ICCJ. Decizia nr. 248/2006. Contencios. Anulare act de control constatare încheiat de organele financiare. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 248/2006
Dosar nr. 3148/2005
nr. 12970/1/2005
Şedinţa publică din 25 ianuarie 2006
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată la data de 23 noiembrie 2004, reclamanta SC S.I. SRL Braşov a chemat în judecată Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Controlului Fiscal Braşov, solicitând anularea parţială a deciziei nr. 323 din 20 octombrie 2004, emisă de prima pârâtă (respectiv a pct. 1 şi 2 al acesteia) şi a procesului-verbal nr. 633 din 26 ianuarie 2004, întocmit de pârâta secundă, pentru sumele de 12.565.502.416 lei şi 135.608.831 lei, precum şi menţinerea pct. 3 din Decizia nr. 323/2004, pentru suma de 3.284.832.481 lei.
În motivarea acţiunii sale, reclamanta a arătat că în mod nelegal au fost calculate în sarcina sa, datorii la bugetul de stat, reprezentând impozit pe profit, dobânzi aferente impozitului pe profit şi penalităţi de întârziere în sumele cuprinse în procesul-verbal de control şi menţinute prin Decizia atacată.
Cu privire la impozitul pe profit, în sumă de 5.184.734.375 lei, dobânzile aferente, în sumă de 420.701.991 lei şi penalităţile de întârziere, în sumă de 129.263.703 lei, reclamanta a susţinut că în mod greşit nu a fost avută în vedere situaţia modului de înregistrare în contabilitate a cheltuielilor efectuate în favoarea persoanei fizice S.A., în perioada 1 ianuarie 2003 - 30 septembrie 2003, din care rezultă că societatea a înregistrat venituri din prestări de servicii, în baza unui contract de comision, cu respectarea prevederilor art. 9 alin. (7) lit. s) din Legea nr. 414/2002, precum şi a pct. 9.14 din HG nr. 859/2002, privind metodologia de calcul a impozitului pe profit, dovedind realitatea serviciilor efectuate de prestator.
Referitor la impozitul pe profit, în sumă de 1.398.600.000 lei, dobânzi aferente, în sumă de 61.258.680 lei şi penalităţile de întârziere, în sumă de 20.979.000 lei, reclamanta a considerat că în mod eronat au reţinut autorităţile fiscale, că nu a respectat dispoziţiile legale, în condiţiile în care, dimpotrivă, a respectat prevederile art. 9 alin. (7) din Legea nr. 414/2002 şi pct. 9.14 din HG nr. 859/2002, motiv pentru care, în opinia sa, suma de 5.594.400.000, înregistrată pe cheltuieli de exploatare în luna septembrie 2003, este deductibilă fiscal. Aceasta, chiar dacă în contabilitate, la momentul plăţii (factura externă nr. 13 din 9 aprilie 2004, în valoare de 150.000 Euro, achitată conform dispoziţiei de plată valutară externă din 2 iunie 2003), societatea nu a înregistrat pe cheltuieli de exploatare, suma plătită în favoarea prestatorului extern SC C. SRL Torino, suma respectivă fiind înregistrată pe astfel de cheltuieli, în luna septembrie 2003, prin nota contabilă nr. 46570, întrucât în acel moment societatea a primit documentele justificative care atestă efectuarea prestaţiilor.
În legătură cu impozitul pe profit, în sumă de 2.387.200.000 lei, dobânzi aferente, în sumă de 239.197.440 lei şi penalităţi de întârziere, în sumă de 71.616.000 lei, reclamanta a precizat că nu datorează aceste sume aferente cheltuielilor cu prestaţiile efectuate de către diverse societăţi, întrucât, pe de o parte, în baza autorizaţiei de perfecţionare activă nr. 319 din 18 aprilie 2002, societatea efectuează operaţiuni de import temporare pentru materii prime şi materiale de la T.A SRL Italia şi are încheiate contracte de prestări de servicii cu societăţi din ţara către care trimite, spre prelucrare, bunurile importate temporar în baza avizelor de însoţire a mărfii, împreună cu desenele pieselor, proiectele stanţelor (prestare de servicii înregistrată în contabilitate în contul 704 „Venituri din prestări de servicii"). Pe de altă parte, aceste proiecte au fost modificate în parte de către SC A.C. SRL (iar nu realizate de aceasta) care a încasat în conturi bancare din România, în valută, exportul bunurilor şi beneficiază de cota redusă de 12,5% la calculul impozitului pe profit.
În aceste condiţii, arată reclamanta, societatea, conform registrului de evidenţă fiscală întocmit la data de 30 iunie 2003 şi 30 septembrie 2003, a calculat cota redusă de impozit, numai pentru partea din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor încasate în volumul total al veniturilor, fiind aplicabile dispoziţiile pct. 2.13 din HG nr. 859/2002, astfel cum a fost modificat prin HG nr. 22/2003.
