Contestaţie act administrativ fiscal. Sentința nr. 2169/2014. Curtea de Apel BUCUREŞTI
| Comentarii |
|
Sentința nr. 2169/2014 pronunțată de Curtea de Apel BUCUREŞTI la data de 09-07-2014 în dosarul nr. 8780/2/2011*
DOSAR NR. _
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL BUCUREȘTI-SECȚIA A VIII-A C. ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
SENTINȚA CIVILĂ NR. 2169
ȘEDINȚA PUBLICĂ DIN 09.07.2014
COMPLETUL CONSTITUIT DIN:
PREȘEDINTE: H. P.
GREFIER: E. S. M.
Pe rol se află pronunțarea cererii de contencios administrativ și fiscal formulată de reclamanta S.M.S. M. GMBH în contradictoriu cu pârâta DIRECȚIA G. REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI, având ca obiect „contestație act administrativ-fiscal”.
Dezbaterile și susținerile părților au avut loc la termenul de judecată din data de 24.06.2014, fiind consemnate în încheierea de ședință de la acea dată, care face parte integrantă din prezenta hotărâre și Curtea, pentru a da posibilitatea părților să depună concluzii scrise și având nevoie de timp pentru a delibera, a amânat pronunțarea la datele de 01.07.2014, 07.07.2014 și 09.07.2014, când a hotărât următoarele:
CURTEA,
Deliberând, constată:
Prin cererea înregistrată pe rolul acestei secții la data de 10.10.2011, reclamanta S. M. GmbH, a chemat în judecată pârâta Direcția G. a Finanțelor Publice a Municipiului București („DGFPMB"), solicitând instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța să dispună:
1.anularea DECIZIEI NR. 126/31.03.2011 a Direcției Generale a Finanțelor Publice Municipiul București, Serviciul Soluționare Contestații („Decizia") privind soluționarea contestației formulate de S. înregistrată la DGFPMB sub nr._/22.11.2010, și a DECIZIEI DE RAMBURSARE A TAXEI PE VALOARE ADĂUGATĂ a Direcției Generale a Finanțelor Publice Municipiul București, Serviciul Reprezentanțe Străine, Ambasade și Administrare a Contribuabililor Nerezidenți, pentru persoane impozabile neînregistrate în România și care nu sunt obligate să se înregistreze în scopuri de TVA în România, stabilite în alt stat membru al Uniunii Europene nr. 72412D/11.08.2010 („Decizia DGFPMB");
2.obligarea DGFPMB la emiterea unei decizii prin care să dispună rambursarea taxei pe valoare adăugată („TVA") în valoare de 1.487.739 Iei ca urmare a cererii de rambursare TVA în baza Directivei Consiliului Comunităților Europene 79/1072 („Directiva a 8-a") înregistrată Ia DGFPMB sub nr._/23.12.2009;
3.obligarea DGFPMB la plata dobânzii corespunzătoare sumei de 1.487.739 lei până la data plății întregii sume în conturile S.; și
4.obligarea DGFPMB la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul dosar reprezentând taxă de timbru, timbru judiciar și onorariu de avocat.
În motivarea cererii, reclamanta a arătat următoarele:
„S. este o societate germană având în obiectul de activitate producția, comercializarea și montarea de instalații de modelare a oțelului (certificatul constatator emis de Registrul Comerțului din Germania reprezintă Anexa 4 la prezenta cerere).
În data de 14.09.2009, S. a importat din Turcia în România bunuri constând în echipamente și instalații pentru linii de sudare a tuburilor de oțel, respectiv mașini de schimb, piese de schimb, segment de tabelare, segment de formare, segment de calibrare („Bunurile").
Importul de Bunuri s-a realizat în baza comenzii 1DB -_/26.06.2008 și a protocolului de sub-contractare încheiat în data de 26.06.2008, între S., în calitate de client, și Asmas A.S. (Turcia), în calitate de furnizor {comanda și protocolul reprezintă Anexa 5 la prezenta cerere).
Cu ocazia importului, S. a achitat către statul român TVA în valoare de 1.487.739 lei, taxă cu privire la care S. a formulat cerere de rambursare, respinsă prin Decizia DGFPMB obiect al prezentei cereri.
Transportul Bunurilor din Turcia în România a fost asigurat prin încheierea unui contract de transport între S. și Sachsenland Transport & Logistik GmbH („Sachsenland") și a fost efectuat de RCS Internațional Forwarding SRL, în calitate de subcontractor al Sachsenland (cu titlu de exemplu, una dintre facturile pentru transport și una dintre scrisorile internaționale de transport pentru o parte dintre Bunurile importate reprezintă Anexa 6 la prezenta cerere).
Ulterior importului, Bunurile au fost depozitate de S. într-un depozit din corn. Jilava, România, în baza contractului de depozit încheiat cu aceeași societate Sachsenland (comenzile pentru depozitare reprezintă Anexa 7 la prezenta cerere).
Importul Bunurilor s-a făcut în considerarea contractului nr. 27/07.02.2008 încheiat între S., în calitate de vânzător și Zimekon Handels GmbH (Austria), în calitate de cumpărător, OOO Zimekon (Ucraina), în calitate de destinatar, și OAO Dniepropetrovsk metal works Comintem (Ucraina), în calitate de beneficiar. In baza acestui contract, S. a contractat vânzarea și exportul Bunurilor către societatea din Ucraina (contractul nr. 27/07.02.2008 reprezintă Anexa 8 la prezenta cerere).
Ulterior, ca urmare a situației economice dificile, societatea cumpărătoare Zimekon a solicitat și S. a fost de acord să se suspende executarea contractului nr. 27/07.02.2008 până la data de 01.09.2009 .
Atât la data formulării cererii de rambursare TVA, cât și pe perioada analizării contestației, bunurile s-au aflat în depozitul din corn. Jilava, România, iar S. și Zimekon nu ajunseseră la o nouă înțelegere față de cea descrisă mai sus. Această stare de fapt a fost constatată și de DGFPMB cu ocazia verificărilor la fața locului ocazionate de cererea de rambursare.
În prezent, Bunurile se află în continuare depozitate în România. Urmare a cererii de arbitrare introduse de S. împotriva Zimekon în baza contractului nr. 27/07.02.2008, S. trebuie să astepte decizia curții înainte de a stabili o altă destinație pentru Bunuri. Astfel, dacă potrivit deciziei curții de arbitraj Zimekon va fi obligată la plata datoriilor scadente, atunci în contraprestație S. va livra către Zimekon Bunurile depozitate în prezent în România.
Prin cererea nr._/23.12.2009 însoțită de documentația prevăzută de legislația în vigoare, S. a solicitat DGFPMB rambursarea TVA în valoare de 1.487.739 lei în baza Directivei a 8-a.
Urmare a adreselor DGFPMB nr. 72412A/29.01.2010 și nr. 14927A/04.03.2010, S. a transmis către DGFPMB prin adresele nr. 3128/19.01.2010 și nr._/01.04.2010 documentele suplimentare solicitate de către aceasta din urmă.
Prin Decizia nr. 72412D/11.08.2010, DGFPMB a refuzat cererea de rambursare TVA.
