de 5.130.046 lei a fost respinsa la rambursare, pe următoarele considerente:

a)Suma de 4.520.365 lei provine din neacordarea scutirii de TVA la operațiuni de natura livrărilor intracomunitare;

b)Suma de 391.000 lei provine din diferențe de TVA colectate in plus aferente produselor considerate „ireparabile", motivul invocat de organele de inspecție fiscala fiind acela ca „Societatea avea obligația sa recupereze costurile cu materia prima aferenta bunurilor cu defecte de calitate de la .";

c)Suma de 218.681 lei (78.352 lei „reclamații clienți", 72.456 lei „recuperare costuri reparații" si 67.873 lei „penalități calitate") provine din diferente de TVA colectate in plus, aferente unor facturi de stornare întocmite de Societate pentru deficiente de calitate, motivul invocat de organele de inspecție fiscala fiind, de asemenea, acela ca „Societatea avea obligația sa recupereze costurile cu materia prima aferenta bunurilor cu defecte de calitate de la .".

Separat de cele de mai sus, organele de inspecție fiscala au stabilit si: d) Obligații fiscale accesorii, in cuantum de 30.052 lei, care au fost calculate de organul de inspecție fiscala si detaliate in Anexa 44 la Raportul de Inspecție.

1.2.CONTESTAȚIA ADMINISTRATIVĂ DEPUSĂ DE SOCIETATE

La data de 29.04.2011, Reclamanta a formulat, în temeiul art. 205 și 207 C. Proc. Fisc, contestație administrativă împotriva Deciziei de impunere și Raportului de inspecție fiscală, în ce privește suma totală de 5.160.098 lei, compusă din 5.130.046 lei TVA respinsă la rambursare și 30.052 lei obligații fiscale accesorii de plată.

Prin Decizia nr. 466 /30.11.2011, ANAF- DGSC a respins ca neîntemeiată contestația Societății împotriva Deciziei de Impunere, pentru suma totală de 5.160.098 lei.

1.3.CONSIDERENTELE DECIZIEI DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIEI

În ceea ce privește respingerea la rambursare a TVA în cuantum de 4.520.365 lei aferent unor livrări intracomunitare, organul de soluționare a contestației, ANAF-DGSC s-a limitat la preluarea constatărilor din Raportul de inspecție fiscală, concluzionând că „organele de inspecție fiscală au constatat că nu s-a putut stabili realitatea operațiunilor economice care au dus la emiterea acestor facturi ce evidențiază coduri de TVA incorecte sau invalide și nici dacă s-au folosit alte coduri de TVA deoarece clienții către care au fost emise aceste facturi nu aveau coduri valide de TVA sau bunurile aferente nu au fost trimise".

Mai departe, invocând constatările organului de inspecție fiscală cuprinse în Raportul anterior de inspecție fiscală nr._/10.08.2009, organul de soluționare conchide că „..societatea nu a adus date suplimentare și nici nu a solicitat reverificarea perioadei controlate ca urmare a apariției unor date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificării".

Motivele de drept invocate de organul de soluționare în susținerea soluției de respingere sunt cele prevăzute la art. 155 alin. 5) lit. 0 Și g) Și art. 159 din Codul fiscal, art. 81" alin. 4 din Hotărârea de Guvern nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codului de procedură fiscală, cu modificările si completările ulterioare, precum și dispozițiile OMFP 1706/2006.

În ce privește respingerea la rambursare a TVA în cuantum de 609.681 lei, aferentă produselor returnate de beneficiari, reprezentând bunuri degradate calitativ, organul de soluționare arată că „..societatea a întocmit facturi de stornare livrare fără să recupereze costurile cu materiile prime aferente bunurilor cu defecte de calitate de la S.C. Flextronics România S.R.L și nu a adus argumente și documente de natură să contrazică starea de fapt constatată de organele de inspecție fiscală."

În continuare, organul de soluționare reține „....din constatările organelor de inspecție fiscală că toate bunurile refuzate de clienți pe motiv de calitate pentru care au fost întocmite facturi de stornare, reprezintă pierderi înregistrate peste pierderea tehnologică stabilită de societate" iar „produsele pentru care au fost întocmite facturi de stornare reprezintă stocuri degradate calitativ, imputabile societății producătoare, conform contractului de fabricație".

In consecință, întrucât Societatea nu a procedat Ia recuperarea „..costului materiei prime de la producător și a taxei pe valoare adăugată aferentă.., se va respinge ca neîntemeiată contestația formulată de către S.C. Flextronics M. Europe BV prin reprezentant fiscal S.C. Flextronics România SRL. pentru suma de 609.681 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată respinsă la rambursare."

Temeiurile principale de drept invocate de organul de soluționare în susținerea soluției de respingere sunt cele prevăzute la art. 126 alin. 1) lit. a) și art. 128 alin. 8) lit. b) din Codul fiscal.

II. MOTIVE DE NELEGALITATE A ACTELOR FISCALE CONTESTATE

Actele administrativ fiscale contestate sunt nelegale, fiind emise cu încălcarea normelor de drept fiscal substanțial, a principiilor care stau la baza exercitării dreptului de deducere a TVA, precum și a normelor de drept procedural fiscal, în ce privește modul de efectuare a inspecției fiscale.

II.i. PRINCIPIILE DE D. APLICABILE ÎN SPEȚĂ

Principiul care stă la baza regimului de deducere al TVA este cel al neutralității deducerii: „ regulile care guvernează sistemul de deducere al TVA au ca obiectiv să descarce complet comerciantul de povara plății TVA care este datorata sau plătită în cursul desfășurării activității sale economice. Sistemul comun de TVA asigură astfel neutralitatea taxării tuturor activităților economice, oricare ar fi scopurile și rezultatele acestora, cu condiția ca aceste activități să fie, în principiu, impozabile " (hotărârea CEJ pronunțată în cauza Axei Kittel, par. 48).

De asemenea, art. 11 alin. (1) din Codul fiscal consacră principiul prevalentei economicului asupra juridicului, al realității economice, în baza căruia autoritățile fiscale au obligația să analizeze fondul economic al unei livrări intracomunitare, care prevalează asupra formei ei.

Directiva 112/2006/CE privind sistemul comun al TVA prevede că aplicarea scutirii de TVA în cazul livrărilor intracomunitare trebuie sa fíe simpla si corectă, permițând în același timp prevenirea evaziunii fiscale. Având in vedere aceste premise, rezulta că a condiționa aplicarea acestei scutiri de condiții de forma nu poate fi o măsură justificată decât din prisma unor măsuri de prevenire a evaziunii fiscale.

Curtea Europeana de Justiție (CEJ) în cauza C-409/04 Téleos Pic ș.a. vs. Commissioners of Customs & Excise, a considerat că atâta vreme cat un contribuabil acționează cu bună-credință, fondul economic al unei livrări intra-comunitare ar trebui sa prevaleze asupra formei ei.

Mai mult, în cauza C-146/05 A. Collee v. Finanzamt Limburg an der Lahn, CEJ a decis că în cazul în care este evident că a avut loc o livrare intracomunitara de bunuri, acesteia nu i se poate anula scutirea de TVA prevăzută de legislația în vigoare doar pe motiv ca documentele care atesta aceasta tranzacție nu sunt disponibile in timp util.

Mai departe CJE a decis că „...O măsură națională care condiționează, in esență, dreptul la scutire al unei livrări intracomunitare de respectarea unor obligații deforma, fără a lua în considerare cerințele de fond și, mai ales, fară a se întreba dacă acestea erau îndeplinite, depășește ceea ce este necesar pentru a asigura perceperea corectă a taxei. într-adevăr, operațiunile trebuie să fie impozitate luându se în considerare caracteristicile lor obiective. Or, în ceea ce privește determinarea caracterului intracomunitar al unei livrări, dacă o livrare îndeplinește condițiile prevăzute la articolul 28c secțiunea A litera (a) primul paragraf din a Șasea Directivă, nu este datorată nicio taxă pe valoarea adăugată în temeiul unei astfel de livrări. în consecință, din moment ce este incontestabil faptul că a fost efectuată o livrare intracomunitara, principiul neutralității fiscale impune ca scutirea de taxă să fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe deforma nu au fost respectate de către persoanele impozabile. Situația nu ar fi diferită decât dacă efectul încălcării unor astfel de cerințe de formă ar fi să împiedice probarea cu certitudine a faptului că cerințele de fond au fost îndeplinite.."

Mai mult, atâta timp cat cerințele de fond sunt indeplinite, si exista probe care sa justifice acest lucru, chiar daca cerințele formale nu sunt indeplinite, scutirea de TVA pentru livrarea intracomunitara trebuie acordata.

Prin abordarea inversă de către organele fiscale (și anume acordarea prevalentei condițiilor de forma) s-a încălcat principiul fundamental al neutralității TVA.

In acest sens, în cauza CEJ C-146/05 A. Collee v. Finanzamt Limburg an der Lahn, s-a decis că:

„ 23. scutirea unei livrări intra-comunitare in statul de plecare a expediției sau a transportului intra-comunitar de bunuri, căreia ii corespunde o achiziție intra¬comunitara impozitată in statul membru de sosire a expediției sau a transportului menționat, permite evitarea dublei impuneri si prin urmare neincalcarea principiului neutralității fiscale inerent sistemului comun de TVA".

„[...] 26. Or, rezulta dintr-o jurisprudenta constanta ca masurile pentru colectarea taxei si pentru prevenirea evaziunii fiscale pe care le pot adopta statele membre in temeiul articolului 22 alineatul (8) din a Șasea Directiva, nu trebuie sa depășească ceea ce este necesar pentru atingerea unor astfel de obiective. Aceste masuri nu pot prin urmare sa fie folosite in asafel incat sa puna in discuție neutralitatea TVA-ului care constituie un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit de legislația comunitara in materie (a se vedea hotărârea din 19 Septembrie 2ooo,Schmeink &Cofreth si Strobel, C-454/98, R..,p.l-69j^ punctul 59 precum si hotărârea din 21 februarie 2006 Halifax si alții, C-255/02, R..,pl-i6o9,punctul 92)."

II.2. Nelegalitatea respingerii la rambursare a TVA în cuantum de 5.130.046 lei

A. In ceea ce privește TVA respins la rambursare, în cuantum de 4.520.365 lei, se arată următoarele:

Suma provine din corectarea unor facturi aferente unor livrări intracomunitare pentru care nu s-a acordat scutire la controlul fiscal anterior (Decizia de impunere nr. 186 / 10.08.2009 și din Raportul de inspecție fiscala nr._ / 10.08.2009), pe motive de forma a documentelor (incalcarea art 10 alin (1) litera a) din OMEF 2222/2006). Respingerea la rambursare a acestei sume, prin Decizia de Impunere contestată, s-a făcut în mod nelegal, având în vedere următoarele argumente:

i. Societatea a acționat cu buna-credinta

Prin corectarea facturilor în discuție, după efectuarea controlului fiscal finalizat prin Raportul de Inspecție Fiscală nr._/10.08.2009 si apoi prin recorectarea lor în așa fel încât să reflecte tratamentul corect din punct de vedere TVA al operațiunilor in cauza (si anume livrări intracomunitare scutite de TVA cu drept de deducere), Societatea nu a urmărit decât beneficiul tratamentului corect din punct de vedere al TVA, aferent livrărilor intracomunitare efectuate către beneficiarii sai din alte S. Membre UE, si anume acela de operațiuni scutite de TVA cu drept de deducere.

