ICCJ. Decizia nr. 1833/2005. Contencios. Revizuire. Revizuire
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1833/2005
Dosar nr. 447/2005
Şedinţa publică din 21 martie 2005
Asupra cererii de revizuire de faţă şi a recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată la Curtea de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ, reclamanta SC O. SRL Bucureşti a chemat în judecată pe pârâtul Ministerul Finanţelor Publice, solicitând anularea deciziei nr. 92 din 28 ianuarie 2002, emisă de Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor şi anularea în parte a actului premergător acestei decizii, procesul-verbal de control fiscal încheiat la 22 noiembrie 2001, de Direcţia Generală de Îndrumare şi Control Fiscal din cadrul Ministerului Finanţelor Publice, cu obligarea pârâtului la plata cheltuielilor de judecată.
În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că, prin actele administrativ fiscale menţionate, s-a stabilit obligaţia sa de a plăti la bugetul de stat, suma de 30.084.144.136 lei, reprezentând T.V.A. suplimentar pentru importuri de soft efectuate în perioada supusă verificării, 1 octombrie 1996 - 30 septembrie 2001 şi suma de 75.453.545.811 lei, reprezentând majorări de întârziere aferente T.V.A. stabilite suplimentar.
Reclamanta a mai arătat că aceste măsuri dispuse de organele Ministerului Finanţelor Publice au avut la bază aprecierea greşită că importul de soft, care este bun mobil necorporal, ar fi sinonim cu prestări de servicii efectuate de prestatori cu sediul în străinătate, pentru beneficiari cu sediul în România, reprezentând, în domeniul T.V.A., „o cesiune sau concesiune a dreptului de autor, de brevete, de licenţe, de mărci de fabrică şi de comerţ sau alte drepturi similare efectuate de un prestator cu sediul în străinătate şi folosite de beneficiari cu sediul în România" (fiind aplicabile dispoziţiile art. 8 din OG nr. 3/1992, OUG nr. 17/2000, HG nr. 401/2001).
În opinia reclamatei, această asimilare a importului de soft, cu prestarea de servicii, este contrară dispoziţiilor art. 5 alin. (2) din OG nr. 3/1992 şi OUG nr. 17/2000, care nu permit extinderea prin analogie a operaţiunilor din sfera T.V.A.
În drept, acţiunea a fost întemeiată pe dispoziţiile art. 1, 11 şi 16 din Legea nr. 29/1990, art. 12 din OUG nr. 13/2001, aprobată prin Legea nr. 506/2001, OG nr. 3/1992, OUG nr. 17/2000, HG nr. 1178/1996, HG nr. 512/1998 şi HG nr. 401/200, Legea nr. 133/1994, pentru ratificarea Acordului de la Marrakech privind constituirea Organizaţiei Mondiale de Comerţ, Legea nr. 217/1997 privind aprobarea Listei României de concesii tarifare pentru produse ale tehnologiei informaţiei.
La data de 18 martie 2002, pârâtul a depus la dosar, o întâmpinare prin care a arătat că actele contestate sunt legale, întrucât reclamanta datorează T.V.A. pentru importurile de produse software de la o persoană juridică străină, care i-a cedat dreptul de a folosi aceste produse, ceea ce reprezintă un serviciu contractat de o persoană juridică din România, cu un prestator cu sediul sau domiciliul în străinătate, supus obligaţiei de plată a T.V.A., conform art. 8 din OG nr. 3/1002. S-a mai susţinut că art. 4 din acelaşi act normativ prevede că prestările de servicii sunt impozabile, atunci când sunt utilizate în România, indiferent de locul unde este situat domiciliul sau sediul prestatorului.
Prin sentinţa civilă nr. 718 din 3 iulie 2002, acţiunea a fost respinsă ca nefondată.