In termenul legal, S. a contestat Decizie DGFPMB, dar contestația a fost respinsă de DGFPMB - SSC prin decizia nr. 126/31.03.2011.
Cererea de rambursare TVA s-a făcut în baza Directivei a 8-a și a prevederilor art. 147 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare („Codul Fiscal") și a punctului 49 alin. (1) - (9) din Titlul VI „Taxa pe valoarea adăugata" din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare („Normele").
Din cuprinsul Deciziei DGFPMB reiese că autoritatea fiscală a considerat că toate condițiile impuse de lege pentru rambursarea TVA au fost îndeplinite, cu excepția condiției privind destinația bunurilor, respectiv că bunurile importate sunt utilizate de S. pentru operațiuni aferente activității sale economice care dau drept de deducere (n.n. nefiind îndeplinită condiția prevăzută la punctul 49, alin. (4) din Titlul VI „Taxa pe valoarea adăugată" din Norme).
DGFPMB a considerat că S. nu a adus dovezi obiective care să susțină intenția sa declarată cu privire la scopul importului, dovezi din care să rezulte că achizițiile sunt destinate a fi folosite în operațiuni viitoare care dau drept de deducere, de natura celor prevăzute la punctul 49, alin. (4) din Titlul VI „Taxa pe valoarea adăugată" din Norme.
Astfel, în interpretarea dată de DGFPMB prevederii legale mai sus citate, dovada utilizării Bunurilor pentru operațiuni economice prevăzute la punctul 49, alin. (4) din Titlul VI „Taxa pe valoarea adăugată" din Norme trebuia să se constituie în documente justificative care să arate circuitul ulterior și beneficiarul final al Bunurilor.
Această interpretare a fost menținută și confirmată de DGFPMB - SSC prin Decizie.
Decizia reia poziția DGFPMB, conform căreia, pentru a îndeplini condițiile pentru obținerea rambursării de TVA, societatea avea obligația să prezinte documente din care să rezulte circuitul ulterior al bunurilor după importul acestora în România.
Insă, așa cum am arătat prin contestație, astfel de documente nu pot fi solicitate de autoritățile fiscale în vederea soluționării cererii de rambursare, având în vedere că dovedirea circuitului ulterior al bunurilor este o condiție suplimentară impusă în mod nejustificat de organul fiscal, contrar prevederilor din Norme, a Codului fiscal și Directivei 2006/112/CE.
In susținerea cererii de rambursare TVA societatea noastră a procedat la depunerea tuturor documentelor cerute de lege și care arată îndeplinirea condițiilor pentru rambursare.
Ulterior depunerii cererii, autoritatea fiscală a solicitat depunerea de documente suplimentare din care să reiasă circuitul ulterior și beneficiarul final al Bunurilor, societatea noastră conformându-se și prezentând documentația disponibilă ce reflecta situația de fapt de la data analizării cererii.
Astfel, în legătura cu Bunurile importate în data de 14.09.2009, subscrisa am arătat că:
1.Obiectul de activitate al societății noastre îl reprezintă producția, comercializarea și montarea de instalații de modelare a oțelului. Potrivit legilor în vigoare, singura activitate economică pe care subscrisa o desfășuram și aveam dreptul să o desfășurăm la momentul importului Bunurilor era producția, comercializarea și montarea de instalații de modelare a oțelului, neexistând niciun element care să arate sau să conducă la concluzia că Bunurile urmau să primească o altă utilizare;
2.Bunurile importate de societatea noastră, așa cum rezultă din facturile aferente, au constat în echipamente și instalații pentru linii de sudare a tuburilor de oțel, respectiv mașini de schimb, piese de schimb, segment de tabelare, segment de formare, segment de calibrare. Din natura și descrierea Bunurilor rezultă că acestea se subscriau obiectului de activitate al S., comerțul cu produse destinate industriei oțelului. Mai mult, nici la momentul achiziției și nici ulterior nu a operat vreo înregistrare care să indice vreo schimbare cu privire la regimul juridic și destinația acestora;
3.Au fost angajate costuri și s-au făcut investiții pregătitoare cu privire la Bunuri. Astfel, ca urmare a comenzii noastre din data de 02.07.2009, subscrisa am încheiat un contract de transport al Bunurilor din Turcia în România și un contract pentru depozitarea Bunurilor în corn. Jilava, România, cu societatea Sachsenland. Ulterior, contractul de depozit a fost prelungit în baza comenzii subscrisei din data de 20.09.2010 pentru perioada 01.01._10, respectiv 01.07.2010 ~ 30.06.2011 (a se vedea Anexele 6 și 7);
Bunurile importate erau destinate utilizării în activitatea noastră economică. Astfel, la momentul importului subscrisa aveam în intenție- vânzarea Bunurilor către un terț beneficiar, cumpărătorul vizat la acel moment fiind societatea beneficiară Zimekon din Ucraina (a se vedea Anexa 8).
La analizarea cererii de rambursare TVA, cât privește stabilirea intenției avute de societatea noastră la momentul achiziției Bunurilor, DGFPMB s-a raportat în mod greșit la un moment ulterior importului, cel al vânzării Bunurilor către un terț beneficiar, dând o soluție contrară prevederilor legale și jurisprudenței Curții Europene de Justiție („CEJ"), Mai mult, ele au evaluat în mod greșit documentele justificative suplimentare depuse de subscrisa la solicitarea autorității prin impunerea unei condiții suplimentare neprevăzute de lege.
Din documente rezultă în mod evident că Bunurile au fost achiziționate în vederea folosirii lor în activitatea economică, că au fost angajate costuri, că depozitarea Bunurilor în România este justificată de motive economice în considerarea unui export viitor.
Din considerentele Autorității Fiscale rezultă că refuzul rambursării TVA a fost cauzat de nedovedirea circuitului ulterior și al beneficiarului final al Bunurilor întrucât S. nu a dovedit viabilitatea și executarea cu succes a contractului nr. 27/ 07.02.2008 încheiat cu societatea Zimekon.
Chiar și în situația în care am fi de acord cu interpretarea Autorităților Fiscale, interpretare greșită și care adaugă la lege, trebuie să reținem că contractul nr. 27/07.02.2008 era în vigoare la data solicitării rambursării. Acest contract nu fusese încetat de niciuna dintre părți, ci doar suspendat, iar din adresele indicate la punctele 4.3., 4.8. - 4.10. de mai sus rezultă atât intenția cât și demersurile făcute de S. pentru realizarea acestui contract.
Independent de situația derulării contractului, autoritatea fiscală a aplicat legea greșit, întrucât rambursarea TVA nu este condiționată de transferul Bunurilor importate către un beneficiar final, ci de dovada că Bunurile sunt cumpărate în considerarea activității economice desfășurate și că ele sunt incluse în ciclul economic al societății.
Cu titlu de exemplu, notăm că pot reprezenta astfel de operațiuni (i) închirierea bunurilor sau (ii) dezasamblarea lor și vânzarea pe bucăți sau (iii) vânzarea lor ca fier vechi sau (iv) exportul sau livrarea intra-comunitara a Bunurilor sau (v) chiar transferul fizic al Bunurilor . membru al UE fără realizarea unei tranzacții (livrare intra-comunitară asimilată). Decizia modului în care sunt valorificate Bunurile aparține numai societății care desfășoară activitatea economică, nu poate fi impusă de autoritatea fiscală și depinde de condițiile economice existente la data realizării acestora.