Astfel, Societatea a efectuat următoarele corecții:

a)în luna septembrie 2009, Societatea a emis facturi de storno a facturilor pentru care nu a putut beneficia de scutirea de TVA din cauza codului invalid sau incorect de TVA (a se vedea facturile la care se face referire in paginile 34 si 35 din Raportul de Inspecție Fiscală);

b)aceste facturi nu au fost transmise beneficiarilor Societății, fiind anulate;

c)în 04 ianuarie 2010, Societatea a emis, în baza art 159 alin. (^) din C. Fiscal facturi de corecție în urma încheierii controlului fiscal, respectând prevederile legale, purtând mențiunea că sunt emise după control și fiind înscrise într-o rubric separată în decontul de taxă.

d)aceste facturi au fost trimise partenerilor intracomunitari, care au refuzat insa plata TVA-ului suplimentar colectat de organele de inspecție fiscala din România, considerând ca operațiunile in cauza nu sunt livrări locale in România, ci livrări intracomunitare, ei la rândul lor efectuând achiziții intracomunitare pentru care au aplicat TVA in statul lor membru prin mecanismul taxării inverse.

e) în 29 ianuarie 2010, în urma discuțiilor avute cu partenerii contractuali, Societatea emite facturi de corecție a celor emise anterior, cf art. 159 alin (1) litera b) C. Fiscal si pct. 81 indice 2 alin (2) din Norme, si anume: facturi cu minus, prin care se anulează facturile întocmite în data de 04.01.2010, facturi dealtfel neacceptate de beneficiarii finali; și facturi noi ce conțin informațiile corecte ale partenerilor intracomunitari, cu valorile inițiale, respectiv in regim de scutire de TVA cu drept de deducere, care au fost transmise partenerilor intracomunitari in cauza.

În urma corecțiilor de mai sus, Reclamanta îndeplinea condițiile de scutire prevăzute la art. 1 alin. (6) din Ordinul Ministerului Economiei si Finanțelor (OMEF) 2421/2007 si din OMEF 1503/2007, modificate ulterior prin OMEF 3428/2008 si OMEF 3419/2009, conform căruia „Dacă inspecția fiscală a fost deja efectuată și, ulterior expirării termenului prevăzut la alin. (2), fără să depășească termenul legal de prescripție, persoana impozabilă intră în posesia documentelor de justificare a scutirii de taxă, poate solicita organelor fiscale competente reverificarea perioadei respective, în conformitate cu prevederile Ordonanței Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările ulterioare."

Posibilitatea ca Societatea sa beneficieze de prevederile de mai sus a fost recunoscuta si de către inspectorii fiscali cu ocazia controlului inițial finalizat prin RIF_/10.08.2009 (a se vedea pagina 44 din acest RIF, unde se precizează foarte clar ca Societatea are la dispoziție posibilitatea de a apela la acest articol pentru a beneficia de tratamentul de scutire).

Procedând în sens contrar, echipa de inspecție fiscală a încălcat prevederile art. 7 alin. 3) din Codul de procedură fiscală în ceea ce privește rolul activ al autorității fiscale, întrucât acesta are obligația îndrumării contribuabilului „...pentru depunerea declarațiilor si a altor documente, pentru corectarea declarațiilor sau a documentelor, ori de cate ori este cazul."

Astfel, echipa de inspecție fiscale in mod nelegal nu a luat în considerare facturile corectate, rezumându-se doar la a relua concluziile formulate cu prilejul primului control fiscal, respectiv a facturilor conținând codurile de TVA greșite.

Prin . corecții Societatea a urmărit corelarea operațiunilor efectuate cu documentația aferenta, astfel încât să i se confere tratamentul just operațiunilor efectuate, și anume tratamentul de scutire de TVA cu drept de deducere aferent livrărilor intracomunitare efectuate către beneficiarii săi din alte S. Membre UE.

Mai mult, buna-credinta de care a dat dovada Societatea se desprinde si din modul transparent in care a explicat, in cadrul discuției finale a echipei de inspecție fiscala cu contribuabilul (Capitolul V la Raportul de Inspecție), intreaga derulare a evenimentelor si circumstanțele in care a emis facturile de corecție mai sus menționate. Punctul de vedere al Societății este inclus în paginile 45 - 49 din Raportul de Inspecție Fiscală.

Din acest punct de vedere exprimat in mod oficial de Societate inainte de a se finaliza controlul fiscal, reies următoarele aspecte importante:

a.Emiterea greșită a facturilor inițiale s-a datorat faptului că la verificarea validității codurilor de TVA din sistemul VIES, această bază de date nu permite identificarea deținătorului codului de TVA;

b.Corectarea facturilor aferente livrărilor intracomunitare s-a realizat în acord cu dispozițiile normative aplicabile, conținute în art. 1 alin (6) din OMEF 2421/2007 si din OMEF 1503/2007, modificate ulterior prin OMEF 3428/2008 si OMEF 3419/2009;

c.Toate operațiunile pentru care nu s-a acordat scutirea de TVA cu ocazia controlului inițial finalizat prin RIF_/10.08.2009 au la baza un transport fizic de marfa din România in alt stat membru, aspecte de fapt necontestate:

d.Pentru aceste operațiuni partenerii contractuali (beneficiarii livrărilor intracomunitare) au supus TVA-ului aceste operațiuni (prin mecanismul taxării inverse), întrucât au realizat achiziții intracomunitare în statele membre de destinație a bunurilor.

Astfel, analizând doar motivele de forma, si nu si cele de fond ale prezentei cauze, echipa de inspecție fiscală, precum și organul de soluționare a contestației au încălcat prevederile Codului de Procedură Fiscală, precum și principiul neutralității TVA și prin aceasta au prejudiciat Societatea cu suma de 4.520.365 lei, in condițiile in care Reclamanta am acționat cu buna-credinta, iar condițiile de aplicare a scutirii de TVA pentru livrările intracomunitare respective sunt indeplinite.

Aceste condiții sunt reflectate de dispozițiile legale aplicabile și constau în (i) transportul bunurilor într-un stat membru și (ii) existența documentelor cerute de legislația specifică.

Prin urmare, privarea Reclamantei de dreptul de a aplica scutirea de TVA doar pe motive de forma, fără a lua în considerare realitatea sau substanța operațiunii în cauza, este o măsură nelegală, cu atât mai mult cu cât mijloacele de probă ignorate erau în măsură să probeze realitatea tranzacțiilor.

ii. Substanța operațiunii analizate are prioritate față de forma de derulare a operațiunilor în cauza

Este limpede ca toate operațiunile pentru care nu s-a acordat scutirea de TVA cu ocazia controlului inițial finalizat prin RIF inițial nr._/10.08.2009 reprezintă în fapt operațiuni de natura livrărilor intracomunitare, care au la baza un transport fizic al bunurilor respective din România in alt stat membru.

De asemenea, este de necontestat faptul că o livrare intracomunitara trebuie să beneficieze de regimul de scutire de TVA cu drept de deducere, în baza articolului 143 alin (2) litera a) din Codul Fiscal, în măsura în care se respectă condițiile de aplicare a scutirii de TVA (dovada transportului din România in alt Stat Membru UE, si o factura corecta, conținând codul valid de TVA al beneficiarului livrării).

În cazul de față, aplicarea scutirilor de TVA pentru livrările intracomunitare respective nu a fost permisa din motive ce tin exclusiv de forma documentelor, nu de substanța operațiunii.

Mai mult, nu s-a pus niciun moment problema vreunei suspiciuni de frauda la adresa Societății, lucru dealtfel necontestat nici de prima, nici de a doua echipa de inspecție fiscala.

La data controlului inițial, finalizat prin RIF_/10.08.2009, inspectorii fiscali nu au inteles sa permită Societății corectarea facturilor in timpul controlului fiscal, lucru care trebuia realizat in mod nemijlocit, pentru ca este in spiritul rolului activ invocat in Art 7 din Codul de Procedura Fiscala (pentru mai multe detalii in acest sens a se vedea si argumentele prezentate la punctul 3 mai jos).

Totuși, inspectorii fiscali au indicat la acea data in scris in cadrul RIF_/10.08.2009 faptul ca Societatea poate solicita dupa incheierea acelei inspecții fiscale, reverificarea perioadei, pentru operațiunile respective, in scopul redobândirii tratamentului de scutire de TVA pentru acele operațiuni, in baza articolului 1 alin (6) din OMEF 2421/2007 si din OMEF 1503/2007, modificate ulterior prin OMEF 3428/2008 si OMEF 3419/2009.

Livrarea intracomunitara de bunuri, prin natura sa, este o operațiune care trebuie sa fie scutita de TVA, ea având in contrapartida o achiziție intracomunitara de bunuri, realizata in statul membru unde se incheie transportul bunurilor, fiind supusa TVA in acest stat membru prin mecanismul taxării inverse. Acest lucru este realizat pentru a evita o dubla taxare a unei operațiuni singulare din punct de vedere economic (o vânzare de bunuri) care pentru scopuri de TVA este transpusa in doua operațiuni impozabile distincte, livrarea fiind scutita de TVA in statul membru de plecare a transportului bunurilor, iar achiziția in contrapartida sa fiind impozabila in statul membru unde se incheie transportului bunurilor.

Neacordarea regimului just acestor operațiuni (acela de scutire de TVA cu drept de deducere) ar conduce la o încălcare grava a principiului neutralității TVA-ului, intrucat furnizorul (Societatea noastră) ar fi pusa in poziția de a colecta TVA 19%, in schimb beneficiarii acestor livrări nu si-ar putea recupera aceste sume reprezentând TVA.

Astfel, aplicarea TVA pentru aceste tranzacții ar reprezenta o profunda incalcare a principiului neutralității TVA, conform căreia TVA se deduce la fiecare stadiu de producție si distribuție din TVA generata de operațiunile realizate si reprezintă un cost doar pentru consumatorul final; aceasta deoarece prevederile Directivei 9/2008/CE privind recuperarea TVA achitata de persoane stabilite in alt stat membru decât cel in care se fac cumpărările, transpusa corespunzător si in Codul Fiscal la art. i47A2, nu permite recuperarea unui TVA aplicat pentru o operațiune care in mod normal trebuie sa fie scutita de TVA, cum este si cazul livrărilor intracomunitare.

In ceea ce privește legislația si jurisprudenta europeana, invoca următoarele cu privire la subiectul in discuție: art. 131 din Directiva 112/2006/CE, care prevede ca „Scutirile menționate la capitolele 2 - 9 se vor aplica fara a prejudicia alte prevederi comunitare si in conformitate cu regulile stabilite de statele membre pentru a facilita aplicarea simpla si corecta a acestor scutiri precum si pentru a preveni posibila evaziune fiscala".

Astfel, Directiva 112/2006/CE, de la principiile căreia legea romaneasca nu poate sa deroge, prevede ca aplicarea scutirii de TVA in cazul livrărilor intracomunitare trebuie sa fie simpla si corecta, permițând in același timp prevenirea evaziunii fiscale. Având in vedere acest articol, consideră ca fondul economic al unei livrări intracomunitare (respectiv faptul ca bunurile au ajuns la o destinație din alt stat membru) prevalează asupra formei ei (cum ar fi mențiunea corecta a unui cod de TVA in facturi la data controlului). Rezulta deci, ca a condiționa aplicarea acestei scutiri de condiții de forma poate fi o acțiune justificata doar prin prisma unor masuri de prevenire a evaziunii fiscale.

Totuși, in acest sens, Curtea Europeana de Justiție („CEJ") in speța Teleos (C-409/04) a considerat ca atâta vreme cat un contribuabil acționează cu buna-credinta, fondul economic al unei livrări intracomunitare ar trebui sa prevaleze asupra formei ei.

Astfel, in aceasta speța, judecătorii CEJ au dat castig de cauza societății Teleos ., in care s-a dovedit ca aceasta a furnizat bunuri către un beneficiar cu livrarea, aparent, la o destinație din alt stat membru, transportul urmând a fi organizat de beneficiar (in realitate transportul nu a avut loc). CEJ a considerat ca Teleos are dreptul sa beneficieze de scutire de TVA, având in vedere ca s-a dovedit de buna credința, respectiv in momentul in care a livrat bunurile a fost convinsa ca acestea sunt transportate in alt stat membru, beneficiarul furnizând dovezi documentare in acest sens.

Rezulta deci din speța Teleos ca nu intotdeauna forma documentelor reprezintă o garanție a faptului ca o operațiune a avut . fondul tranzacției ar trebui analizat in primul rand pentru a determina acest lucru, forma documentelor trecând ..

In plus fata de cele precizate, considera necesar sa invoce si cauzele relevante judecate la CEJ. Potrivit hotărârii CEJ formulata in cauza C-146/05 A. Collee v. Finanzamt Limburg an der Lahn, s-a stabilit ca in cazul in care este evident ca a avut loc o livrare intracomunitara de bunuri, acesteia nu i se poate anula scutirea de TVA prevăzuta de legislația in vigoare doar pe motiv ca documentele care atesta aceasta tranzacție nu sunt disponibile in timp util.