În considerentele sentinţei s-a reţinut, în esenţă, că produsele software importate se încadrează în prevederile art. 8 din OG nr. 3/1992, la categoria „alte drepturi similare", cesiunilor sau concesiunilor dreptului de autor, de brevete de licenţe, de mărci de fabrică şi de comerţ, efectuate de un prestator cu sediul sau domiciliul în străinătate şi folosite de beneficiari cu sediul sau domiciliul în România; programele de calculator au fost încadrate corect în categoria drepturilor de proprietate intelectuală, acestea neidentificându-se cu suporturile lor materiale.
De asemenea, s-a reţinut că potrivit art. 4 din OG nr. 3/1992, republicată, prelucrarea de date şi furnizarea de informaţii fac obiectul reglementării în materie de T.V.A., în sensul că se impozitează la locul unde beneficiarul are stabilit sediul activităţii.
Sentinţa menţionată a fost casată, cu trimiterea cauzei, spre rejudecare, la aceeaşi instanţă, prin Decizia nr. 3540 din 19 noiembrie 2002, pronunţată de Curtea Supremă de Justiţie, secţia de contencios administrativ.
În considerentele deciziei de casare, instanţa de recurs a reţinut că pentru soluţionarea cauzei se impunea efectuarea unei expertize contabile, prin care să se determine existenţa unui impact fiscal în perioada dintre data importului şi data la care societatea a calculat şi decontat T.V.A., pentru bunurile comercializate şi calcularea eventualului prejudiciu constând în majorări de întârziere în plata T.V.A. între data declaraţiei vamale de import şi data recepţionării produselor de tehnologie a informaţiei de către agentul economic utilizator, urmare a comercializării lor.
Instanţa de recurs a mai stabilit ca expertiza să fie efectuată în raport cu evidenţele contabile şi documentele contabile privind importul şi comercializarea produselor de tehnologie a informaţiei, putând avea şi alte obiective, în raport cu criticile aduse sentinţei recurate.
La data de 25 martie 2002, reclamanta a depus la dosar o cerere prin care a solicitat suspendarea executării actelor administrativ-fiscale deduse judecăţii, până la soluţionarea acţiunii, în temeiul art. 9 din Legea nr. 29/1990, cu motivarea că executarea acestora pe parcursul litigiului este de natură să o expună unei pagube iminente, constând în blocarea activităţii societăţii, disponibilizarea personalului încadrat în muncă şi imposibilitatea executării contractelor în curs de derulare, inclusiv a unor contracte de furnizare de echipamente şi programe pentru instituţii publice.
Cererea de suspendare a executării a fost admisă prin încheierea de şedinţă din data de 1 aprilie 2002, pentru motivele arătate în cuprinsul acesteia, conform art. 268 alin. (4) C. proc. civ.
Rejudecând pricina în fond după casare, Curtea de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ, prin sentinţa nr. 1811 din 4 noiembrie 2003, a admis acţiunea societăţii comerciale, a anulat actele atacate, obligând pârâtul Ministerul Finanţelor Publice, la plata cheltuielilor de judecată.
Pentru a se pronunţa în sensul arătat, instanţa de fond a reţinut, în esenţă, că achiziţionarea produselor software în discuţie s-a făcut în scopul revânzării acestora către beneficiari de pe teritoriul României, ca mărfuri, cu respectarea clauzelor contractuale încheiate cu furnizorii externi, astfel încât SC O. SRL Bucureşti nu a avut calitatea de beneficiar, de utilizator a unor prestări servicii provenite din import, în sensul art. 4 şi art. 11 lit. a) din OG nr. 3/1992, ci de distribuitor agreat de furnizorii externi pentru livrarea de produse software pe piaţa din România.
În plus, instanţa de fond a reţinut şi că, astfel cum rezultă şi din raportul de expertiză, reclamanta a colectat şi virat T.V.A. aferent suporturilor informative purtătoare de programe software la vânzarea produselor pe teritoriul României şi, în consecinţă, nu s-a produs nici un fel de prejudiciu bugetului de stat, prin modul de calcul, colectare şi decontare T.V.A. privind bunurile importate şi comercializate de agentul economic în calitatea sa de importator şi distribuitor autorizat al produselor de software.
Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin Decizia nr. 559 din 2 februarie 2005, a admis recursurile declarate de Ministerul Public - Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti şi de Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 1811 din 4 noiembrie 2003, a Curţii de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ, pe care a casat-o şi rejudecând pricina în fond, a respins acţiunea societăţii comerciale.
Pentru a se pronunţa în sensul arătat, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a reţinut, în esenţă, că în speţă îşi găsesc aplicarea dispoziţiilor art. 4 şi din OG nr. 3/1992, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, privind T.V.A., precum şi cele ale pct. 11 - 18 din HG nr. 1178/1996, de aprobare a Normelor de aplicare a OG nr. 3/1992, dispoziţii menţinute în vigoare şi prin prevederile OUG nr. 17/2000 privind T.V.A. Instanţa de recurs a reţinut că sunt aplicabile aceste dispoziţii legale, întrucât importul de soft reprezintă o prestare de servicii supusă T.V.A., încadrându-se la „alte drepturi similare", deşi nu este menţionat expres de art. 8 din OG nr. 3/1992 şi OUG nr. 17/2000, softul fiind un bun necorporal, iar cesiunea softurilor, în conformitate cu prevederile arătate, o prestare de servicii supusă T.V.A.
Împotriva acestei din urmă decizii a formulat cerere de revizuire, SC O. SRL Bucureşti, invocând dispoziţiile art. 322 pct. 5 şi 7, precum şi cele ale art. 325 C. proc. civ. S-a solicitat admiterea cererii şi schimbarea în tot a deciziei atacate, în sensul respingerii, ca neîntemeiate, a recursurilor declarate de Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Ministerul Public împotriva sentinţei civile nr. 1811/2003, a Curţii de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ şi suspendarea acesteia, până la soluţionarea cererii.
Prin cererea precizatoare a motivelor de revizuire, formulată după redactarea deciziei atacate s-au invocat doar dispoziţiile art. 322 pct. 5 C. proc. civ.
În motivarea cererii se menţine că după pronunţarea deciziei nr. 559/2005, a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, au fost descoperite înscrisuri noi, care având caracter intern, confidenţial şi fiind emise de o persoană juridică străină nu au putut fi produse ca dovezi în sprijinul revizuientei pe parcursul judecăţii, fiind împiedicată de lipsa de acces, împrejurare mai presus de voinţa acesteia. Se mai arată că societatea a beneficiat în mod excepţional, cu acordul partenerului extern, de înscrisurile pe care le depune în această cale extraordinară de atac şi că aceste acte probează în mod indubitabil că programele de calculator importate sunt mărfuri, iar nu prestări de servicii, cum greşit a reţinut instanţa de recurs, vânzarea ca mărfuri fiind înregistrată ca atare, în operaţiunea de export a societăţii G.C. GmbH Austria, în acord cu legislaţia ţării de origine a vânzătorului.
Revizuienta, motivând reticenţa partenerului străin de a-i pune la dispoziţie, înscrisurile ale căror copii le-a depus la dosar în această fază procesuală, precum şi schimbarea poziţiei acestuia, în raport cu stabilirea greşită a unor obligaţii bugetare în sarcina revizuientei, considerate de ambele părţi, greşită, apreciază că documentele respective satisfac exigenţele dispoziţiilor art. 322 pct. 5 C. proc. civ., precum şi cele ale dreptului european privind relaţiile contractuale şi piaţa liberă.
În plus, arată revizuienta, art. 88 din Legea nr. 105/1992 pentru reglementarea raporturilor de drept internaţional privat, în lipsa unei legi convenite în mod expres de părţi, stabileşte că în cazul contractului de vânzare-cumpărare se aplică legea din ţara vânzătorului, organul fiscal neputând schimba natura juridică a contractului încheiat între părţi, mai ales atunci când aceasta este dată de drept de legea străină şi recunoscută ca atare, de legea română.