Cu privire la prestările de serviciu pentru care societatea a aplicat cota redusă de impozit pe profit referitor la SC E. SRL, în sumă de 621.398.700 lei, reclamanta a arătat că a efectuat prestarea de service, în baza comenzilor transmise de către beneficiarul extern, aplicând corect cota redusă de 12,5% la calculul impozitului pe profit, contrar celor reţinute de autorităţile fiscale.
Concluzionând, reclamanta a apreciat că în mod greşit, autorităţile fiscale nu au reţinut că a respectat prevederile art. 1 alin. (4) din Legea nr. 414/2002, pct. 2.4 şi 2.8 din HG nr. 859/2002 şi cele ale pct. 2.13 din HG nr. 859/2002, modificată prin HG nr. 22/2003.
Curtea de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 80/F/CA din 14 iunie 2005, a admis acţiunea reclamantei, a dispus anularea deciziei nr. 323 din 20 octombrie 2004, cu privire la suma de 12.565.502.416 lei şi suma de 135.608.841 lei (cuprinse în pct. 1 şi 2 din decizie), în sensul că a admis contestaţia reclamantei, pentru aceste sume şi a menţinut dispoziţiile cuprinse în pct. 3 din această decizie.
Pentru a se pronunţa în sensul arătat, instanţa de fond, având în vedere expertiza efectuată în cauză, înscrisurile privind serviciile contractate de reclamantă, cu persoane fizice, a reţinut, în esenţă, caracterul deductibil al cheltuielilor ocazionate cu plata acestor servicii către terţi, raportat la prevederile legii şi că reclamanta a calculat corect impozitul pe profit, nedatorând, astfel, nici dobânzile şi penalităţile aferente neexistând baza de calcul a acestora.
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs, în termen legal, Direcţia Generală a Finanţelor Publice Braşov, în nume propriu şi pentru Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie şi invocând dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi cele ale art. 3041 C. proc. civ.
În dezvoltarea motivelor de recurs, se susţine că în mod greşit instanţa de fond nu a reţinut că din înscrisurile administrate la dosarul cauzei este evidentă intenţia (deja realizată) a societăţii intimate, ca în cadrul activităţii sale să îşi transfere o mare parte din venituri în ţara de origine a investitorilor, prin includerea la capitolul „cheltuieli", a unor sume considerabile, pe care le apreciază ca făcute în baza unor prestări de servicii, precum şi sume cu cheltuieli de deplasări şi reprezentare, cărora încearcă să le dea caracter de deductibilitate fiscală, sustrăgându-se deliberat de la plata unor obligaţii fiscale sau diminuând baza de impozitare cu aceeaşi intenţie de diminuare a veniturilor bugetului statului, aferente activităţii sale.
În opinia recurentei, instanţa de fond a analizat superficial soluţiile autorităţilor fiscale şi în contextul materialului probator a dat valoare probantă total greşită probei cu expertiza contabilă (raport de expertiză şi suplimentul la acesta).
Mai mult, arată recurenta, instanţa de fond a admis contestaţia, chiar şi pentru sumele pe care expertul, în urma reconsiderării punctului de vedere exprimat în raportul de expertiză, le-a considerat ca datorate şi le-a evidenţiat în final la capitolul „Concluzii" din suplimentul la raport. Acest aspect conferă, în opinia recurentei, contradictorialitate între dispoziţii şi considerente.
În plus, arată recurenta, pentru sumele pe care intimata-reclamantă le-a considerat deductibile fiscal, expertul nu a putut să clarifice caracterul deductibil al acestora, întrucât probele prezentate nu sunt suficiente, fiind încălcate dispoziţiile art. 2 alin. (4) şi (5) al Legii nr. 414/2002 şi pct. 2, 4 şi 5 din HG nr. 859/2002. Aceasta, întrucât nefiind prezentate acte justificative cerute de dispoziţiile legale, ci doar înscrisuri care ar justifica cheltuiala în mod formal, nu se poate aprecia asupra caracterului deductibil al respectivelor cheltuieli, chiar dacă în mod greşit instanţa de fond a apreciat că este posibil acest lucru.
Printr-un alt motiv de recurs se susţine că în mod greşit a apreciat instanţa de fond că în cauză sunt aplicabile facilităţile fiscale privind impozitul pe profit, respectiv cota redusă de impozit de 12,5%, întrucât produsele realizate prin procesare nu s-au făcut prin activitate proprie.
Examinând cauza, în raport cu toate criticile formulate soluţiei instanţei de fond, cu întreg probatoriul administrat, precum şi cu dispoziţiile legale incidente pricinii, inclusiv cele ale art. 3041 C. proc. civ., se constată că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.
În conformitate cu dispoziţiile art. 9 alin. (7) lit. s) din Legea nr. 414/2002, privind impozitul pe profit (aplicabile în perioada verificată), sunt cheltuieli nedeductibile, cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, prestări de servicii sau asistenţă, în situaţia în care nu sunt încheiate contracte în formă scrisă şi pentru care beneficiarii nu pot justifica prestarea acestora pentru activitatea autorizată, iar potrivit dispoziţiilor pct. 9.14 din HG nr. 859/2002, în baza acestor prevederi este necesar ca serviciile să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract scris care să cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuţie, precizarea serviciilor prestate, precum şi a tarifelor percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de această natură să se facă pe întreaga durată de desfăşurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului.