Decizia menționează ca „In ceea ce privește in primul rand intrebarea daca administrația fiscala poate refuza sa scutească de TVA o livrare intra-comunitara numai pentru motivul ca proba contabila a acestei livrări a fost prezentata tardiv, este necesar sa se constate ca o măsura naționala care condiționează in esența dreptul la scutire al unei livrări intra-comunitare de respectarea unor obligații de forma fara a lua in considerare cerințele de fond si mai alesfara a se întreba daca acestea erau indeplinite, depășește ceea ce este necesar pentru a asigura perceperea corecta a taxei."

Astfel, CEJ a menționat ca o măsura naționala care condiționează, in esența, dreptul la scutire a unei livrări intracomunitare de respectarea unor obligații formale, fara a lua in considerare cerințele de fond si, mai ales, fara a se intreba daca acestea erau indeplinite, depășește ceea ce este necesar pentru a asigura perceperea corecta a taxei. Mai mult, atâta timp cat cerințele de fond sunt indeplinite si exista probe care sa justifice acest lucru, chiar daca cerințele formale nu sunt indeplinite, scutirea de TVA pentru livrarea intracomunitara trebuie acordata.

Prin abordarea inversa a autorităților fiscale române (si anume a acorda intaietate condițiilor de forma) s-a incalcat un principiu fundamental (confirmat in acest sens de diferite decizii ale CEJ) al sistemului de TVA, si anme principiul neutralității TVA.

Mai mult, conform punctului 23 din Decizia in cauza C-146/05, A. Collee v. Finanzamt Limburg an der Lahn, „ scutirea unei livrări intra-comunitare in statul de plecare a expediției sau a transportului intra-comunitar de bunuri, căreia ii corespunde o achiziție intra-comunitara impozitată in statul membru de sosire a expediției sau a transportului menționat, permite evitarea dublei impuneri si prin urmare neincalcarea principiului neutralității fiscale inerent sistemului comun de TVA".

De asemenea, în aceeași hotărâre, CEJ statuează și că: „[...] 26. or, rezulta dintr-o jurisprudenta constanta ca masurile pentru colectarea taxei si pentru prevenirea evaziunii fiscale pe care le pot adopta statele membre in temeiul articolului 22 alineatul (8) din a șasea directiva, nu trebuie sa depășească ceea ce este necesar pentru atingerea unor astfel de obiective. Aceste masuri nu pot prin urmare sa fie folosite in asafel incat sa puna in discuție neutralitatea TVA-ului care constituie un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit de legislația comunitara in materie (a se vedea hotărârea din 19 Septembrie 200o,Schmeink &Cofreth si Strobel, C-454/98, Recp.I-6973 punctul 59 precum si hotărârea din 21 februarie 2006 Halifax si alții, C-255/02, R..,pI-i6o9,punctul 92)."

Rezulta fara dubiu din cele prezentate mai sus ca decizia organelor fiscale de a refuza rambursarea sumei de 4.520.365 lei fara a verifica fondul tranzacțiilor respective, desi a avut la dispoziție facturile corecte aferente acestor tranzacții, este nelegala, prejudiciind în mod grav Societatea.

iii.Organele de inspecție fiscala nu au analizat pe fond situația de fapt, desi erau obligate sa faca acest lucru.

Conform Codului de Procedura Fiscala, rolul unei inspecții fiscale este de a verifica corectitudinea declarațiilor fiscale depuse de contribuabil cu starea de fapt.

Este deci profund nelegala atitudinea organelor fiscale care nu au acordat drept de rambursare pentru TVA în cuantum de 4.520.365 lei, aferenta facturilor corectate, menționând in același timp la pagina 35 din Raportul de Inspecție ca „prezenta inspecție fiscala parțiala nu a stabilit realitatea operațiunilor economice care au dus la emiterea acestor facturi". Nu in ultimul rând, organele de inspecție fiscala mai menționează la pagina 39 din Raportul de Inspecție ca „inca nu sunt lămurite care din datele de identificare ale facturilor inițiale sunt corecte".

Rezulta din cele de mai sus ca organele fiscale au refuzat suma de 4.520.365 lei la rambursare, fara a verifica starea de fapt fiscala (respectiv nu au analizat facturile corectate care se refera la livrările intracomunitare pentru care prima inspecție fiscala a refuzat aplicarea scutirii de TVA pe motive de forma), lucru ce ar fi fost de esența unei inspecții fiscale.

In situația de fapt fiscală la data efectuării inspecției fiscale, Societatea s-a găsit in situația in care a realizat livrări intracomunitare de bunuri in perioada ianuarie 2007-aprilie 2008, pentru care a prezentat facturi corectate conținând codurile de înregistrare in scopuri de TVA corecte ale beneficiarilor acestor livrări, facturi asupra cărora organele de control nu s-au pronunțat cu privire la realitatea tranzacțiilor, ci doar asupra modului de efectuare a corecțiilor.

Or, daca organele de inspecție fiscala ar fi determinat starea de fapt fiscala pentru aceste operațiuni, aceasta ar fi condus in mod nemijlocit la recunoașterea scutirii de TVA pentru livrările intracomunitare in cauza. Refuzând rambursarea sumei de 4.520.365 lei fara a verifica starea de fapt cu privire la tranzacțiile aferente constituie o încălcare a prevederilor articolului 105 din Codul de Procedura Fiscala, conform căruia: „Inspecția fiscală va avea în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt și raporturilor juridice care sunt relevante pentru impunere."

iv.Argumentele de drept invocate de organele de inspecție fiscala sunt nelegale

Organele de inspecție fiscala citează articolele 151 indice 2 alin (1), 159 alin (3) din Codul Fiscal si punctul 8iAi alin. 3 si 4 din HG 44/2004 (Normele la Codul Fiscal), ca articole încălcate de Societate, încălcare care a condus către situația in care Societatea nu beneficiază de rambursare in suma de 4.520.365 lei, constituita ca urmare a neacordarii scutirii pentru livrările intracomunitare in cauza.

In ceea ce privește articolul 151 indice 2 alin (1), consideră ca acesta nu este aplicabil in cazul nostru, intrucat el se refera la cu totul alte situații decât cea de fata. Astfel, articolul indicat precizează ca: „Beneficiarul este ținut răspunzător individual și în solidar pentru plata taxei [...]".

Așadar, prevederile art. 151 indice 2 din Codul Fiscal stabilesc modul in care autoritățile fiscale ar fi îndreptățite sa perceapă TVA datorata pentru operațiuni taxabile de la beneficiarul acestor operațiuni, in situația in care aceste sume nu se pot obține de la furnizor - persoana obligata la plata TVA conform art. 150 alin. (1) din Codul Fiscal.

A interpreta prevederile respective in maniera organelor de control ar duce la situația in care beneficiarul unei livrări intracomunitare ar fi ținut răspunzător in solidar pentru plata TVA, in condițiile in care, in România, ca stat membru de origine, in mod normal este aplicabila o scutire de TVA pentru o astfel de livrare.

Mai mult, raporturile prin care se stabilesc sumele de plata datorate intre comercianți sunt doar de natura comerciala. Ca atare, chiar daca TVA este datorata pentru o anumita livrare de bunuri, intelegerea comerciala a pârtilor este cea care va decide modul de stingere a acestor sume. Ca atare, Societatea noastră nu este indreptatita sa ceara plata TVA de la clienții sai in virtutea art. 151 indice 2 intrucat nu Codul Fiscal este cel care reglementează aspecte legate de modul de stingere a datoriilor privind prețul (inclusiv TVA aferenta, dupa caz) pentru bunurile tranzactionate intre comercianți.

Având in vedere cele de mai sus, nu putem fi de acord nici cu concluzia evidențiata de organele de inspecție fiscala: „in concluzie, conform Art 259 alin (3) din Codul Fiscal, Societatea putea emite facturi de corecție către beneficiari, care sunt răspunzători individual si in solidar pentru plata taxei cu furnizorul (potrivit Art 151*2 alin (1) a aceleiași legi), in vederea recuperării de la aceștia a TVA-ului respins la rambursare prin RIF_"10.08.200g si nu pentru a recupera aceasta suma de la statul roman".

In egala măsura, considera ca punctul 81 indice 2 alineatul (3)4 din Normele la Codul Fiscal nu este aplicabil in cazul de față pentru argumentele prezentate in cele ce urmează.

In sprijinirea constatării lor, inspectorii fiscali au precizat ca: „Aceste facturi de corecție sunt făcute de reprezentanții Societății cu incalcarea prevederilor alin. (3) ale pct. 8iAi din HG 44/2004 cu modificările si completările ulterioare (valabil in 2010) modificând tratamentul fiscal stabilit de inspecția anterioara."

In acest sens, se invocă prevederile pct 81 indice 1 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal, valabile in 2010 invocat de inspectorii fiscali ca temei de drept incalcat de Societate: „Organele de inspecție fiscală vor permite deducerea taxei pe valoarea adăugată în cazul în care documentele controlate aferente achizițiilor nu conțin toate informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal sau/și acestea sunt incorecte, dacă pe perioada desfășurării inspecției fiscale la beneficiar documentele respective vor fi corectate de furnizor/prestator în conformitate cu art. 159 din Codul fiscal. Furnizorul/Prestatorul are dreptul să aplice prevederile art. 159 alin. (1) Ut. b) din Codul fiscal pentru a corecta anumite informații din factură care sunt obligatorii potrivit art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, care au fost omise sau înscrise eronat, dar care nu sunt de natură să modifice baza de impozitare și/sau taxa aferentă operațiunilor ori nu modifică regimul fiscal al operațiunii facturate inițial, chiar dacă a fost supus unei inspecții fiscale. Această factură va fi atașată facturii inițiale, fără să genereze înregistrări în decontul de taxă al perioadei fiscale în care se operează corecția, nici la furnizor/prestator, nici la beneficiar."

Asa cum se poate observa, prevederile legale invocate de organele de inspecție fiscala se refera la modul de corectare a documentelor privind achizițiile atunci cand inspecția fiscala se desfășoară la beneficiarul tranzacției. Așadar, considera ca intenția legiuitorului a fost sa puncteze ca furnizorii pot sa modifice facturile emise către beneficiarii lor daca acestea nu conțin informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul Fiscal, chiar si in situația in care au fost supuși unei inspecții fiscale care a verificat corectitudinea acestor documente la furnizori, daca nu se modifica regimul fiscal al operațiunii respective.

Interpretarea acestei clarificări a Normelor metodologice in sensul expus mai sus este susținuta de prevederile art. 1, alin. (6) din OMEF 2421/2007 care conferă dreptul de aplicare a scutirii de TVA in situația in care ulterior inspecției fiscale contribuabilul intra in posesia tuturor documentelor de justificare a acestor scutiri.

In baza celor prezentate, este profund eronat ca autoritățile fiscale sa sugereze contribuabilului ca ar fi trebuit sa aplice o procedura prin care ar fi aplicat un regim de taxare pentru o operațiune scutita, in contextul in care Societatea, la momentul efectuării prezentei inspecții fiscale, deținea toate documentele justificative necesare susținerii acestei scutiri de TVA prevăzuta pentru livrările intracomunitare, care nelegal nu au fost luate in considerare de autoritățile fiscale in vederea stabilirii stării de fapt fiscala.

B. In ceea ce privește TVA respins la rambursare în cuantum de 391.000 lei, aferent produselor considerate „ireparabile" și TVA în cuantum de 218.681 lei, aferent unor facturi de stornare intocmite de Societate pentru produse cu deficiente de calitate, se arată următoarele:

1. Societatea obține venituri din valorificarea rebuturilor

Consideră profund eronata constatarea echipei de inspecție fiscala potrivit căreia pentru produsele finite cu defecte de calitate/ireparabile returnate Societății de către clienții sai, aceasta isi menține dreptul de deducere a TVA numai in situația in care recuperează contravaloarea lor de la persoana răspunzătoare de calitatea lor necorespunzatoare (conform Raport de inspecție: „TVA aferenta rebuturilor se considera deductibila din punct de vedere fiscal numai in situația in care contravaloarea acesteia este recuperata de la persoanele răspunzătoare pentru calitatea necorespunzatoare a produselor obținute.").