Așa cum am arătat, ceea ce societatea noastră trebuia să dovedească și a dovedit prin documentele indicate mai sus era intenția cu care achiziția si importul in România au fost efectuate.
Or, chiar contractul nr. 27/07.02.2008, de a cărui executare DGFPMB înțelege să condiționeze dreptul la rambursarea TVA, este cea mai elocventă dovadă că importul s-a făcut în vederea vânzării ulterioare a Bunurilor si transportul acestora în Ucraina către OAO Dniepropetrovsk metal works Comintern, în calitate de beneficiar. Importul Bunurilor a avut loc pe data de 14.09.2009, dată la care potrivit înțelegerii dintre S. și Zimekon suspendarea încetase de 14 zile și executarea contractului fusese 1 reluată.
În raport de dispozițiile art. 147/2 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal și ale punctului 49 alin. (4) - (6) din Norme, DGFPMB încalcă legea prin impunerea unei condiții suplimentare, neprevăzute de lege, prin solicitarea din partea subscrisei de documente justificative care să arate că intenția existentă la data realizării importului, de exemplu vânzarea ulterioară a Bunurilor către un beneficiar final, s-a materializat prin încheierea unui contract de vânzare la un moment ulterior importului.
Potrivit art. 145 Cod fiscal, invocat chiar de DGFPMB - SSC în Decizie, dreptul de deducere ia" naștere la momentul exigibilității taxei. Prin urmare, legea nu condiționează dreptul de deducere al TVA de realizarea unei tranzacții ulterioare concrete, de finalizarea ciclului economic, în cazul de față vânzarea bunurilor către un beneficiar final, ci cere ca la momentul la care s-a efectuat importul si TVA a fost plătită, societatea plătitoare să fi îndeplinit condițiile legale în vederea deducerii TVA achitată în vamă.
Potrivit prevederilor legale mai sus citate, posibilitatea legală pentru o societate nerezidentă de a cere rambursarea TVA a fost construită prin raportare la momentul la care respectiva societate realizează achiziția si importul Bunurilor în vederea desfășurării de operațiuni economice care dau drept de deducere si nu prin raportare la succesul sau insuccesul acestor operațiuni.
Conform punctului 45. alin. (1) din Norme, orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa pentru achizițiile efectuate de aceasta înainte de înregistrarea în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, din momentul în care aceasta persoana intenționează să desfășoare o activitate economică, cu condiția să nu se depășească perioada prevăzută la art. 1471 alin. (2) din Codul fiscal. Intenția persoanei trebuie evaluată în baza elementelor obiective, cum ar fi faptul că aceasta începe să angajeze costuri și/sau să facă investiții pregătitoare necesare inițierii acestei activități economice.
Prin urmare, în stabilirea intenției cu care o anumită operațiune este realizată se au în vedere elementele obiective existente la data la care achiziția s-a realizat și nu măsura în care sau data la care finalitatea urmărită de societate s-a realizat.
In considerarea celor de mai sus, rezultă că subscrisa am făcut dovada, prin elemente obiective, că la momentul importului, dar și ulterior, subscrisa îndeplineam condițiile legii pentm a beneficia de rambursarea TVA.
Aceasta este si concluzia care se desprinde din cazul CEJ C-268/83 Rompelman (a se vedea paragraful 22 din decizia CEJ) în care se arată că prin activitate economică se înțelege și o . tranzacții consecutive și acte preparatorii, precum achiziționarea de active destinate afacerii și, de aceea, de exemplu achiziționarea unor bunuri trebuie privită în sine ca o activitate economică.
În continuare, dreptul de deducere a TVA se naște în momentul exigibilității TVA aferent achiziției sau importului de bunuri, câtă vreme achiziția și importul sunt făcute de o persoană impozabilă (statut care depinde de desfășurarea unei activități economice în sensul TVA) și bunurile sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor economice taxabile sau celor scutite cu drept de deducere (așa cum prevede articolul 145 alin. (1) si (2) din Codul fiscal).
În legătură cu dreptul de a deduce TVA, CEJ a analizat măsura în care unei persoane îi poate fi recunoscută calitatea de persoană care desfășoară o activitate economică pentru perioada anterioară desfășurării efective a operațiunilor economice pentru care a fost autorizată, de exemplu livrări de bunuri, prestări de servicii, exporturi (a se vedea cazul CEJ C-268/83 Rompelman și cazul CEJ C-110/94 INZO). O astfel de perioada este și cea în care persoana se află în faza de realizare a investițiilor premergătoare acelor operațiuni (a se vedea cazul C-268/83 Rompelman) sau în faza de realizare a unor studii de fezabilitate pentru a determina viabilitatea economică și financiară a operațiunilor pe care intenționează să le desfășoare în viitor (a se vedea cazurile unite C-110/98 - C-147/98 Gabalfrisa).
În acord cu Directiva a 8-a, CEJ a concluzionat că este o persoană impozabilă orice persoană care în mod independent desfășoară în orice loc orice activitate de natura totalității activităților producătorilor, comercianților și persoanelor care prestează servicii, inclusiv exploatarea bunurilor tangibile, cu scopul de a obține venituri cu caracter de continuitate, indiferent de scopul și rezultatul acelor activități (paragraful 17 din cazul CEJ C-268/83 Rompelman), iar activitățile preparatorii de natura investițiilor, achizițiilor de bunuri, studiilor de fezabilitate reprezintă în sine o activitate economică.
Astfel, dreptul de deducere a TVA poate fi exercitat încă de la momentul realizării activităților preparatorii, de exemplu achiziția de bunuri, câtă vreme există dovezi obiective privind intenția de a folosi achizițiile în legătură cu care se deduce TVA pentru desfășurarea de activități care dau drept de deducere a taxei.
În speță, S. a demonstrat cu dovezi obiective intenția de a folosi Bunurile achiziționate și importate în România în folosul desfășurării de activități care dau drept de deducere a taxei, în momentul importului fiind clară intenția de a vinde bunurile către clientul Zimekon si a le exporta către beneficiarul din Ucraina.
Mai mult decât atât, spre deosebire de spețele analizate în cazurile CEJ C-268/83 Rompelman și C-110/94 INZO, este de necontestat că la momentul importului de bunuri în România societatea S. era deja o persoană impozabilă având în vedere că nu era la prima tranzacție concretă pentru care realiza activitățile preparatorii. Din contră, statutul de persoană impozabilă a S. derivă din însăși activitățile sale de livrare și instalare a echipamentelor, activități pe care S. le desfășoară de la momentul înființării, importul Bunurilor în România fiind doar una dintre modalitățile în care această activitate se manifesta în concret.