De altfel, arată revizuienta, o susţinere constantă în contestarea măsurilor dispuse prin Decizia a cărei anulare se solicită, a fost corecta înregistrare a importului de soft, ca marfă, având în vedere că aceste produse nefiind incluse în tariful vamal al României la acea dată, societatea nu datora nici taxe vamale şi nici T.V.A. la momentul importului, ceea ce pe cale de consecinţă a atras colectarea şi virarea T.V.A. aferent la vânzarea mărfii pe teritoriul României.
Examinând cererea de revizuire, se constată că aceasta îndeplineşte condiţiile prevăzute de art. 322 pct. 5 C. proc. civ., coroborate cu cele ale art. 18 din Legea nr. 29/1990, motiv pentru care urmează a fi admisă.
Astfel, conform dispoziţiilor art. 322 pct. 5, revizuirea unei hotărâri dată de o instanţă de fond, atunci când evocă fondul, este admisibilă, printre altele, şi atunci când, după darea hotărârii s-au descoperit înscrisuri doveditoare, reţinute de partea potrivnică sau care nu au putut fi înfăţişate dintr-o împrejurare mai presus de voinţa părţilor.
În cauză, Curtea constată că înscrisurile depuse de revizuientă la dosar satisfac exigenţele normei juridice cuprinsă în art. 322 pct. 5 C. proc. civ., aceste documente fiind lămuritoare în a dovedi corecta şi legala calificare a importurilor derulate de aceasta cu partenerul extern G.C. GmbH. Totodată, se constată că datele transmiterii acestora nu sunt relevante pentru existenţa documentelor, ci pentru dovedirea împrejurării, mai presus decât voinţa revizuientei, care a împiedicat-o să le înfăţişeze în fazele procesuale anterioare.
Înalta Curte constată că din înscrisurile prezentate, rezultă că delimitarea între software, ca livrare şi software, ca prestaţie, este realizată atât de partenerul extern, cât şi de autorităţile din ţara de origine ale acestuia, în sensul că vânzarea de software este o livrare dacă software-ul standard se află pe o dischetă sau pe un alt purtător de date, iar numai dacă software-ul se transmite electronic (cum ar fi de exemplu prin Internet) are loc o prestaţie.
Aşadar, programul standard este considerat ca fiind o prestaţie, doar în situaţia când este transmis electronic.
Or, în cauză, din probele administrate rezultă că programele pentru calculatoare importate nu erau destinate utilizării de către societatea revizuientă, ci valorificării pe piaţa internă către utilizatori finali, ca marfă, şi că suporţii şi programele pentru calculatoare au fost corect calificate în vamă, aplicându-li-se un regim fiscal legal. Aceasta, în condiţiile în care, astfel cum rezultă şi din raportul de expertiză efectuat în cauză, societatea a colectat şi virat T.V.A. la valorificarea programelor, conform destinaţiei pe teritoriul României, în calitate de distribuitor al programelor.
Prin urmare, se constată că nu se poate reţine că cesiunea programelor soft este o prestare de servicii în cazul livrării de programe standard (iar nu a transmiterii electronice), nedatorându-se T.V.A. în temeiul art. 8 din OUG nr. 3/1992 şi OUG nr. 17/2000, distinct de T.V.A. datorată pentru importul propriu-zis al suportului informaţiei, considerat bun mobil corporal.
Având în vedere considerentele mai sus expuse, se va admite cererea de revizuire şi se va schimba în totalitate hotărârea atacată, în baza dispoziţiilor art. 327 C. proc. civ., în sensul că va respinge toate recursurile declarate în cauză, ca nefondate.
În raport cu soluţia ce urmează a se pronunţa, cererea de suspendare a deciziei atacate rămâne fără obiect.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite cererea formulată de SC O. SRL Bucureşti privind revizuirea deciziei nr. 559 din 2 februarie 2005, a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie.
Schimbă în totalitate Decizia atacată, în sensul că respinge recursurile formulate de Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, împotriva sentinţei civile nr. 1811 din 4 noiembrie 2003, a Curţii de Apel Bucureşti.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 21 martie 2005.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1820/2005. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 1837/2005. Contencios. Anulare act... → |
|---|