Face precizarea ca practica in industria producătoare de bunuri este ca produsele realizate si care nu sunt acceptate de clienți sa fie ori returnate la furnizor, acesta ocupandu-se fie de repararea lor (daca este posibil) in scopul revanzarii ulterioare, fie le valorifica ca deșeuri, daca acestea sunt ireparabile (prin vânzare către o companie specializata potrivit prevederilor legale) Clientul se poate intoarce impotriva furnizorului pentru livrarea de marfa necorespunzatoare si, pe langa anularea contractului comercial poate sa pretindă si daune-interese la o valoare agreata de parti si prevăzuta prin contract. La rândul sau, furnizorul se poate indrepta impotriva producătorului pentru despăgubiri prevăzute prin contractul de fabricație pentru neexecutare corespunzătoare a producției.

Trebuie menționat ca organelor de inspecție fiscala li s-a explicat in cursul inspecției fiscale si li s-au pus la dispoziție documente (declarații vamale, facturi comerciale, situații intocmite de Societate etc.) din care reiese ca acele produse ireparabile sunt in genere expediate la anumite intervale de timp, atat in afara Comunității, cat si in Comunitate sau in România, la reciclatorii agreați de Grupul Flextronics.

Mai mult, la pagina 20 din Raportul de Inspecție, inspectorii fiscali au consemnat ca Societatea obține venituri din valorificarea deșeurilor, precum si de la reciclator, pe tona de tip de deșeuri obținut. Flextronics BV deține certificate de distrugere a pieselor si de separare a tipurilor de materiale obținute.

Or, expedierea lor in afara Comunității sau in Comunitate, sau in România la reciclatori agreați coroborata cu faptul ca se obțin si venituri din aceste activități conduc către concluzia ca Societatea realizează operațiuni taxabile si cu aceste bunuri (a se vedea Anexa 1.5. pct 24 din Capitolul VIL „Anexe" la Raportul de Inspecție, si Anexa 4.2., inclusa la pct 32 din Capitolul VII. „Anexe" la Raportul de Inspecție).

Așadar, constatarea organelor de inspecție fiscala reprezintă o profunda încălcare a principiilor de deducere a TVA enunțate la art. 145 in Codul Fiscal: „(2) Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operațiuni: a) operațiuni taxabile; c) operațiuni scutite de taxă, conform art. 143,144 și 144^1".

Din cele enunțate in cadrul Raportul de inspecție, rezulta ca inspectorii fiscali au ignorat faptul ca Societatea a obținut venituri din valorificarea deșeurilor de la companiile specializate pentru valorificarea acestora, in situația celor ireparabile, operațiuni impozabile in sensul art. 126, alin. (1) lit. a) din Codul Fiscal si care conferă dreptul de deducere a TVA pentru Societate?-

In egala măsura, in anumite situații in care produsele nu mai puteau fi reparate, insa beneficiarul si-a asumat responsabilitatea defectelor acelor bunuri, Societatea a facturat bunurile in cauza către beneficiari cu regimul de TVA corespunzător (de exemplu, daca bunurile au rămas in România dupa întoarcerea lor de la client pentru inspecția calitativa, Societatea a redus baza impozabila la livrarea intracomunitara inițiala si a refacturat bunurile cu TVA romanesc intrucat bunurile in cauza au rămas in România); aceste situații sunt prezentate in vedea Anexa 1.5. pct 24 din Capitolul VIL „Anexe" la Raportul de Inspecție, si Anexa 4.2., inclusa la pct 32 din Capitolul VII. „Anexe" la Raportul de Inspecție.

îi. Societatea a intenționat sa realizeze operațiuni taxabile, rebuturile rezultând din cauze obiective

Este de necontestat faptul ca Societatea a intenționat tot timpul sa realizeze operațiuni taxabile, constând in vânzarea produselor finite obținute către beneficiari. Aceasta intenție de a realiza operațiuni taxabile trebuie sa ii păstreze Societății intact dreptul de deducere TVA aferent achizițiilor de materii prime.

Mai mult, produsele cu defecte de calitate/ireparabile sunt rezultate in urma unor procese obiective, ce tin de fluxul productiv si de faptul ca nu exista un proces, un flux de producție perfect.

iii. Organele de inspecție fiscala nu pot sa impună Societății imputarea sau neimputarea unor penalități contractuale

Consideră profund eronata decizia organelor de inspecție fiscala de respingere la rambursare a TVA aferent produselor finite cu defecte de calitate/ireparabile returnate de clienți, pe motiv ca Societatea ar fi trebuit sa recupereze valoarea lor de la producător (Flextronics România) in baza contracUiluj de producție incheiat intre parti (clauza 3.6).

Organele de inspecție fiscala invoca art. 126, alin. (1), lit a) din Codul Fiscal potrivit căruia: „Din punct de vedere al TVA sunt operațiuni impozabile in România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții: a) operațiunile care, in sensul art. 128-130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, in sfera taxei, efectuate cu plata".

In sensul art. 128, alin. (1) din Codul Fiscal, „este considerata livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca si un proprietar".

Or, in cazul de fata, Societatea nu transmite către Flextronics România dreptul de a dispune de aceste produse ca si proprietar intrucat, asa cum am arătat si in explicațiile furnizate echipei de inspecție fiscala, Societatea fie repara aceste produse cu ajutorul procesatorului Flextronics România SRL si le revinde către clienți, fie, daca produsele returnate sunt ireparabile, Societatea le valorifica ca si deșeuri, transmitandu-le cu plata către companii specializate in acest scop.

In ceea ce privește clauza contractuala (3.6) din Contractul de producție, aceasta prevede: „In cazul in care cerințele de calitate sunt rezultatul eșecului SRL ROM [Flextronics România] de a fabrica corect produsele finite, SRL ROM [Flextronics România] va trebui sa achite toate taxele rezonabile, daunele si cheltuielile apărute la SRL Europe [Flextronics BV], ca urmare al unei asemenea nerespectari contractuale."

Din modul in care este conceputa aceasta clauza contractuala, este evident ca reprezintă modul in care Flextronics România il va „despăgubi" pe Flextronics BV pentru eșecul sau de a realiza produsele finite cu indeplinirea cerințelor de calitate solicitate.

In conformitate cu prevederile art. 137, alin. (3), lit. c) din Codul Fiscal: „(3) Baza de impozitare nu cuprinde următoarele: b) sumele reprezentând daune-interese, stabilite prin hotărâre judecătorească definitivă și irevocabilă, penalizările și orice alte sume solicitate pentru neîndeplinirea totală sau parțială a obligațiilor contractuale, dacă sunt percepute peste prețurile și/sau tarifele negociate. Nu se exclud din baza de impozitare orice sume care, în fapt, reprezintă contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate."

Așadar, faptul ca Societatea nu a solicitat de la Flextronics România aceste despăgubiri contractuale nu schimba situația de fapt intrucat, asa cum am arătat, Societatea nu efectuează o livrare de bunuri in sensul art. 128 din Codul Fiscal către Flextronics România, cum ar fi fost in cazul in care aceste produse finite ar fi fost imputate, ci livrează aceste produse fie către clienții sai ulterior reparării lor, fie către companii specializate in valorificarea deșeurilor. Mai mult, imputarea către Flextronics România a acestor sume ar reprezenta o operațiune care nu se cuprinde in baza de impozitare a operațiunilor impozabile, in baza Art 137, alin. (3), lit. c) din Codul Fiscal.

Mai mult, aceasta intruziune in relațiile comerciale ale Societății reprezintă un abuz din partea organelor de inspecție fiscala, decizia de a factura sau a nu factura aceste penalități contractuale fiind o opțiune pentru Societate, nu o obligație pe care o poate impune o autoritate, cum este in acest caz autoritatea fiscala.

Pentru aceste motive, rezulta clar ca nu putem avea de-a face cu o livrare de bunuri realizata cu plata de Societate către Flextronics România care sa fie supusa 19% TVA.

iv. Produsele cu defecte de calitate / ireparabile sunt luate in calculul preturilor convenite cu clienții finali

Nu in ultimul rand, se menționează și faptul că, in relațiile sale comerciale, Societatea negociază si o anumita rata de randament cu beneficiarii produselor finite, rate de randament care sunt agreate de ambele parti.

Astfel, organelor de inspecție fiscala li s-a prezentat cu ocazia controlului fiscal o situație detaliata a acestor rate de randament, care variază intre 99.2% si 99.5%, ceea ce inseamna ca in preturile convenite cu clienții finali exista o rata de „scrap" (produse cu defecte de calitate/ireparabile) de in medie 0.5% - 0.8%. Aceasta inseamna ca la rândul ei, Societatea accepta din partea procesatorului Flextronics România o rata similara de randament (intre 99.2% si 99.5%), si implicit una similara de „scrap" (produse cu defecte de calitate / ireparabile) de in medie 0.5% - 0.8%, acestea fiind cauzele pentru care Societatea nu a imputat aceste produse către procesatorul Flextronics România.

De asemenea, organelor de inspecție fiscala li s-a demonstrat in cursul inspecției ca in termeni procentuali, procentul de scrap (produse cu defecte de calitate/ ireparabile) este de aprox o.3%-o.65%, cu mult sub procentul agreat cu clienții finali.

C. In ceea ce privește obligațiile fiscale accesorii, in cuantum de 30.052 lei

Decizia organelor de inspecție fiscala de a calcula obligații fiscale accesorii in sarcina Societății in suma de 30.052 lei este netemeinica si nelegala.

Conform principiului accesorium sequitur principale, motivele de nelegalitate mai sus-menționate vizând obligațiile fiscale principale, respectiv neadmiterea la rambursare a TVA mai sus-menționat, conducând la anularea actelor administrativ-fiscale privind obligațiile fiscale principale, atrag și nelegalitatea impunerii de către organele fiscale a sumele reprezentând obligații de plata accesorii aferente TVA contestat.

În drept, au fost invocate dispozițiile art. 218 alin. 2) din Codul de procedură fiscală, art. 8 alin. 1, art. 10 alin. 1), art. 18 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, textele de lege menționate în prezenta, precum și principiile în care își are sediul materia.

Cererea a fost timbrată cu 4 lei taxă judiciară de timbru și 0,3 lei timbru judiciar.

Pârâta Agenția Naționala de Administrare Fiscala a formulat întâmpinare, prin care a solicitat instanței respingerea acțiunii ca nefondata.

În motivarea întâmpinării, s-au reținut următoarele considerente:

I. Solicita instanței respingerea capătului de cerere referitor la suma de 4.520.365 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată. În mod legal, organele de inspecție fiscală au respins la rambursare taxa pe valoarea adăugată în sumă de 4.520.365 lei ca urmare a neacordării scutirii, în condițiile în care corectarea facturilor care conțineau cod invalid sau incorect de TVA nu s-a efectuat potrivit prevederilor legale.

In fapt, organele de inspecție fiscală au constatat că S.C. Flextronics M. Europe BV Olanda a emis 120 de facturi de corecție înregistrate în jurnalul de vânzări al lunii septembrie 2009, care nu au mai fost luate în considerare în luna ianuarie 2010, 62 de facturi de corecție înregistrate în jurnalul de vânzări al lunii ianuarie 2010 și 124 de facturi de corecție înregistrate în jurnalul de vânzări al lunii ianuarie 2010, ca să justifice înregistrarea sumei în decontul de TVA aferent lunii ianuarie 2011, prin stornările repetate, S.C. Flextronics M. Europe BV Olanda ajungând să emită un număr de 306 facturi pentru a corecta 62 de facturi emise inițial și încălcând astfel prevederilor alin.(3) ale pct.811 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 cu modificările și completările ulterioare. Organele de inspecție fiscală au constatat că S.C. Flextronics M. Europe BV Olanda a înregistrat în luna ianuarie 2010, în decontul de taxă pe valoarea adăugată un număr de 186 „facturi corectate" dar care conțin coduri de taxă pe valoarea adăugată la clienți invalide și incorecte, în sumă de 4.520.365 lei.

Organele de inspecție fiscală au constatat că societatea nu a putut beneficia de scutirea de TVA aferentă facturilor emise către S.C. Lucent Technologie Sales LTD Irlanda, Ericsson AB, Philips Electronics Hong Kong, Thales E-Transactions Marea Britanie, B. Rex LTD Marea Britanie, deoarece facturile emise către aceste societăți, au evidențiat coduri de TVA al altor firme, altele decât cele cărora le erau emise facturile, respectiv Racal Transcom LTD Marea Britanie, Lucent Technologies Europe Irlanda, Lucent Technologies International Sales Germania, Lucent Technologies International Sales LTD Olanda, Philips Consumer Lifestyle Olanda, sau cod de TVA invalid.