Astfel, dacă dreptul de deducere poate fi exercitat la momentul activităților preparatorii, ca. cele analizate în cazurile CEJ C-268/83 Rompelman și C-I10/94 INZO, cu atât mai mult TVA poate fi dedus/rambursat unei persoane care este deja angajată în activități economice (în cazul S. livrări și instalări de echipamente). „
În continuare, așa cum a concluzionat CEJ în cazul C-98/98 Midland Bank (a se vedea paragraful 22 din decizia CEJ), dreptul la deducerea TVA odată exercitat în cazul activităților preparatorii - ca cele analizate în cazurile CEJ C-268/83 Rompelman și C-î 10/94 INZO - este păstrat chiar dacă activitatea economică în considerarea căreia s-a făcut achiziția nu se mai realizează din cauza unor circumstanțe pe care persoana impozabilă nu le poate controla (de exemplu, obținerea de rezultate nesatisfăcătoare ca urmare, a studiilor de fezabilitate și lichidarea societății înainte ca aceasta să înceapă să realizeze livrări de bunuri și prestări de servicii).
De aceea, cu atât mai mult în cazul S. dreptul de rambursare a TVA aferent importului nu poate fi negat, câtă vreme societatea face în continuare demersurile necesare pentru conservarea (depozitare în România) și valorificarea Bunurilor importate. Mai mult, chiar dacă din motive independente de S., valorificarea Bunurilor nu va interveni, dreptul la rambursarea TVA de care se bucură societatea conform legii există și va exista în continuare.
Prin urmare, Decizia nu face decât să submineze în mod sistematic dreptul de deducere a TVA al subscrisei, cu nesocotirea obligației de a acorda dreptul de deducere a TVA la momentul exigibilității acesteia și în contradicție cu principiul neutralității TVA (a se vedea paragraful 52 din decizia CEJ în cazurile unite C-l 10/98 - C-147/98 Gabalfrisa).
În considerarea celor de mai sus, rezultă că subscrisa, în acord cu jurisprudența CEJ în materie, am îndeplinit condițiile cerute pentru rambursarea TVA.
Invocarea de către DGFPMB - SSC a articolului 11 din Codul fiscal și presupusa lipsă a dovezilor obiective privind intenția de a desfășura o activitate economică care să dea naștere unor operațiuni impozabile sau scutite care dau drept de deducere
Însă, S. nu și-a bazat intenția de a realiza activități economice taxabile și/sau scutite de taxă cu drept de deducere pe simpla achiziție a Bunurilor și pe importul aferent. Contrar susținerilor DGFPMB -SSC, intenția S. de a exporta Bunurile către societatea din Ucraina a fost dovedită cu documente justificative, așa cum rezultă din secțiunea II.3.1. de mai sus.
Așa cum rezultă din paragraful 24 din decizia în cazul CEJ C-268/83 Rompelman invocat chiar de DGFPMB - SSC, pentru dovedirea intenției de a folosi un bun imobil (aflat în construcție la momentul deducerii TVA) în operațiuni viitoare de închiriere, persoana impozabilă era cea care trebuia să dovedească îndeplinirea condițiilor de deducere a taxei, iar autoritățile aveau dreptul de a cere ca intenția declarată să fie susținută de dovezi obiective, cum ar fi dovada că bunul imobil care urma a fi construit este adecvat pentru exploatare comercială.
Din analiza deciziei în cazul Rompelman rezultă în mod clar că CEJ a considerat că însăși natura bunului poate reprezenta o dovadă obiectivă privind intenția de a-l folosi în operațiuni economice. Contrar poziției Autorităților Fiscale în cazul S., nu s-a pus în discuție circuitul ulterior al bunurilor și nu s-au cerut dovezi privind operațiunile concrete care aveau să urmeze după finalizarea construcției. CEJ a considerat că dovezile obiective nu trebuie să fie reprezentate de exemplu, de contracte de închiriere cu viitorii chiriași sau de realizarea efectivă a operațiunilor de închiriere.
Dimpotrivă, intenția unei persoane impozabile de a desfășura o activitate economică care să dea naștere unor operațiuni impozabile (n.n. sau scutite care dau drept de deducere) se poate dovedi prin acte univoce din care rezultă intenția de a desfășura în mod regulat operațiuni impozabile, cum ar fi actul constitutiv al persoanei impozabile, recrutarea de personal, înființarea unei societăți având ca scop atingerea obiectivelor persoanei impozabile, contractarea de împrumuturi (a se vedea paragraful 11 din cazul CEJ C-l 10/94 INZO, care face in mod specific referire la cazul C-268/83 Rompelman).
In speță, intenția declarată a S. de a utiliza Bunurile în legătură cu activitatea sa economică a fost susținută de dovezi obiective, respectiv obiectul de activitate, natura specifică a Bunurilor, angajarea de costuri de transport și depozitare a Bunurilor în România, încheierea unui contract cu societatea Zimekon și exportul Bunurilor în Ucraina.
În concluzie, nu se poate reține punctul de vedere al DGFPMB - SSC că achiziția Bunurilor de către S. de la furnizorul din Turcia și importul Bunurilor în România este o „tranzacție care nu are un scop economic" așa cum prevede articol 11 din Codul fiscal. Dimpotrivă, S. a dovedit caracterul economic al acestei operațiuni și încadrarea sa firească în activitatea economică desfășurată de societate.
2. Dreptul statelor membre de a stabili regulile privind supervizarea exercitării dreptului de deducere a taxei DGFPMB - SSC și-a întemeiat Decizia, printre altele, pe dreptul statelor membre de a stabili regulile privind supervizarea exercitării dreptului de deducere a taxei, așa cum rezultă din paragraful 29 din decizia în cazul CEJ C-85/95 Reisdorf.
Acest drept al statelor membre reflectă diferența dintre exercitarea dreptului de deducere a taxei și dovada acestui drept după ce dreptul a fost exercitat.
Deși statele membre pot impune obligații pe care le consideră necesare pentru așezarea corectă și colectarea taxei și pentru prevenirea fraudei, măsurile pe care statele membre le adoptă în acest sens nu pot merge dincolo de ce este strict necesar pentru atingerea acestor obiective și nu pot fi folosite în așa fel încât să ducă la subminarea sistematică a dreptului de deducere a TVA, drept care este un principiu fundamental al sistemului de TVA în cadrul UE (a se vedea paragraful 52 din decizia în cazurile reunite CEJ C-110/98 la C-147/98 Gabalfrisa).
După cum am arătat în prezenta cerere, solicitarea Autorităților Fiscale de a li se prezenta dovezi privind circuitul ulterior al bunurilor este în mod clar o măsură care nu rezultă nici din legislația comunitară, nici din cea română. O astfel de solicitare merge dincolo de ce este strict necesar pentru așezarea corectă și colectarea taxei ori pentru prevenirea fraudei, și implicit pentru dovedirea intenției de a desfășura o activitate economică care să dea naștere unor operațiuni impozabile sau scutite care dau drept de deducere.
Mecanismul rambursării TVA în baza Directivei a 8-a este unul specific, acesta fiind și motivul condițiilor procedurale și de formă care trebuie îndeplinite. însă, în ceea ce privește fondul, punctul 49 alin. (4) lit. a) din Norme menționează că rambursarea taxei se acordă în măsura în care bunurile și serviciile achiziționate sau importate în România, pentru care s-a achitat taxa, sunt utilizate de către persoana impozabilă pentru: ,,a) operațiuni aferente activității sale economice pentru care persoana impozabilă ar fi fost îndreptățită să deducă taxa dacă aceste operațiuni ar fi fost efectuate în România sau operațiuni scutite conform art. 143 alin. (1) si 144 alin. (1) lit. a)-c) din Codul fiscal".