De asemenea, conform art. 9 alin. (1) din Legea nr. 414/2002, la calculul profitului impozabil, cheltuielile sunt deductibile, numai dacă sunt aferente veniturilor impozabile, iar potrivit prevederilor pct. 9.1 din HG nr. 859/2002, cheltuielile efectuate de un contribuabil sunt considerate ca fiind aferente veniturilor impozabile, numai dacă sunt efectuate în scopul realizării veniturilor.
În cauză, se constată că în perioada controlată se impunea, pe de o parte, verificarea efectivităţii prestaţiei prin analiza documentelor justificative care atestă efectuarea serviciilor prevăzute de Legea nr. 414/2002, art. 9 alin. (7) lit. s).
Pe de altă parte, era necesar, atât a se clarifica dacă cheltuielile efectuate în avans, deci cele care nu s-au concretizat în venituri în aceeaşi perioadă, afectează sau nu cuantumul cheltuielilor ce intră în calculul profitului impozabil, cât şi a se stabili dacă acestea devin deductibile la momentul realizării veniturilor sau şi înainte, făcându-se şi aplicarea dispoziţiilor Ordinului Ministerului Finanţelor nr. 306/2002, pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene (Secţia IV - Terţi, pct. 4.9.6.).
În cauză, era necesar şi a se verifica dacă societatea dovedeşte realitatea efectuării prestărilor de proiectare, cu documente, precum şi a prestărilor privind modificările de proiecte realizate în raport cu obiectul contractului.
Totodată, avându-se în vedere dispoziţiile art. 2 alin. (4) şi (5) din Legea nr. 414/2002, precum şi cele ale HG nr. 855/2002, se impunea verificarea pentru perioada 1 aprilie 2003 - 30 septembrie 2003, a corectitudinii calculării cotei reduse de impozit pe profit. Aceasta şi în raport cu caracterul activităţii desfăşurate de societate.
În cauză, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată, pe de o parte, că instanţa de fond s-a preocupat de clarificarea tuturor aspectelor arătate în cele ce preced, atunci când a dispus administrarea unor probe şi în principal, efectuarea unei expertize de specialitate.
Pe de altă parte însă, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că între concluziile raportului de expertiză şi cele ale răspunsului la obiecţiunile formulate de pârâţi, iar nu de către reclamantă, sunt diferenţe notabile, situaţie care, deşi reţinută de instanţa de fond, nu a fost apreciată ca fiind de natură a impune noi clarificări. Dimpotrivă, instanţa de fond a apreciat răspunsul la obiecţiuni, ca fiind convingător.
În plus, se constată că în obiecţiunile formulate, pârâţii au arătat că nu au fost convocaţi la expertiză, iar expertul a precizat că expertiza s-a efectuat la domiciliul său, „pe baza documentelor aflate la dosarul cauzei şi a celor puse la dispoziţie de către reclamantă", situaţie în care era necesar a se aprecia asupra necesităţii aplicării dispoziţiilor art. 208 C. proc. civ.
De altfel, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că, deşi prin încheierea din 26 aprilie 2005, instanţa de fond a dispus ca expertul să răspundă obiecţiunilor formulate, totuşi, din conţinutul răspunsului său la obiecţiuni, aceasta face doar „precizări" cu privire la obiectivele expertizei, concluzionând că societatea nu datorează impozit pe profit, dobânzi şi penalităţi aferente şi anexând un set de înscrisuri, dintre care unele ilizibile, iar altele în limba italiană) sau traduse fără încheiere de legalizare.
Prin urmare, se constată că în raport cu cele arătate, se impunea efectuarea unei noi expertize care să verifice şi să lămurească pe deplin toate aspectele invocate de părţi. Aceasta, cu atât mai mult, cu cât aplicarea textelor de lege nu se realizează independent de situaţia de fapt ce trebuie stabilită cu certitudine şi nici în raport cu un volum mare de înscrisuri, dar stufos, neconcludent şi precar sub aspect probatoriu.
În consecinţă, se va admite recursul declarat în cauză, se va casa sentinţa atacată şi se va trimite cauza, spre rejudecare, aceleiaşi instanţe, pentru a se proceda în sensul celor mai sus arătate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice - Direcţia Controlului Fiscal Braşov, în nume propriu şi în reprezentarea Ministerului Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, împotriva sentinţei civile nr. 80/F/CA din 14 iunie 2005 a Curţii de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa civilă atacată şi trimite cauza, spre rejudecare, la aceeaşi instanţă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 25 ianuarie 2006.
| ← ICCJ. Decizia nr. 242/2006. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 254/2006. Contencios. Contestaţie în... → |
|---|