In urma inspecției fiscale parțiale, organele de inspecție fiscală au constatat că nu s-a putut stabili realitatea operațiunilor economice care au dus la emiterea acestor facturi ce evidențiază coduri de TVA incorecte sau invalide și nici dacă s-au folosit alte coduri de TVA deoarece clienții către care au fost emise aceste facturi nu aveau coduri valide de TVA sau bunurile aferente nu au fost trimise.

În drept, în ceea ce privește livrările intracomunitare de bunuri, sunt aplicabile prevederile art.143 alin.2, lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare: (2) Sunt, de asemenea, scutite de taxă următoarele: a) livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru".

Pe cale de consecința, scutirea de taxă pe valoarea adăugată, în cazul livrărilor intracomunitare, se acordă în cazul în care beneficiarul comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din statul membru în care este rezident.

De asemenea, sunt aplicabile prevederile art.10 alin.1 din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2222 /2006: "Scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art.143 alin.(2) lit.a) din Codul fiscal, cu excepțiile de la pct.1 și 2 ale aceluiași alineat, din Codul fiscal se justifică pe baza următoarelor documente:

a)factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute la art.155 alin.(5) din Codul fiscal, și în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru;

b)documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru,și după caz,

c)orice alte documente, cum ar fi: contractul/comandă de vânzare/cumpărare, documentele de asigurare.”

Prin Decizia de impunere nr. 186 /10.08.2009 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilită de inspecția fiscală, organele de inspecție fiscală au respins la rambursare suma de 4.520.365 lei întrucât facturile emise nu conțineau un cod valid de TVA al clientului, act administrativ fiscal necontestat de S.C. Flextronics M. Europe BV Olanda.

Reclamanta a procedat la corectarea informațiilor înscrise în facturile fiscale, emițând și stornând succesiv facturi fiscale ajungându-se la un număr de 186 de facturi fiscale corectate.

Potrivit art.155 alin.(5) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare: „Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informații: (...) f) denumirea/numele și adresa beneficiarului bunurilor sau serviciilor, precum și codul de înregistrare în scopuri de TVA sau codul de identificare fiscală ale beneficiarului, dacă acesta este o persoană impozabilă sau o persoană juridică neimpozabilă; g) denumirea /numele beneficiarului care nu este stabilit în România și care și-a desemnat un reprezentant fiscal, precum și denumirea/numele, adresa și codul de înregistrare prevăzut la art. 153 ale reprezentantului fiscal.”

Potrivit prevederilor legale mai sus invocate, livrarea intracomunitară de bunuri către o persoană este scutită de taxă pe valoarea adăugată dacă clientul îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru și că, acolo unde este cazul, prin ordin al ministrului finanțelor publice se stabilesc documentele necesare pentru a justifica scutirea de taxă pe valoarea adăugată pentru această operațiune.

Prin urmare, scutirea de taxă pe valoarea adăugată pentru livrările intracomunitare de bunuri se justifică cu factura, care trebuie să conțină informațiile prevăzute de legea fiscală și în care să fie înscris codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru, cu documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru și, după caz, cu alte documente, respectiv contract/comandă de vânzare/cumpărare, documente de asigurare.

În conformitate cu prevederile art.159, alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare: "Corectarea informațiilor înscrise în facturi sau în alte documente care țin loc de factură se efectuează astfel:(...) b) în cazul în care documentul a fost transmis beneficiarului, fie se emite un nou document care trebuie să cuprindă, pe de o parte, informațiile din documentul inițial, numărul și data documentului corectat, valorile cu semnul minus, iar pe de altă parte, informațiile și valorile corecte, fie se emite un nou document conținând informațiile și valorile corecte și concomitent se emite un document cu valorile cu semnul minus în care se înscriu numărul și data documentului corectat."

Dispozițiile art.159, alin.3 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, prevăd că :"Persoanele impozabile care au fost supuse unui control fiscal și au fost constatate și stabilite erori în ceea ce privește stabilirea corectă a taxei colectate, fiind obligate la plata acestor sume în baza actului administrativ emis de autoritatea fiscală competentă, pot emite facturi de corecție conform alin.(1) lit.b) către beneficiari. Pe facturile emise se va face mențiunea că sunt emise după control și vor fi înscrise într-o rubrică separată în decontul de taxă. Beneficiarii au drept de deducere a taxei înscrise în aceste facturi în limitele și în condițiile stabilite la art. 145 – 147 indice 1" din Codul fiscal, taxa fiind înscrisă în rubricile din decontul de taxă aferente achizițiilor de bunuri și servicii. Emiterea facturilor de corecție nu poate depăși perioada prevăzută la art.1471 alin. (2) din Codul fiscal".

Potrivit Anexei nr.1, pct.2, din O.M.F.P.nr.1706/2006 pentru aprobarea Procedurii de solicitare a verificării valabilității codului de înregistrare în scopuri de TVA și a datelor de identificare ale persoanelor înregistrate în scopuri de TVA în celelalte state membre, de către persoane înregistrate în scopuri de TVA în România, verificarea valabilității codurilor de înregistrare în scopuri de TVA, furnizate vânzătorilor din România de către cumpărători din alte state membre, cade în sarcina vânzătorului; informațiile obținute ca urmare a solicitării de verificare au caracter informativ și nu obligă în nici un fel furnizorul informației.

Prin urmare, din dispoziția legală menționată, se reține faptul că obligația verificării valabilității codurilor de înregistrare în scopuri de TVA a cumpărătorilor din alte state membre revine vânzătorului din România.

In fapt, nu s-a acordat scutirea pentru taxa pe valoarea adăugată aferentă livrărilor intracomunitare efectuate de S.C. Flextronics M. Europe BV Olanda, deoarece codul de identificare în scopuri de TVA completat pe facturile de corecție de livrări intracomunitare era incorect sau invalid si prin urmare scutirea de taxă nu a fost justificată cu documente întocmite potrivit legii.

De asemenea, reclamanta nu a făcut dovada că a efectuat demersuri pentru verificarea valabilității codului TVA ale clienților.

Astfel, organele de inspecție fiscală, prin Raportul de Inspecție nr._ /25.03.2011 s-au pronunțat doar asupra modului de efectuare a corecțiilor în perioada septembrie 2010 - ianuarie 2010, perioada verificată prin prezenta inspecție fiscală, în urma cărora au fost înregistrate "facturi corectate" dar care conțin cod de—TVA invalid sau care aparține altor societăți decât cele beneficiare.

Mai mult decât atat, S.C. Flextronics M. Europe BV S.R.L. prin reprezentant fiscal S.C. Flextronics România S.R.L. nu a contestat Decizia de impunere nr. 186 /10.08.2009 emisă în baza Raportului de inspecție fiscală nr._ /10.08.2009, prin care nu s-a acordat rambursarea sumei de 4.520.365 lei. Apreciază ca acest capăt de cerere este nefondat, in situația in care, în facturile de livrare erau înscrise coduri de TVA invalide sau care aparțineau altor societăți decât cele beneficiare, iar reclamanta nu a adus date suplimentare și nici nu a solicitat reverificarea perioadei controlate ca urmare a apariției unor "date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificării".

II. Solicita respingerea acțiunii si in ceea ce privește suma de 609.681 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată. In mod legal, organele de inspecție fiscala au constatat ca S.C. Flextronics M. Europe BV Olanda avea obligația de a colecta taxa pe valoarea adăugată în sumă de 609.681 lei aferentă produselor returnate de beneficiari reprezentând bunuri degradate calitativ, care nu mai pot fi reparate, respectiv rebuturi, în condițiile în care societatea a întocmit facturi de stornare livrare fără să recupereze costurile cu materiile prime aferente bunurilor cu defecte de calitate de la S.C. Flextronics România S.R.L.

În fapt, societatea a întocmit registrul bunurilor primite și a efectuat servicii de reparații a bunurilor atât în perioada de garanție, cât și a celor aflate în afara perioadei de garanție, conform contractului încheiat cu clienții, înregistrând însă în Registrul bunurilor primite și bunurile refuzate de clienți pe motiv de defecte de calitate, fără să recupereze costurile cu materiile prime aferente bunurilor cu defecte de calitate de la S.C. Flextronics România S.R.L.

Organele de inspecție fiscală au constatat că societatea a întocmit facturi de stornare pentru bunurile refuzate de clienți pe motiv de defecte de calitate și înregistrate în Registrul bunurilor primite, deși prin întocmirea facturilor de stornare a fost transferat dreptul de proprietate de la client la furnizorul S.C. Flextronics M. Europe BV Olanda, bunurile revenind în proprietatea acestuia încălcând în acest mod prevederile art. 126, alin.1 lit. a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

De asemenea, organele de inspecție fiscală au stabilit că societatea avea obligația să recupereze costurile cu materia primă aferentă bunurilor cu defecte de calitate de la S.C. Flextronics România S.R.L și să întocmească facturi de livrare reprezentând contravaloarea materiilor prime încorporate în produsele finite, și să colecteze TVA conform prevederilor art.128, alin.(8), lit.b) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, republicată, cu modificările și completările ulterioare.

În drept, art.126, alin.1, lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare: "Din punct de vedere al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții: a) operațiunile care, în sensul art. 128 - 130, constituie sau sunt asimilate cu o nu a adus date suplimentare și nici nu a solicitat reverificarea perioadei controlate ca urmare a apariției unor "date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificării".

De asemenea, sunt aplicabile în speța în cauză, art.128, alin.8 lit.b) din privind Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, potrivit cărora: "Nu constituie livrare de bunuri, în sensul alin.(1): b) bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, precum și activele corporale fixe casate, în condițiile stabilite prin norme",coroborat cu pct.6 alin.11 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aplicabil până la data de 31.12.2010 care prevede: "[...] nu se consideră livrare de bunuri cu plată bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, dacă sunt îndeplinite în mod cumulativ următoarele condiții:

a)bunurile nu sunt imputabile;

b)degradarea calitativă a bunurilor se datorează unor cauze obiective dovedite cu documente. Sunt incluse în această categorie și produsele accizabile pentru care autoritatea competentă a emis decizie de aprobare a distrugerii în cadrul antrepozitului fiscal;

c)se face dovada că s-au distrus bunurile și nu mai intră în circuitul economic."

Prin urmare, toate refuzurile pe motiv de calitate pentru care au fost întocmite facturi de stornare, reprezintă pierderi înregistrate peste pierderea tehnologică stabilită de societate în timpul procesului de producție, conform normelor de consum și sunt de tipul: reclamații clienți, recuperare costuri reparații, penalități.

Produsele pentru care au fost întocmite facturi de stornare reprezintă stocuri degradate calitativ, imputabile societății producătoare, conform contractului de fabricație.

Din analiza Clauzei nr.3.6 din Contractul de fabricație încheiat între părți N007, aflat în copie la dosarul cauzei, potrivit căreia: In cazul in care cerințele de calitate sunt rezultatul eșecului S.R.L. ROM [Flextronics România] de a fabrica corect produsele finite, S.R.L. ROM [Flextronics România] va trebui sa achite toate taxele rezonabile, daunele si cheltuielile apărute la S.R.L. Europe [Flextronics BV], ca urmare al unei asemenea nerespectari contractuale.", reiese că răspunderea pentru produsele returnate, ireparabile revine producătorului S.C. Flextronics România S.R.L. care trebuie să achite toate taxele rezonabile, daune și cheltuieli apărute la societatea contestatoare.

În anexele nr.1.7 și 4.7 la Raportul de inspecție fiscală, este prezentată situația privind justificarea cantitativ valorică pe fiecare beneficiar a produselor returnate considerate ireparabile, la preț de cost, pentru perioada mai 2008 -ianuarie 2010.