In consecință, existența dreptului de a deduce TVA și exercitarea acestui drept au la bază aceleași reguli și principii ca și în cazul persoanelor impozabile stabilite în România. Dreptul de deducere a TVA și exercitarea acestui drept de către persoanele nestabilite în România nu poate să fie îngreunat sau împiedicat prin impunerea unor condiții de fond pe care Codul fiscal nu le prevede și care sunt mai oneroase decât cele impuse persoanelor impozabile stabilite în România.
Potrivit punctului 49 alin. (6) din Norme „organele fiscale competente pot solicita persoanei impozabile să prezinte informații suplimentare necesare pentru a stabili daca o cerere de rambursare este justificată" și conform jurisprudenței CEJ statele membre au puterea de a determina regulile privind controlul exercitării dreptului de deducere a TVA, în particular a manierei în care persoanele impozabile urmează să stabilească existența acestui drept (a se vedea paragraful 29 din decizia CEJ în cazul CEJ C-85/95 Reisdorf).
Însă, statele membre nu pot discrimina persoanele nestabilite în România în ceea ce privește condițiile de fond ale exercitării dreptului de deducere a TVA prin invocarea unor condiții care nu sunt prevăzute nici de Directiva a 8-a, nici de legea română de TVA (așa^cum qrj^condiția privind dovedirea circuitului ulterior al bunurilor importate impusă în speță de S..
Analizând din punct de vedere semantic noțiunea de „intenție", care influențează acordarea rambursării TVA, DGFPMB - SSC susține că intenția implică existența unui decalaj temporal între momentul în care aceasta începe să poată fi evaluată în baza activităților pregătitoare necesare punerii ei în practică și momentul materializării propriu-zise a intenției.
Însă, potrivit legii acest decalaj nu poate fi un motiv de amânare a exercitării dreptului de deducere, așa cum insistă în mod contrar DGFPMB prin impunerea obligației de a dovedi circuitul ulterior al Bunurilor. Impunerea obligației de a dovedi circuitul ulterior al bunurilor echivalează cu amânarea dreptului de deducere până la momentul materializării intenției și semnifică subminarea sistematică a dreptului de deducere a taxei (a se vedea în acest sens paragraful 52 din decizia CEJ în cazurile reunite CEJ C-l 10/98 la C-147/98 Gabalfrisa).
Subliniem că Directiva a 8-a interzice prevederi în legislația națională care leagă exercitarea dreptului de deducere a TVA de anumite condiții care duc la încălcarea principiului neutralității și care penalizează nerespectarea unor astfel de condiții cu pierderea dreptului de deducere {de exemplu, dacă acele operațiuni nu mai încep) sau amânarea exercitării lui până la momentul începerii propriu-zise a operațiunilor economice efective în vederea cărora societatea a fost autorizată (n.n. sau scutite care dau drept de deducere) - a se vedea în acest sens paragrafele 53 si 55 din decizia CEJ în cazurile reunite CEJ C-l 10/98 la C-l47/98 Gabalfrisa.
Or, în speță, așteptarea realizării operațiunii economice finale (pentru a demonstra circuitul ulterior al bunurilor așa cum cere DGFPMB) duce la imposibilitatea exercitării dreptului de deducere și rambursării TVA, ceea ce aduce o atingere gravă sistemului de deducere a TVA. Principalul scop al sistemului de deducere a TVA îl reprezintă degrevarea persoanelor impozabile de povara TVA suportata în legătură cu achizițiile și importurile realizate, câtă vreme activitățile persoanei impozabile sunt și ele subiect de TVA (a se vedea paragraful 19 din decizia CEJ în cazul C-98/98 Midland).
În cuprinsul argumentației sale DGFPMB - SSC face apel la „legătura directă și imediată care trebuie să existe între achiziții și utilizarea lor propriu-zisă" pentru a se putea justifica exercitarea dreptului de deducere.
Jurisprudența CEJ a clarificat faptul că pentru ca dreptul de deducere să existe, bunurile și serviciile achiziționate trebuie sa aibă o legătură directă și imediată cu tranzacțiile realizate de persoana impozabilă care dau drept de deducere și pentru care au fost necesare respectivele achiziții de bunuri și servicii. Numai TVA aplicată diverselor componente (de exemplu, bunuri și servicii achiziționate) ale tranzacțiilor realizate care dau drept de deducere poate fi dedusă.
Însă, așa cum am arătat mai sus, CEJ a stabilit că dreptul la deducerea TVA, odată ce a intervenit, trebuie păstrat chiar dacă activitatea economică intenționată nu generează operațiuni impozabile (n.n. sau scutite cu drept de deducere) sau persoana impozabilă nu a putut să folosească bunurile și serviciile cu privire la care s-a născut dreptul de deducere în aceste scopuri, din motive sau cauze pe care persoana impozabilă nu le controlează.
Rezultă în mod clar din jurisprudența CEJ că, prin excepție de la principiul legăturii directe și imediate, în astfel de circumstanțe specifice, dreptul de deducere există chiar dacă legătura directă între o anumita achiziție și tranzacția subsecventă, în care a fost incorporată achiziția respectivă, nu există dacă nu sunt prezente indicii de fraudă (a se vedea paragrafele 20-23 din decizia CEJ în cazul C-98/98 Midland Bank).
În speță, nu a existat și nu există niciun indiciu de fraudă, DGFPMB procedând la inspectarea Bunurilor în depozitul din Jilava și constatând existența lor.
În ceea ce privește criticile aduse de DGFPMB - SSC cu privire la forma documentelor justificative depuse (punctele 6. - 9., pag. 11, din Decizie), acestea sunt nefondate întrucât, și dacă am admite lipsurile de formă invocate de autorități, acestea sunt înlăturate de celelalte acte depuse de subscrisa. Astfel,
>punctul 6., „comanda ... făcută de S. către Asmas AS este nesemnată de părți" - având în vedere facturile emise ulterior și plata efectuată de S., inclusiv TVA-ul cerut spre rambursare, încheierea contractului este probată prin chiar executarea lui de către părți;
>punctele 7. și 8., „comanda ... făcută de S. către Sachsenland Transport & Logistik GmbH cu privire la închirierea depozitului, fără a se preciza perioada închirierii, nu poartă semnăturile părților; ... bunurile sunt deja depozitate la data comenzii" - la secțiunea „Termenul de plată" din contract, se prevede că durata închirierii este de 2 (ani) începând cu 02.07.2009 și că articolul este livrat în totalitate, ceea ce arată că încheierea contractului de închiriere este probată prin chiar executarea lui;
>punctul 9 „declarația prin care societatea de transport RCS International Forwarding SRL confirmă ... existența mărfurilor importate ...nu este semnată și ștampilată ..." - ajungerea bunurilor la depozitul din Jilava, România, este confirmată prin scrisoarea de transport și declarațiile vamale purtând ștampila RCS International Forwarding SRL.
În drept, ne întemeiem prezenta cerere pe dispozițiile Codului Fiscal, ale Hotărârii Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, ale Codului de Procedură Fiscală, ale Legii nr. 554/2004 si ale Codului de procedură civilă.”