Pentru produsele returnate de beneficiar, pentru care societatea reclamanta a întocmit facturi de stornare livrare, aceasta avea obligația conform contractului de fabricație, să recupereze costurile cu materia primă aferentă bunurilor cu defecte de calitate, de la S.C. Flextronics România S.R.L, întocmind facturi de livrare pentru care avea obligația de a colecta TVA, conform prevederilor art,126 alin.(1) lit a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare. Conform prevederilor pct. 56 alin (7) privind din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a art. 150 din Titlul VI cap. XI din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare "Persoana impozabilă nestabilită în România mandatează reprezentatului fiscal să emită factura destinată beneficiarului său. Reprezentantul fiscal emite factura pentru livrările de bunuri... aplicând regimul de taxa corespunzător operațiunilor respective, pe care o transmite beneficiarului.

Potrivit prevederilor legale de mai sus, TVA aferentă bunurilor returnate, este deductibilă fiscal numai în situația în care contravaloarea acesteia este recuperată de la persoanele răspunzătoare, societatea reclamanta având obligația refacturării rebuturilor, considerate stocuri degradate calitativ, în sensul prevederilor art.21, alin.(4) lit. c) "Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:...c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor degradate, neimputabile..., precum și taxa pe valoarea adăugată aferentă", către producător.

Din punct de vedere fiscal, există diferență în ce privește deductibilitatea taxei pe valoarea adăugată, în sensul că taxa pe valoarea adăugată aferentă pierderilor tehnologice este admisă la deducere, iar taxa pe valoarea adăugată aferentă rebuturilor este considerată nedeductibilă, conform prevederilor Codului fiscal.

In fapt, produsele pentru care a fost calculată taxa pe valoarea adăugată suplimentară, sunt cele care au fost refuzate pe motiv de calitate la data recepției acestora de către beneficiar. Aceste produse sunt cele care sunt considerate pierderi peste pierderile tehnologice stabilite pentru procesul de fabricație (peste norma de consum), pentru care societatea avea obligația întocmirii facturilor în vederea recuperării costului materiei prime de la producător și a taxei pe valoarea adăugată aferentă.

În concluzie, pentru produsele pentru care a întocmit facturi de stornare livrare, reclamanta avea obligația, conform contractului de fabricație încheiat între S.C. Flextronics România S.R.L. și S.C. Flextronics M. Europe BV Olanda, să recupereze costurile cu materia primă aferentă bunurilor cu defecte de calitate de la S.C. Flextronics România S.R.L, întocmind facturi de livrare reprezentând contravaloarea materiilor prime incorporate în produsul finit și să colecteze taxa pe valoarea adăugată conform prevederilor art.126, alin.1, lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările

III. In ceea ce privește capătul de cerere privind cheltuielile de judecata, solicita instanței respingerea lui, ca neintemeiat, având in vedere ca nu sunt întrunite condițiile prevăzute de art.274 alin.1 Cod proc.civila.

Conform acestor prevederi, partea care a pierdut procesul poate fi obligata sa suporte cheltuielile ocazionate de proces, insa prin aceasta trebuie ca parte care a pierdut procesul sa se afle in culpa procesuala sau, prin atitudinea sa in cursul derulării procesului, sa fi determinat aceste cheltuieli.

O alta condiție care trebuie indeplinita pentru a se acorda cheltuielile de judecata, este ca partea care le solicita sa fi câștigat in mod irevocabil procesul, ori in situația de fata nu se incadrează in aceasta categorie.

De asemenea, nici aspecte privind reaua credința, comportarea neglijenta sau exercitarea abuziva a drepturilor procesuale nu pot fi reținute in sarcina noastră pentru ca sa fim obligați la plata cheltuielilor de judecata.

Or, in cazul de fata, nu este îndeplinita nici una din aceste condiții, actele atacate de către reclamanta, fiind temeinic si legal întocmite, motiv pentru care solicitam respingerea si acestui capăt de cerere.

La dosar a fost atașat dosarul administrativ aferent deciziilor contestate (filele 147-241 dosar).

La termenul din 24.10.2012, reclamanta a solicitat proba cu înscrisuri și cu expertiza fiscală, probe ce au fost încuviințate prin încheierea de ședință de la aceeași dată.

Raportul de expertiză efectuat în cauză a avut următoarele obiective:

A. În ce privește suma de 4.520.365 lei, provenind din corectarea unor facturi aferente unui număr de 62 operațiuni reprezentând livrări intracomunitare pentru care nu s-a acordat scutire la controlul fiscal anterior, finalizat prin Decizia de impunere nr. 186/10.08.2009 si din Raportul de inspecție fiscala nr._/10.08.2009, pe motive de forma a documentelor să se analizeze substanța celor 62 de tranzacții și să se stabilească dacă sunt îndeplinite condițiile de aplicare a scutirii de TVA aferente livrărilor intracomunitare.

B. În ce privește suma de 609.681 lei, reprezentând TVA colectat de către organele de inspecție fiscală, aferent facturilor de stornare emise de reclamantă ca urmare a unor defecte de calitate identificate de către clientul final:

a) să se stabilească dacă noțiunea de „stoc degradat calitativ” este aplicabilă acestor produse.

b)având în vedere ca atât în raportul de inspecție fiscală, cât și în întâmpinarea depusa de către ANAF la termenul din data de 12.09.2012 se menționează ca suma de 609.681 lei reprezintă TVA colectată aferentă pierderilor tehnologice ce depășesc norma proprie de consum, să se stabilească dacă într-adevăr a avut loc o depășire a acestei norme proprii de consum, așa cum au susținut organele de inspecție fiscala, în contextul în care reclamanta susține că în rețeta de fabricație este inclus un procent de pierderi, inclusiv rebuturi, iar acest procent a fost agreat cu fiecare client final în parte;

c) să se determine dacă rebuturile, exprimate procentual, se încadrează în procentul din rețeta de fabricație, iar în caz afirmativ să se determine dacă se încadrează în prevederile punctului 6, alin.(7) din Normele de aplicare ale art. 128 din Codul Fiscal, cu modificările si completările ulterioare, conform căruia „pierderile tehnologice nu intră sub incidența prevederilor art. 128 alin. (4) lit. d) din Codul fiscal în limitele stabilite potrivit legii sau, în lipsa acestora, în limitele stabilite de persoana impozabilă în norma proprie de consum [...]."

C) Având în vedere că atât în raportul de inspecție fiscală, cât și în întâmpinarea depusă de către ANAF se menționează ca « din punct de vedere, [...] TVA aferenta pierderilor tehnologice este admisa la deducere, iar TVA aferenta rebuturilor este considerata nedeductibila, conform prevederilor Codului Fiscal", să se stabilească dacă poate fi identificată baza legală invocata de ANAF, "TVA aferentă rebuturilor este considerate nedeductibilă".

Au fost depuse la dosar înscrisuri conform borderoului de la fila 272 din volumul I și fila 183 din volumul II.

Cauza a fost amânată succesiv la termenele din 5.12.2012, 6.02.2013 și 3.04.2013 pentru lipsa raportului de expertiză.

La data de 21.05.2013, a fost depus la dosar raportul de expertiză întocmit de expert tehnic B. L. V. (filele 188-243 volumul II).

La data de 04.06.2013, pârâta DGAMC a depus un înscris intitulat obiecțiuni la raportul de expertiză.

La termenul din 5 iunie 2013, Curtea a calificat acest înscris ca fiind concluzii scrise, pentru considerentele reținute în cuprinsul încheierii de la acea dată.

Analizând cauza de față prin prisma motivelor invocate de reclamantă, a apărărilor formulate de pârâte și a ansamblului probator administrat, Curtea constată următoarele:

Situația de fapt

Flextronics BV este o societate comercială olandeză, înregistrată în România pentru scopuri de TVA prin desemnarea . ca reprezentant fiscal, dobândind în acest sens codul de inregistratre fiscala RO_ în data de 27.12.2006. Reprezentantul fiscal - . este persoana impozabilă română, înregistrata in scopuri de TVA având codul de înregistrare fiscală RO10608391 și sediul în Timișoara, Calea Torontalului, DN 6, km. 5,7, județul T.. Flextronics BV efectuează pe teritoriul României achiziții de materii prime și materiale din import, din cadrul Uniunii Europene precum și din România, pentru a fi ulterior prelucrate de ., în baza Contractului de servicii de procesare nr. 007/30.11.2006. In urma procesării, bunurile rezultate sunt expediate de Flextronics BV către diferite destinații ale clienților săi din Uniunea Europeana si din afara UE.

Începând cu 07.04.2010, reclamanta a făcut obiectul unei inspecții fiscale în vederea soluționării, cu control anticipat, a decontului de TVA, cu sumă negativă de taxă și opțiune de rambursare, depus la DGAMC sub nr. F19C17EEFA224177B5803C32D3A8C384 din 25.02.2010. Suma solicitata la rambursare conform decontului mai sus menționat a fost de 5.154.780 lei. Perioada vizata de inspecția fiscala pe linie de TVA a fost Mai 2008 - Ianuarie 2010.

Prin Raportul de Inspecție Fiscala si Decizia de impunere comunicate reclamantei în data de 1 Aprilie 2011, organele de inspecție fiscală au respins de la rambursare TVA în cuantum de 5.130.046 lei și au stabilit obligații fiscale accesorii in cuantum de 30.052 lei.

In ceea ce privește constatările organelor de inspecție din Raportul de Inspecție Fiscală, TVA în cuantum de 5.130.046 lei a fost respinsa la rambursare, pe următoarele considerente:

-suma de 4.520.365 lei provine din neacordarea scutirii de TVA la operațiuni de natura livrărilor intracomunitare;

-suma de 391.000 lei provine din diferențe de TVA colectate in plus aferente produselor considerate „ireparabile", motivul invocat de organele de inspecție fiscala fiind acela ca „Societatea avea obligația sa recupereze costurile cu materia prima aferenta bunurilor cu defecte de calitate de la .";

-suma de 218.681 lei (78.352 lei „reclamații clienți", 72.456 lei „recuperare costuri reparații" si 67.873 lei „penalități calitate") provine din diferente de TVA colectate in plus, aferente unor facturi de stornare întocmite de Societate pentru deficiente de calitate, motivul invocat de organele de inspecție fiscala fiind, de asemenea, acela ca „Societatea avea obligația sa recupereze costurile cu materia prima aferenta bunurilor cu defecte de calitate de la .".

- separat de cele de mai sus, organele de inspecție fiscala au stabilit si obligații fiscale accesorii, in cuantum de 30.052 lei, care au fost calculate de organul de inspecție fiscala si detaliate in Anexa 44 la Raportul de Inspecție.

La data de 29.04.2011, reclamanta a formulat, în temeiul art. 205 și 207 C. Proc. Fisc, contestație administrativă împotriva Deciziei de impunere și Raportului de inspecție fiscală, în ce privește suma totală de 5.160.098 lei, compusă din 5.130.046 lei TVA respinsă la rambursare și 30.052 lei obligații fiscale accesorii de plată.

Prin Decizia nr. 466 /30.11.2011, ANAF- DGSC a respins ca neîntemeiată contestația societății împotriva Deciziei de Impunere, pentru suma totală de 5.160.098 lei.

În ceea ce privește respingerea la rambursare a TVA în cuantum de 4.520.365 lei aferent unor livrări intracomunitare, organul de soluționare a contestației ANAF-DGSC a arătat că „organele de inspecție fiscală au constatat că nu s-a putut stabili realitatea operațiunilor economice care au dus la emiterea acestor facturi ce evidențiază coduri de TVA incorecte sau invalide și nici dacă s-au folosit alte coduri de TVA deoarece clienții către care au fost emise aceste facturi nu aveau coduri valide de TVA sau bunurile aferente nu au fost trimise". Mai departe, invocând constatările organului de inspecție fiscală cuprinse în Raportul anterior de inspecție fiscală nr._/10.08.2009, organul de soluționare conchide că „societatea nu a adus date suplimentare și nici nu a solicitat reverificarea perioadei controlate ca urmare a apariției unor date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificării".

Motivele de drept invocate de organul de soluționare în susținerea soluției de respingere sunt cele prevăzute la art. 155 alin. 5) lit. 0 Și g) Și art. 159 din Codul fiscal, art. 81 indice 1 alin. 4 din Hotărârea de Guvern nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codului de procedură fiscală, cu modificările si completările ulterioare, precum și dispozițiile OMFP 1706/2006.

În ce privește respingerea la rambursare a TVA în cuantum de 609.681 lei, aferentă produselor returnate de beneficiari, reprezentând bunuri degradate calitativ, organul de soluționare arată că „societatea a întocmit facturi de stornare livrare fără să recupereze costurile cu materiile prime aferente bunurilor cu defecte de calitate de la S.C. Flextronics România S.R.L și nu a adus argumente și documente de natură să contrazică starea de fapt constatată de organele de inspecție fiscală." În continuare, organul de soluționare reține următoarele: „din constatările organelor de inspecție fiscală că toate bunurile refuzate de clienți pe motiv de calitate pentru care au fost întocmite facturi de stornare, reprezintă pierderi înregistrate peste pierderea tehnologică stabilită de societate", iar „produsele pentru care au fost întocmite facturi de stornare reprezintă stocuri degradate calitativ, imputabile societății producătoare, conform contractului de fabricație".

In consecință, întrucât Societatea nu a procedat la recuperarea „costului materiei prime de la producător și a taxei pe valoare adăugată aferentă, se va respinge ca neîntemeiată contestația formulată de către S.C. Flextronics M. Europe BV prin reprezentant fiscal S.C. Flextronics România SRL. pentru suma de 609.681 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată respinsă la rambursare."

Temeiurile principale de drept invocate de organul de soluționare în susținerea soluției de respingere sunt cele prevăzute la art. 126 alin. 1) lit. a) și art. 128 alin. 8) lit. b) din Codul fiscal.

A. In ceea ce privește TVA respins la rambursare, în cuantum de 4.520.365 lei, aferentă celor 62 de operațiuni reprezentând livrări intracomunitare

Prin raportul de expertiză efectuat în cauză, s-au reținut următoarele:

Reclamanta a solicitat inițial rambursarea sumei de 32 829 214 lei, reprezentând TVA aferent perioadei fiscale 01.01._06.

În urma acestei solicitări, a fost supusă controlului fiscal în vederea soluționării deconturilor de TVA cu suma negativă și opțiune de rambursare. Această inspecție fiscală s-a finalizat prin întocmirea RIF nr._/ 10.08.2009 și emiterea deciziei de impunere nr. 186/ 10.08.2009.

Suma provine din corectarea unor facturi aferente unor livrări intracomunitare pentru care nu s-a acordat scutire la controlul fiscal anterior (Decizia de impunere nr. 186 / 10.08.2009 și din Raportul de inspecție fiscala nr._ / 10.08.2009), pe motive de forma a documentelor (încălcarea art. 10 alin (1) litera a) din OMEF 2222/2006).

În urma finalizării verificării efectuate de către ANAF-DGAMC, s-a refuzat la rambursare suma de 4 520 365 lei, aferentă unui număr de 62 de facturi de livrări intracomunitare, care aveau înscris în mod eronat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit beneficiarului din alt stat membru.

Obiectivul la care trebuia să răspundă expertul este următorul: în ce privește suma de 4.520.365 lei, provenind din corectarea unor facturi aferente unui număr de 62 operațiuni reprezentând livrări intracomunitare pentru care nu s-a acordat scutire la controlul fiscal anterior, finalizat prin Decizia de impunere nr. 186/10.08.2009 si din Raportul de inspecție fiscala nr._/10.08.2009, pe motive de forma a documentelor să se analizeze substanța celor 62 de tranzacții și să se stabilească dacă sunt îndeplinite condițiile de aplicare a scutirii de TVA aferente livrărilor intracomunitare.

În vederea formulării răspunsului, expertul a analizat documentele aferente celor 62 de facturi, aflate la dosarul cauzei și s-a întocmit Anexa 1 la raport, care cuprinde pentru fiecare factură în parte documentele afenrete care atestă că s-au efectuat licrările respective, listele de conținut pentru coletele care au fost expediate și care coincid cu conținutul facturilor emise, precum și documentele care atestă că transportul a fost efectiv realizat pe teritoriul altor state membre aflate în Uniunea Europeană. Din Anexa la raport reiese că transporturile respective s-au efectuat având ca destinație depozite din state membre aflate pe teritoriul UE.

Expertul a reținut că eroarea de formă inițială, legată de codurile de TVA eronate, a fost remediată prin facturile de corecție întocmite în conformitate cu art. 159 din Codul fiscal.

Expertul a mai reținut că din analiza substanței celor 62 de facturi reiese că aceste tranzacții îndeplinesc condițiile prevăzute de legislație pentru a fi încadrate la livrări intracomunitare, și deci pentru a beneficia de scutire de TVA.

În drept, conform art. 143 alin. 2 lit. a din Codul Fiscal, „ sunt, de asemenea, scutite de taxă livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru.”

Conform art. 10 alin. 1 din Ordinul nr. 2222 din 22 decembrie 2006 privind aprobarea Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operațiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) - i), art. 143 alin. (2) și art. 144^1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, „scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, cu excepțiile de la pct. 1 și 2 ale aceluiași alineat, din Codul fiscal se justifică cu:a) factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, și în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru; b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru, și după caz,c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare/cumpărare, documentele de asigurare.”

Curtea constată că acest prim motiv de anulare a actelor administrativ-fiscale atacate este fondat.

Argumentul principal reținut de Curte sunt concluziile expertului, care a reținut în mod explicit că eroarea de formă inițială, legată de codurile de TVA eronate, a fost remediată prin facturile de corecție întocmite în conformitate cu art. 159 din Codul fiscal. Expertul a mai reținut că din analiza substanței celor 62 de facturi reiese că aceste tranzacții îndeplinesc condițiile prevăzute de legislație pentru a fi încadrate la livrări intracomunitare, și deci pentru a beneficia de scutire de TVA.

Astfel, în mod concret, situația de fapt este următoarea:

- facturile inițiale au fost emise greșit, iar la verificarea validității codurilor de TVA din sistemul VIES, această bază de date nu a permis identificarea deținătorului codului de TVA;

- s-a procedat la corectarea facturilor aferente livrărilor intracomunitare, în acord cu dispozițiile normative aplicabile, conținute în art. 1 alin (6) din OMEF 2421/2007 si din OMEF 1503/2007, modificate ulterior prin OMEF 3428/2008 si OMEF 3419/2009;

- toate operațiunile pentru care nu s-a acordat scutirea de TVA cu ocazia controlului inițial finalizat prin RIF_/10.08.2009 au la baza un transport fizic de marfa din România in alt stat membru, aspecte de fapt necontestate;

- pentru aceste operațiuni partenerii contractuali (beneficiarii livrărilor intracomunitare) au supus TVA-ului aceste operațiuni (prin mecanismul taxării inverse), întrucât au realizat achiziții intracomunitare în statele membre de destinație a bunurilor.

Curtea mai are în vedere și dispozițiile art. 1 alin. (6) din Ordinul Ministerului Economiei si Finanțelor (OMEF) 2421 /2007 si din OMEF 1503 /2007, modificate ulterior prin OMEF 3428 /2008 si OMEF 3419 /2009, conform căruia „Dacă inspecția fiscală a fost deja efectuată și, ulterior expirării termenului prevăzut la alin. (2), fără să depășească termenul legal de prescripție, persoana impozabilă intră în posesia documentelor de justificare a scutirii de taxă, poate solicita organelor fiscale competente reverificarea perioadei respective, în conformitate cu prevederile Ordonanței Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările ulterioare."

Posibilitatea ca reclamanta sa beneficieze de prevederile de mai sus a fost recunoscuta si de către inspectorii fiscali cu ocazia controlului inițial finalizat prin RIF_ /10.08.2009, astfel că a proceda acum la negarea aplicabilității acestui articol ar însemna nerespectarea principiului previzibilității legii fiscale.

Reclamanta a invocat pe de o parte buna sa credință, iar pe de altă parte, necesitatea analizării actelor fiscale pe fond, iar nu exclusiv sub aspectul formei.

Curtea reține că organul fiscal nici nu a invocat și nici nu a dovedit răsturnarea prezumției de bună-credință, care operează în privința oricărui contribuabil.

Plecând mai departe de la prezumția bunei credințe a reclamantei, nerăsturnată prin dovezi sau susțineri contrare, Curtea constată că, potrivit art. 131 din Directiva 112/2006/CE, „cutirile menționate la capitolele 2 - 9 se vor aplica fara a prejudicia alte prevederi comunitare si in conformitate cu regulile stabilite de statele membre pentru a facilita aplicarea simpla si corecta a acestor scutiri, precum si pentru a preveni posibila evaziune fiscala".

Relevanță în această speță au și statuările Curții de Justiție a Uniunii Europene, care în cauza Teleos (C-409 /04) prin Hotărârea din 27 septembrie 2007, a considerat ca atâta vreme cat un contribuabil acționează cu buna-credința, fondul economic al unei livrări intracomunitare ar trebui sa prevaleze asupra formei ei. Astfel, Curtea a statuat că „Articolul 28c secțiunea A litera (a) primul paragraf din A șasea directivă 77/388, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2000/65, trebuie să fie interpretat în sensul că nu permite ca autoritățile competente din statul membru de livrare să oblige un furnizor, care a acționat cu bună‑credință și a prezentat dovezi care justificau, la prima vedere, dreptul său la scutirea unei livrări intracomunitare de bunuri, să achite ulterior taxa pe valoarea adăugată pentru aceste bunuri, atunci când astfel de dovezi se dovedesc a fi false, fără să fie însă stabilită participarea furnizorului menționat la frauda fiscală, atât timp cât acesta din urmă a luat toate măsurile rezonabile aflate în puterea sa pentru a se asigura că livrarea intracomunitară pe care o efectuează nu îl determină să participe la o astfel de fraudă.

Potrivit hotărârii CEJ formulata in cauza C-146/05 A. Collee v. Finanzamt Limburg an der Lahn în 27 septembrie 2007, s-a stabilit ca in cazul in care este evident ca a avut loc o livrare intracomunitara de bunuri, acesteia nu i se poate anula scutirea de TVA prevăzuta de legislația in vigoare doar pe motiv ca documentele care atesta aceasta tranzacție nu sunt disponibile in timp util. Articolul 28c secțiunea A litera (a) primul paragraf din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare, astfel cum a fost modificată prin Directiva 91/680/CEE a Consiliului din 16 decembrie 1991, trebuie interpretat în sensul că nu permite ca administrația fiscală a unui stat membru să refuze scutirea de taxa pe valoarea adăugată a unei livrări intracomunitare, care a avut loc în mod efectiv, numai pentru motivul că dovada unei astfel de livrări nu a fost prezentată în timp util.

Decizia menționează ca „în ceea ce privește in primul rand intrebarea daca administrația fiscala poate refuza sa scutească de TVA o livrare intra-comunitara numai pentru motivul ca proba contabila a acestei livrări a fost prezentata tardiv, este necesar sa se constate ca o măsura naționala care condiționează in esența dreptul la scutire al unei livrări intra-comunitare de respectarea unor obligații de forma fara a lua in considerare cerințele de fond si mai ales fara a se întreba daca acestea erau indeplinite, depășește ceea ce este necesar pentru a asigura perceperea corecta a taxei."

Mai mult, conform punctului 23 din Decizia in cauza C-146/05, A. Collee v. Finanzamt Limburg an der Lahn, „scutirea unei livrări intra-comunitare in statul de plecare a expediției sau a transportului intra-comunitar de bunuri, căreia ii corespunde o achiziție intra-comunitara impozitată in statul membru de sosire a expediției sau a transportului menționat, permite evitarea dublei impuneri si prin urmare neincalcarea principiului neutralității fiscale inerent sistemului comun de TVA".

De asemenea, în aceeași hotărâre, CEJ statuează și că: „rezulta dintr-o jurisprudenta constanta ca masurile pentru colectarea taxei si pentru prevenirea evaziunii fiscale pe care le pot adopta statele membre in temeiul articolului 22 alineatul (8) din a șasea directiva, nu trebuie sa depășească ceea ce este necesar pentru atingerea unor astfel de obiective. Aceste masuri nu pot prin urmare sa fie folosite in asafel incat sa puna in discuție neutralitatea TVA-ului care constituie un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit de legislația comunitara in materie."

Prin urmare, având în vedere aceste statuări ale CJUE, Curtea reține că, față de prezumția de bună credință operabilă în situația dată și față de principiul că substanța operațiunii analizate are prioritate față de forma de derulare a operațiunilor în cauza, organele de inspecție fiscala erau obligate să analizeze pe fond situația de fapt.