Prin întâmpinarea depusă, pârâta a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată.
La dosar au fost depuse înscrisuri.
Analizând actele și lucrările dosarului, Curtea a reținut următoarele:
Prin cererea ce face obiectul cauzei de față, reclamanta a solicitat instanței de contencios administrativ să dispună: anularea Deciziei nr. 126/31.03.2011 a Direcției Generale a Finanțelor Publice Municipiul București, Serviciul Soluționare Contestații și a Deciziei de rambursare a taxei pe valoare adăugată a Direcției Generale a Finanțelor Publice Municipiul București, Serviciul Reprezentanțe Străine, Ambasade și Administrare a Contribuabililor Nerezidenți, pentru persoane impozabile neînregistrate în România și care nu sunt obligate să se înregistreze în scopuri de TVA în România, stabilite în alt stat membru al Uniunii Europene nr. 72412D/11.08.2010, obligarea DGFPMB la emiterea unei decizii prin care să dispună rambursarea taxei pe valoare adăugată în valoare de 1.487.739 lei ca urmare a cererii de rambursare TVA înregistrată Ia DGFPMB sub nr._/23.12.2009, obligarea DGFPMB la plata dobânzii corespunzătoare sumei de 1.487.739 lei până la data plății întregii sume în conturile S. și obligarea DGFPMB la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul dosar reprezentând taxă de timbru, timbru judiciar și onorariu de avocat.
Curtea reține că reclamanta a înregistrat la Direcția Generala a Finanțelor Publice a Municipiului București cu nr._/23.12.2009, o cerere, prin care reclamanta a solicitat rambursarea TVA in sumă de 1.487.739 lei. Această cerere a fost soluționata prin Decizia de rambursare a taxei pe valoarea adăugata nr. 72412D/11.08.2010, prin care a fost respinsa la rambursare TVA solicitata in suma de 1.487.739 lei, pe motiv ca societatea nerezidentă nu a făcut dovada destinației bunurilor importate in România sau a operațiunilor care i-au fost efectuate in beneficiul sau in România, din documentele prezentate nerezultând circuitul ulterior al bunurilor importate.
Prin Decizia nr. 126/31.03.2011 emisă de DGFPMB, a fost respinsă ca neîntemeiată contestația formulată de reclamantă împotriva Deciziei nr. 72412D/11.08.2010.
Pentru a emite această decizie, pârâta a reținut în esență următoarele:
În data de 07.02.2008 a fost încheiat contractul nr. 27 intre Zimekon Handels Gmbh din Austria, in calitate de cumpărător, firma OOO Zimekon din Ucraina, in calitate de destinatar,i firma OAO Dnepropetrovsk metal works Comintern din Ucraina, in calitate de beneficiar si reclamantă, in calitate de vânzător.
Pct. 1.1 - Obiectul contractului il constituie "un sistem de sudare a țevilor pentru producția de tuburi si profile tubulare din otel, cu sudare longitudinala electrica".
Pct. 4.1 - "Vânzătorul produce si pregătește RSA si pregătește pre-asamblarea, testarea si ambalarea pentru pregătirea livrării către destinatar, începând cu data de 01.06._09, cu condiția ca punctul 3 - plați contractuale - al contractului a fost îndeplinit in mod corespunzător".
Prin adresa nr. 27 - 7/27.10.2008, societatea JSC Kominmet din Ucraina a solicitat reclamantei sistarea provizorie, pana la data de 01.09.2009, a lucrărilor conform contractului nr. 27/07.02.2008.
D. urmare, reclamanta a propus societății Zimekon din Austria, prin adresa din data de 05.11.2008, 3 variante cu privire la contractul 27/2008, toate condiționate de plata de către cumpărător a ratelor scadente in o valoare de 3.000.000 euro cu privire la reluarea lucrărilor: a - întreruperea lucrărilor pentru fabricarea echipamentelor care urmează a fi livrate, cu efect imediat, urmând ca echipamentele respective sa fie depozitate pana la reluarea lucrărilor in 01.09.2009; b - aducerea lucrărilor începute . rezonabil, urmând ca ulterior echipamentele sa fie folosite pentru un alt proiect pe care ii desfășura la data de 05.11.2008. fie pentru a-l oferi altor clienți ca si rezerva/piesa de schimb; c-continuarea lucrărilor conform termenilor contractuali.
Întrucât societatea Zimekon din Austria nu a dat curs solicitărilor reclamantei din data de 05.11.2008, prin adresele din data de 26.05.2010 si data de 06.09.2010. aceasta din urma a comunicat cumpărătorului că a acționat conform opțiunii 2, respectiv a adus lucrările începute într-un punct intermediar rezonabil și a depozitat echipamentele lucrate.
De asemenea, prin aceleași adrese se subliniază si faptul ca posibilitatea de a folosi echipamentele cu alte scopuri a fost implementata . si se solicita achitarea ratelor restante.
Prin Protocolul de subcontractare încheiat in data de 26.06.2008 intre societatea Asmas AS din Turcia, in calitate de furnizor si reclamantă, in calitate de client, încheiat urmare comenzii societății Zimekon din Austria privind livrarea, asamblarea, supervizarea construirii si darii in funcțiune a unei linii de sudura țevi s-a stabilit, la pct. 33 - "In cazul in care comanda este plasata, furnizorul va primi o scrisoare oficiala de comanda emisa de către client in plus fata de acest protocol."
Comanda nr. 1DB -_/26.06.2008 făcuta de reclamantă către societatea Asmas AS din Turcia, este nesemnata de parti, deși se menționează ca furnizorul are obligația returnarii copiei scrisorii de comanda contrasemnată. Data livrării bunurilor ce urmează a fi achiziționate este cuprinsa intre data de 30.05.2009 si 30.06.2009.
Comanda nr. 2BH -_/02.07.2009 făcuta de reclamantă către societatea Sachsenland Transport & Logistic Gmbh din Germania, cu privire la închirierea depozitului din România, loc. Jilava, Ilfov, fara a se preciza perioada inchirierii, in vederea depozitarii bunurilor importate de la compania Asmas Turcia, nu poarta semnăturile părților; in aceasta comanda se precizează expres ca bunurile sunt deja depozitate la data comenzii.
Declarația prin care . SRL confirma existenta in depozitul din . mărfurilor importate de societatea nerezidenta din Turcia, potrivit declarațiilor vamale de import in baza cărora a solicitat rambursarea TVA, nu este semnata si stampilata de societatea respectiva.
La data de 31.03.2010, reclamanta dă o declarație prin care confirmă că echipamentul depozitat in ., livrat de Asmas Agir din Turcia, urmează a fi "din nou exportat si va parasi România". Reclamanta subliniază însă că "data exacta pentru aceasta nu poate fi stabilită".
Organul de jurisdicție fiscală a apreciat că firmele străine care solicita rambursarea TVA in temeiul Directivei a 8-a – 79/1072/EEC trebuie sa îndeplinească condițiile cumulative, specifice si peremptorii acestui tip special de rambursare, așa cum rezulta din pct. 49 (4) din Normele metodologice ale Codului fiscal, aprobate prin HG nr. 44/2004, care transpun fidel directiva comunitară în materie. În conformitate cu acest text, rambursarea taxei pe valoarea adăugata se acorda societății nerezidente în măsura în care bunurile si serviciile achiziționate sau importate în România, pentru care s-a achitat taxa, sunt utilizate de către persoana impozabila pentru operațiuni aferente activității sale economice pentru care persoana impozabila ar fi fost îndreptățită sa deducă taxa daca aceste operațiuni ar fi fost efectuate în România.
Din analiza înscrisurilor depuse de reclamantă, s-a constatat că acestea nu fac dovada intenției sale de a utiliza bunurile achiziționate din Turcia in baza declarațiilor vamale de import din data de 14.09.2009 pentru desfășurarea activității si nici nu dovedesc circuitul economic, respectiv destinația bunurilor achiziționate, având in vedere următoarele considerente:
1. Contractul nr. 27/2008 încheiat cu societate Zimekon din Austria, in calitate de cumpărător, a fost suspendat pana la data de 01.09.2009, fapt confirmat de corespondenta purtata intre vânzător, cumpărător si beneficiar. Mai mult, contestatara nu a depus niciun document din care sa rezulte că respectivul contract a fost reluat.
2. La pct. 4.1 din contract se stipulează expres ca vânzătorul produce si pregătește RSA si pre-asamblarea, testarea si ambalarea pentru pregătirea livrării către destinatar, începând cu data de 01.06._09, cu condiția ca punctul 3 - plați contractuale - al contractului sa fie îndeplinit in mod corespunzător. Or, chiar din corespondenta purtata intre părțile contractuale, inclusiv cea din anul 2010, ulterioară solicitării rambursării TVA, rezulta ca plățile nu au fost efectuate.
3. In condițiile in care contractul nr. 27/2008 a fost suspendat (neexistând nicio dovada de reluare a acestuia), fapt confirmat de reclamantă chiar prin contestația formulata, societățile partenere nemaifiind de acord cu derularea acestuia, societatea nerezidentă a efectuat in data de 14.09.2009 importul bunurilor in cauza. Prin urmare, bunurile achiziționate nu au nicio legătura cu contractul 27/2008, acestea fiind importate fără acordul celorlalte parti.
4. Din corespondenta mai sus menționata (adresele din data de 26.05.2010 si data de 06.09.2010) rezulta ca o parte din bunurile achiziționate din Turcia au fost deja folosite in alte scopuri. In adresele respective nu se face precizarea daca bunurile respective includ sau nu si bunurile importate in data de 14.09.2009.
În legătură cu circuitul bunurilor importate, reclamanta nu a prezentat documente suplimentare, deși i s-a solicitat expres acest lucru.
5. Documentele ce au fost prezentate de reclamanta nu sunt semnate si stampilate de parti si conțin o . date contradictorii si confuze, respectiv comanda nr. 1DB -_/26.06.2008 făcuta de S. M. Gmbh către societatea Asmas AS din Turcia este nesemnata de parti, desi se menționează ca furnizorul are obligația returnarii copiei scrisorii de comanda contrasemnată. Data livrării bunurilor ce urmează a fi achiziționate este cuprinsa intre data de 30.05.2009 si 30.06.2009.
Reclamanta a anexat in susținerea contestației doua comenzi nr. 2BH -_/02.07.2009 si nr. 2BH -_/20.09.2010 adresate societății Sachsenland Transport & Logistic Gmbh din Germania, cu privire la închirierea depozitului din România, loc. Jilava, Ilfov,.
In prima dintre acestea nu se precizează perioada închirierii, insa se menționează expres ca bunurile sunt deja depozitate la data comenzii (02.07.2009). Prin urmare, acest document nu prezintă relevanta in susținerea cauzei câtă vreme importul bunurilor pentru care s-a solicitat rambursarea TVA aferenta s-a efectuat in data de 14.09.2009.
In a doua comanda făcuta de reclamantă către societatea Sachsenland Transport & Logistic Gmbh din Germania, se solicita închirierea aceluiași depozit pentru perioade anterioare datei comenzii (20.09.2009) si datei importului (14.09.2009), respectiv 01.01._10 si 01.07._11.
In declarația din data de 31.03.2010, contestatara confirma că echipamentul depozitat în ., livrat de Asmas Agir din Turcia, urmează a fi „din nou exportat si va parasi România".
6. Declarația societății RCS International Forwarding SRL nu poate reprezentanta un document relevant in susținerea cauzei, cata vreme nu este semnata si stampilata de societatea respectiva.
Organul de jurisdicție fiscală a apreciat că motivele invocate de reclamantă, în susținerea contestației, nu au nici un suport legal, deoarece:
Simpla contractare (import din Turcia) a bunurilor de către societatea nerezidenta si depozitarea pe teritoriul României nu este suficienta pentru a demonstra "intenția" acesteia de a le exporta in afara UE, întrucât, ., ar fi suficienta doar îndeplinirea condiției prevăzuta de art. 146 din Codul fiscal (deținerea documentului justificativ) pentru ca o persoana impozabila sa poată solicita rambursarea imediat, integral si nelimitat a taxei aferenta achizițiilor. Or, o asemenea ipoteza ar lipsi de orice efecte juridice dispozițiile art. 145 alin. (2) teza întâi din Codul fiscal, care condiționează in mod evident rambursarea taxei aferente achizițiilor de alocarea lor unor destinații precise, anume stabilite de lege. Dimpotrivă, prin utilizarea acestei sintagme, legiuitorul a dorit sa întărească legătura directa si imediata care trebuie sa existe intre achiziții si utilizarea lor propriu-zisa.
Invocarea dreptului la rambursarea TVA prin faptul ca a pus la dispoziția organelor de control toate probele necesare, nu poate fi avuta in vedere, întrucât:
- înscrisurile anexate la dosarul cauzei se refera la un contract suspendat la data efectuării importului din data de 14.09.2009;
- intenția de a exporta bunurile importate din Turcia este exprimata de-abia in data de 31.03.2010, insa fără a se preciza in mod cert care este destinația, respectiv circuitul ulterior al acestora; din documentele anexate la dosarul cauzei nu rezulta care sunt, in fapt, demersurile întreprinse in vederea exportării bunurilor, demersuri care sa susțină intenția sa. Or, așa cum s-a arătat anterior si cum de altfel însăși contestatara susține, jurisprudența comunitara in materie, obliga persoanele impozabile sa prezinte, la solicitarea autorităților fiscale abilitate, acele dovezi obiective verosimile, pertinente si concludente, care sa susțină intenția declarata a persoanei impozabile cu privire la scopul unei achiziții, simpla contractare a unor bunuri si prezentarea facturilor emise neputând asigura exercitarea dreptului de deducere/rambursare a TVA aferenta.
De asemenea, s-a reținut că nici cu ocazia analizei documentare efectuare de organul fiscal, nici in susținerea contestației, reclamanta nu a depus niciun document din care sa rezulte intenția privind destinația bunurilor achiziționate si din care sa rezulte ca acestea sunt utilizate pentru operațiuni aferente activității sale economice pentru care ar fi fost îndreptățită sa deducă taxa daca aceste operațiuni ar fi fost efectuate în România, deși potrivit art. 206 si art. 213 din Codul de procedura fiscala, republicat, cu modificările si completările ulterioare, avea aceasta posibilitate.
Instanța de recurs, în primul ciclu procesual a stabilit pentru instanța de fond, după casare obligația să dezlege următoarele aspecte, esențiale pentru dezlegarea pricinii: „dacă importul efectuat de recurentă a fost făcut în considerarea obiectului său de activitate; în ce condiții bunurile importate au fost, ulterior efectuării importului depozitate în . reclamante îi revenea obligația legală de a face dovada ulterioară a circuitului bunurilor, ținând cont de prevederile exprese ale pct.49 (6) din Norme; dacă bunurile au fost efectiv folosite în cadrul activității economice a recurentei, având în vedere și încasarea sumei de 2 mil. de Euro cu titlu de preț; dacă cererea de ”suspendare” a contractului în baza căruia s-a făcut importul a avut sau nu vreun efect asupra destinației bunurilor; în ce fază se află litigiul de arbitraj dintre recurentă și Zimbekon (Austria), litigiu care are ca obiect tocmai contractul nr.27/2008 care a stat la baza importului efectuat de recurentă.
Este relevant, în primul rând să se stabilească dacă, recurentei reclamante îi revenea obligația legală de a face dovada ulterioară a circuitului bunurilor, ținând cont de prevederile exprese ale pct.49 (6) din Normele metodologice la Codul fiscal,
Potrivit art. 147/2 alin. 1 lit. a din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în forma în vigoare la data emiterii actului administrativ fiscal, „rambursarea taxei către persoane impozabile neînregistrate în scopuri de TVA în România și rambursarea TVA de către alte state membre către persoane impozabile stabilite în România,
(1) În condițiile stabilite prin norme:
a) persoana impozabilă nestabilită în România, care este stabilită în alt stat membru, neînregistrată și care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în România, poate beneficia de rambursarea taxei pe valoarea adăugată achitate pentru importuri și achiziții de bunuri/servicii, efectuate în România;”
În mod cert din coroborarea dispozițiilor pct.49 alin.2 cu cele ale alin 4 lit.a din HG nr.44/2004, rezultă că persoanele impozabile neînregistrate în scopuri de TVA în România, poate beneficia de rambursarea TVA în România, pentru importuri și achiziții de bunuri/servicii efectuate în România, în măsura în care bunurile și serviciile achiziționate sau importate în România, pentru care s-a achitat TVA, sunt utilizate de către persoana impozabilă pentru operațiuni aferente activității sale economice pentru care persoana impozabilă ar fi fost îndreptățită să deducă TVA dacă aceste operațiuni ar fi fost efectuate în România.
În mod evident, în acest ultim caz, dacă operațiunea s-ar efectua în România, nu era necesară doar dovada facturării și achitării bunului/serviciului, ci dacă este efectuat în scopul realizării veniturilor taxabile, în raport cu principiul specialității capacității de folosință a societății, adică cu scopul sau obiectul de activitate al societății și dacă evident operațiunea a avut loc în materialitatea sa, respectiv chiar dacă s-a realizat scopul economic al achiziționării.
Or, din acest punct de vedere este necesară și o verificare ulterioară a circuitului bunurilor, cum corect a reținut organul fiscal.
Prin urmare, era necesar ca societatea nerezidentă să facă dovada destinației bunurilor importate in România sau a operațiunilor care au fost efectuate in beneficiul său in România, or, în speță nu s-a făcut această dovadă, din documentele prezentate nerezultând circuitul ulterior al bunurilor importate, conduce la imposibilitatea încadrării legale a operațiunilor, potrivit dispozițiilor art. 147/2 alin. 1 lit. a din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
Este evident că destinația bunurilor importate nu a fost aceeași cu cea stabilită în contractul încheiat cu societatea destinatar din Ucraina, în condițiile în care la data de 27.10.2008 societatea JSC Kominmet a solicitat reclamantei sistarea provizorie a lucrărilor contractului până la data de 01.09.2009, iar reclamanta a decis aducerea lucrărilor începute într-un punct intermediar rezonabil, urmând ca ulterior echipamentele să fie folosite pentru un alt proiect pe care îl va desfășura la data de 05.11.2008, fie pentru a-l oferi altor clienți ca și rezervă/piesă de schimb.
Importul efectuat de recurentă a fost făcut în considerarea obiectului său de activitate, acest lucru nu este contestat, însă nu este suficient pentru a solicita rambursarea TVA, pentru acel contract, acea factură și acel import, ci este necesară și dovedirea realizării ulterioare a scopului operațiunii de import, iar reclamanta a arătat că, bunurile importate au fost, ulterior efectuării importului depozitate în . folosite pentru un alt proiect pe care îl va desfășura la data de 05.11.2008, sau pentru a-l oferi altor clienți ca și rezervă/piesă de schimb, ceea ce s-a și întâmplat.
Este nerelevant dacă bunurile au fost efectiv folosite în cadrul activității economice a recurentei, având în vedere și încasarea sumei de 2 mil. de Euro cu titlu de preț, întrucât pentru alte operațiuni economice alte decât cele care au făcut obiectul contractului inițial se aplică un alt regim fiscal, suntem în prezența unei alte operațiuni comerciale, iar regimul fiscal privind eventuala deducere a TVA, pentru operațiunea de vânzare ulterioară, nu mai naște dreptul de a solicita rambursarea TVA potrivit dispozițiilor Directivei a 8-a, respectiv art. 147/2 din Codul fiscal.
În mod evident, cererea de ”suspendare” a contractului în baza căruia s-a făcut importul a avut efect asupra destinației bunurilor, întrucât bunurile nu au mai fost exportate către societatea din Ucraina, ne mai realizându-se un export extracomunitar de bunuri, bunurile importate din Turcia primind o altă destinație, cu efecte asupra regimului fiscal aplicabil, iar din probatoriul administrat nu rezultă modul cum au fost în final valorificate bunurile și nici dacă s-a realizat un export ulterior.
În fine, litigiul de arbitraj dintre reclamantă și Zimbekon (Austria), litigiu care are ca obiect tocmai contractul nr.27/2008 care a stat la baza importului efectuat, are relevanță din punct de vedere al raporturilor comerciale dintre părți, din punct de vedere fiscal, este relevant ca la data solicitării rambursării TVA, reclamanta să fi îndeplinit condițiile legale.
Față de considerentele mai sus expuse, Curtea va respinge acțiunea reclamantei ca neîntemeiată.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
HOTĂRĂȘTE:
Respinge acțiunea formulată de reclamanta S.M.S. M. GMBH, cu sediul ales la E. Platis, C. B. SPARL, în București, ., nr.63-69, Clădirea Premium Plaza, ., în contradictoriu cu pârâta DIRECȚIA G. REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI, cu sediul în București, ..13, sector 2, ca neîntemeiată.
Cu recurs în 15 zile de la comunicare.
Pronunțată în ședință publică, azi, 09.07.2014
Președinte, Grefier,
H. P. E. S. M.
Red. H.P./4 ex.
| ← Refuz soluţionare cerere. Hotărâre din 18-02-2014, Curtea de... | Contestaţie act administrativ fiscal. Decizia nr. 538/2014.... → |
|---|