Curtea mai reține prevederile pct 81 indice 1 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal, valabile in 2010 invocat de inspectorii fiscali ca temei de drept incalcat de Societate: „Organele de inspecție fiscală vor permite deducerea taxei pe valoarea adăugată în cazul în care documentele controlate aferente achizițiilor nu conțin toate informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal sau/și acestea sunt incorecte, dacă pe perioada desfășurării inspecției fiscale la beneficiar documentele respective vor fi corectate de furnizor/prestator în conformitate cu art. 159 din Codul fiscal. Furnizorul/Prestatorul are dreptul să aplice prevederile art. 159 alin. (1) Ut. b) din Codul fiscal pentru a corecta anumite informații din factură care sunt obligatorii potrivit art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, care au fost omise sau înscrise eronat, dar care nu sunt de natură să modifice baza de impozitare și/sau taxa aferentă operațiunilor ori nu modifică regimul fiscal al operațiunii facturate inițial, chiar dacă a fost supus unei inspecții fiscale. Această factură va fi atașată facturii inițiale, fără să genereze înregistrări în decontul de taxă al perioadei fiscale în care se operează corecția, nici la furnizor/prestator, nici la beneficiar."

Cum în mod corect susține reclamanta, prevederile legale invocate de organele de inspecție fiscala se refera la modul de corectare a documentelor privind achizițiile atunci când inspecția fiscala se desfășoară la beneficiarul tranzacției. Așadar, furnizorii pot sa modifice facturile emise către beneficiarii lor daca acestea nu conțin informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul Fiscal, chiar si in situația in care au fost supuși unei inspecții fiscale care a verificat corectitudinea acestor documente la furnizori, daca nu se modifica regimul fiscal al operațiunii respective. Interpretarea acestei clarificări a Normelor metodologice in sensul expus mai sus este susținuta de prevederile art. 1, alin. (6) din OMEF 2421/2007 care conferă dreptul de aplicare a scutirii de TVA in situația in care ulterior inspecției fiscale contribuabilul intra in posesia tuturor documentelor de justificare a acestor scutiri.

Curtea mai reține ca argument și necesitatea aplicării principiului care stă la baza regimului de deducere al TVA, respectiv cel al neutralității deducerii și necesitatea aplicării prevederilor art. 11 alin. (1) din Codul fiscal, care consacră principiul prevalentei economicului asupra juridicului, al realității economice, în baza căruia autoritățile fiscale au obligația să analizeze fondul economic al unei livrări intracomunitare, care prevalează asupra formei ei.

In baza celor reținute, Curtea constată că se impunea admiterea cererii de rambursare TVA pentru suma de 4 520 365 lei, aferentă celor 62 de operațiuni reprezentând livrări intracomunitare.

B. In ceea ce privește TVA respins la rambursare în cuantum de 391.000 lei, aferent produselor considerate „ireparabile" și TVA în cuantum de 218.681 lei (în total 609 681 lei), aferent unor facturi de stornare întocmite de reclamantă pentru produse cu deficiente de calitate

Expertul a reținut mai întâi că suma de 609 681 lei, reprezentând TVA colectat de către organele de inspecție fiscală, afenret facturilor de stornare emise de reclamantă ca urmare a unor defecte de calitate identificate de către clientul final, se compune din:

- 391 000 lei, care provin din diferența de TVA colectată în plus aferentă produselor considerate „ireparabile”, organele de inspecție fiscală apreciind că societatea avea obligația să recupereze costurile cu materia primă aferentă bunurilor cu defecte de calitate de la .;

- 218 681 lei ( 78 352 lei reclamații clienți,_ lei recuperare costuri reparații și 67 873 lei penalități calitate), care provin din diferența de TVA colectată în plus aferentă unor facturi de stornare întocmite de reclamantă pentru deficiențe de calitate, motivația organelor de inspecție fiscală fiind că societatea avea obligația să recupereze costurile cu materia primă aferentă bunurilor cu defecte de calitate de la ..

La prima întrebare („să se stabilească dacă noțiunea de „stoc degradat calitativ” este aplicabilă acestor produse”), expertul a reținut că în sens larg, prin asimilare cu legislația contabilă românească, noțiunea de stoc degradat calitativ ar putea fi aplicabilă produselor aferente facturilor de stornare emise de reclamantă ca urmare a unor defecte de calitate identificate de către clienții săi.

Totuși, expertul a reținut că din punct de vedere fiscal, tratamentul de TVA aplicabil stocurilor degradate calitativ nevalorificate ( și anume colectarea de TVA pentru aceste stocuri) nu ar trebui aplicat rebuturilor ce au fost vândute către companiile Li Tong DIN Hong Kong (C.) și TES-AMM Europe Ltd (Marea Britanie); valoarea acestor din urmă rebuturi este de 267 737 USD, iar TVA-ul colectat de organele fiscale pentru aceste rebuturi ar fi de 150 067 lei, din totalul de 609 681 lei în litigiu pe acest aspect.

La a doua întrebare („având în vedere ca atât în raportul de inspecție fiscală, cât și în întâmpinarea depusa de către ANAF la termenul din data de 12.09.2012 se menționează ca suma de 609.681 lei reprezintă TVA colectată aferentă pierderilor tehnologice ce depășesc norma proprie de consum, să se stabilească dacă într-adevăr a avut loc o depășire a acestei norme proprii de consum, așa cum au susținut organele de inspecție fiscala, în contextul în care reclamanta susține că în rețeta de fabricație este inclus un procent de pierderi, inclusiv rebuturi, iar acest procent a fost agreat cu fiecare client final în parte”), expertul a arătat că, din datele puse la dispoziție de societate, nu se poate stabili dacă a avut loc o depășire a normelor proprii de consum, întrucât pe de o parte s-a prezentat un exemplu de calculație pe un singur produs, neputându-se extrapola concluzia la toate produsele, iar pe de altă parte s-a prezentat un calcul global, la nivelul tuturor operațiunilor reclamantei, fără a se putea identifica procentul de „scrap” aferent operațiunilor din România ( prin produse scrap se înțeleg produsele cu defecte de calitate sau ireparabile).

La cea de-a treia întrebare („să se determine dacă rebuturile, exprimate procentual, se încadrează în procentul din rețeta de fabricație, iar în caz afirmativ să se determine dacă se încadrează în prevederile punctului 6, alin.(7) din Normele de aplicare ale art. 128 din Codul Fiscal, cu modificările si completările ulterioare, conform căruia „pierderile tehnologice nu intră sub incidența prevederilor art. 128 alin. (4) lit. d) din Codul fiscal în limitele stabilite potrivit legii sau, în lipsa acestora, în limitele stabilite de persoana impozabilă în norma proprie de consum [...]."), expertul a arătat că, din datele puse la dispoziție de societatea reclamantă, nu se poate stabili dacă rebuturile, exprimate procentual, se încadrează în procentul din rețeta de fabricație, reținând prin analogie considerentele de la întrebarea anterioară.

La ultima întrebare („având în vedere că atât în raportul de inspecție fiscală, cât și în întâmpinarea depusă de către ANAF se menționează ca « din punct de vedere, [...] TVA aferenta pierderilor tehnologice este admisa la deducere, iar TVA aferenta rebuturilor este considerata nedeductibila, conform prevederilor Codului Fiscal", să se stabilească dacă poate fi identificată baza legală invocata de ANAF, "TVA aferentă rebuturilor este considerate nedeductibilă"), expertul a arătat că organele de control au asimilat „rebuturile” cu „bunurile constatate lipsă în gestiune”.

Astfel, expertul a reținut că reclamanta nu are obligația de a conduce evidența contabilă în România, fiind o entitate înregistrată în România doar în scopuri stricte legate de TVA. Astfel, prevederile OMFP nr. 1752/ 2005 și OMFP nr. 3055/ 2009, precum și ale legii nr. 82/1991, legate de conducerea contabilității în România, nu sunt opozabile societății.

Aplicarea noțiunii de „stoc degradat calitativ” produselor returnate de la clienți trebuie făcută în lumina legislației fiscale, iar nu contabile, întrucât reclamanta este o persoană juridică olandeză înregistrată doar pentru scopuri de TVA în România.

Din această perspectivă, numai stocurile degradate calitativ care nu mai pot fi valorificate sunt asimilate unei livrări, fiind necesară colectarea TVA-ului aferent. O parte din aceste bunuri au fost valorificate către cele două companii Li Tong DIN Hong Kong (C.) și TES-AMM Europe Ltd (Marea Britanie); valoarea acestor din urmă rebuturi este de 267 737 USD, iar TVA-ul colectat de organele fiscale pentru aceste rebuturi este de 150 067 lei, din totalul de 609 681 lei în litigiu pe acest aspect. Pentru diferență, reclamanta nu a putut demonstra că au fost valorificate.

Astfel, Curtea constată că se impunea admiterea cererii de rambursare numai în parte, cu privire la suma de 150 067 lei din totalul de 609 681 lei aferent produselor degradate calitativ.

C. In ceea ce privește obligațiile fiscale accesorii, in cuantum de 30.052 lei

Conform principiului accesorium sequitur principale, Curtea constată că se impune anularea majorărilor de întârziere aferente sumelor de 4.520.365 lei și 150.067 lei.

Pentru toate aceste considerente, în temeiul art. 218 din Codul de Procedură Fiscală, Curtea va admite în parte cererea; va anula in parte Decizia nr. 466 /30.11.2011, Decizia de impunere nr. 28 /28.03.2011 și Raportul de inspecție fiscală nr._ /25.03.2011; va admite în parte cererea de rambursare TVA, pentru sumele de 4.520.365 lei și 150.067 lei și va anula majorările de întârziere aferente acestor sume; va respinge, în rest, cererea ca nefondată.

Cu privire la cererea reclamatei de acordare a cheltuielilor de judecată, Curtea va obliga pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 6.000 lei cheltuieli de judecată, reprezentând onorariu de expertiză în cuantum de 1.000 lei și onorariu de avocat în cuantum de 5.000 lei, redus ca urmare a aplicării art. 274 alin. 3 și art. 276 C.. Curtea a avut în vedere la reducerea cheltuielilor cu onorariul de avocat stabilirea unui cuantum proporțional cu complexitatea cauzei, cu munca depusă de avocat, cu durata de soluționare a cauzei, dar și necesitatea acordării unor cheltuieli într-un cuantum rezonabil în raport de onorariile obișnuite practicate în astfel de cauze.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

HOTĂRĂȘTE:

Admite în parte cererea formulată de reclamanta . BV, cu sediul ales pentru comunicarea actelor de procedură la SCA NNDKP în București, Bucharest Business Park, .. 1A, . 1 în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, cu sediul în București, ., sector 5 și Agenția Națională de Administrare Fiscală -Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, cu sediul în București, .. 88, sector 5, București.

Anulează in parte Decizia nr. 466 /30.11.2011, Decizia de impunere nr. 28 /28.03.2011 și Raportul de inspecție fiscală nr._ /25.03.2011.

Admite în parte cererea de rambursare TVA, pentru sumele de 4.520.365 lei și 150.067 lei și anulează majorările de întârziere aferente acestor sume.

Respinge în rest cererea ca nefondată.

Obligă pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 6.000 lei cheltuieli de judecată, reprezentând onorariu de expertiză în cuantum de 1.000 lei și onorariu de avocat în cuantum de 5.000 lei, redus ca urmare a aplicării art. 274 alin. 3 și art. 276 C..

Cu recurs în 15 zile de la comunicare.

Pronunțată în ședință publică, azi, 19 iunie 2013.

PreședinteGrefier

V. AndreeaVlad F. L.

data red. 24.07.2013

4 ex

Red. Jud. AV

Th. CA

← Pretentii. Sentința nr. 2253/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI		Anulare act administrativ. Sentința nr. 1269/2013. Curtea de... →

Vezi și alte spețe de la aceeași instanță

Anulare act administrativ. Sentința nr. 1548/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI Anulare act administrativ. Hotărâre din 17-10-2013, Curtea de Apel BUCUREŞTI Suspendare executare act administrativ. Decizia nr. 1297/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI Pretentii. Sentința nr. 2253/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI Anulare act administrativ. Sentința nr. 1269/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI Anulare act administrativ. Sentința nr. 2085/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI Suspendare executare act administrativ. Sentința nr. 3183/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI Suspendare executare act administrativ. Sentința nr. 194/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI