ICCJ. Decizia nr. 1365/2010. Contencios. Suspendare executare act administrativ. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1365/2010
Dosar nr. 6727/2/2009
Şedinţa publică din 10 martie 2010
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele.
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC L. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâta A.N.V. – D.R.A.O.V. suspendarea executării deciziei pentru regularizarea situaţiei privind obligaţiile suplimentare stabilite de controlul vamal nr. 117 din 03 iulie 2009, emisă de D.R.A.O.V. Constanţa, pentru suma de 13.064.620 RON, până la pronunţarea instanţei de fond asupra legalităţii actului administrativ-fiscal.
În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că, în data de 03 iulie 2009, reprezentanţii D.R.A.O.V. Constanţa – Serviciul Antifraudă Vamală şi Fiscală au efectuat un control vamal ulterior care a avut ca obiect verificarea operaţiunilor vamale de import-produse IT, CD înregistrate cu software efectuate de SC L. SA în perioada iulie 2004 - aprilie 2006, în baza relaţiilor comerciale cu partenerii externi I. SA din Grecia şi H.P.I. Irlanda.
Reclamanta a mai arătat că au fost analizate un număr de 21 de declaraţii vamale de import, întocmite în perioada supusă controlului, constatându-se că au fost efectuate operaţiuni de import definitiv de suporturi informatice, conţinând software, fără a fi inclusă în valoarea în vamă a bunurilor importate şi contravaloarea software-ului.
Reclamanta a precizat că a formulat, în temeiul disp. „art. 205 şi urm.” C. proCod Fiscal coroborat cu art. 7 din Legea nr. 554/2004, contestaţie împotriva deciziei de regularizare nr. 117 din 03 iulie 2009, având în vedere vădita nelegalitate şi netemeinicie a acestui act administrativ-fiscal.
Referitor la prima condiţie prevăzută de dispoziţiile art. 14 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, respectiv existenţa unui caz bine justificat, în accepţiunea art. 2 alin. (1) lit. t) din acest act normativ, reclamanta a afirmat că pentru a stabili diferenţele suplimentare de TVA, organul vamal a considerat că programele software stocate pe suporturile informatice reprezintă bunuri, fiind supuse taxei pe valoare adăugată la data importului.
Reclamanta a mai susţinut că aparenţa de nelegalitate a actului administrativ fiscal decurge din următoarele argumente:
- în conformitate cu dispoziţiile legale în materia TVA, în vigoare la data efectuării importului, programele informatice nu reprezintă bunuri, astfel încât nu puteau face obiectul unor operaţiuni de import;
- programele informatice (software) stocate pe suporturile informatice au natura unor prestări de servicii, din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată;
- L. a aplicat tratamentul fiscal specific prestărilor de servicii, aplicând T.V.A. prin autofacturarea operaţiunilor;
- plata impozitului pe veniturile persoanelor nerezidente constitute un argument în plus în sensul că natura programelor informatice este aceea de servicii şi nu de bunuri;
- aplicarea acestui regim fiscal din punct de vedere al T.V.A. a fost validat de către organele de control prin rapoarte de inspecţie fiscală; practic prin reverificarea şi stabilirea de T.V.A. de către organele vamale pentru aceleaşi operaţiuni, pentru care L. a achitat T.V.A. prin autofacturare, se încalcă şi principiul conform căruia un impozit nu poate fi verificat de două ori pentru aceeaşi perioadă [art. 105 alin. (3) din C. proCod Fiscal]. De asemenea, s-a încălcat şi principiul conform căruia o sumă nu poate fi impozitată de două ori;
- în subsidiar, chiar dacă s-ar admite, prin absurd, că programele software reprezintă bunuri, conform dispoziţiilor fiscale şi vamale aplicabile în cauză, în perioada supusă controlului, valoarea programelor informatice era exclusă din valoarea în vamă a mărfurilor importate;
- raţiunea legală pentru care valoarea acestor programe informatice era exclusă din valoarea în vamă este tocmai aceea că aceste programe reprezintă prestări de servicii şi urmează tratamentul fiscal al prestărilor de servicii, pe care, aşa cum s-a arătat, L. l-a aplicat în mod corect.
Referitor la cea de-a doua condiţie impusă de textul art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, respectiv prevenirea unei pagube iminente, în sensul art. 2 alin. (1) lit. s) din acelaşi act normativ, reclamanta a arătat că iminenţa producerii prejudiciului este legată în mod direct de iminenţa începerii executării silite împotriva acesteia la expirarea termenului de plată a sumelor stabilite prin Decizia pentru regularizarea situaţiei, respectiv data de 05 august 2009.
În drept, acţiunea a fost întemeiată pe disp. art. 14 din Legea nr. 554/2004 şi art. 215 din OG nr. 92/2003, republicată, privind C. proCod Fiscal
Pârâta, prin întâmpinarea a solicitat respingerea acţiunii ca inadmisibilă, susţinând că din analiza documentelor anexate de reclamantă la cererea de suspendare nu rezultă faptul că împotriva actelor administrative - procesul-verbal de control din 03 iulie 2009 şi Decizia pentru regularizarea situaţiei privind obligaţiile stabilite de controlul vamal nr. 117 din 03 iulie 2008, SC L. SA ar fi introdus o contestaţie, în conformitate cu prevederile Titlului IX din OG nr. 92/2003, republicată, ori exercitarea dreptului de a solicita suspendarea executării actului administrativ, prevăzut de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, este condiţionată de înregistrarea plângerii prealabile la organul emitent al actului administrativ contestat.
Curtea de Apel Bucureşti, prin sentinţa nr. 3028 pronunţată în data de 1 octombrie 2009, a admis acţiunea formulată de reclamanta SC L. SA în contradictoriu cu pârâta A.N.V. – D.R.A.O.V. Constanţa şi pe cale de consecinţă, a suspendat executarea deciziei pentru regularizarea situaţiei privind obligaţiile suplimentare stabilite de controlul vamal nr. 117 din 03 iulie 2009 până la pronunţarea instanţei de fond.
Pentru a se pronunţa astfel, prima instanţă, a reţinut, aşa cum reiese din considerentele sentinţei, următoarele:
Posibilitatea unei persoane fizice sau juridice de a solicita suspendarea executării actului administrativ atacat şi interesul legitim al acestora sunt în deplină concordanţă cu Recomandarea nr. R (89) 8 a Consiliului de Miniştrii către statele membre ale Uniunii Europene, privind protecţia judiciară provizorie în materie de contencios administrativ, care în capitolul Principii, stipulează că atunci când o instanţă este sesizată cu o contestaţie împotriva unui act administrativ şi atâta timp cât această instanţă încă nu s-a pronunţat cu privire la validitatea actului, reclamantul este îndreptăţit să solicite măsuri de protecţie provizorie împotriva actului administrativ respectiv.
Mai arată instanţa că prima condiţie reglementată de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, respectiv existenţa unei plângeri prealabile, potrivit art. 7 alin. (1) din acest act normativ, este îndeplinită în cauză, întrucât reclamanta a formulat contestaţie în termen legal la A.N.V. – D.R.A.O.V. Constanţa, înregistrată sub nr. 22385 din 30 iulie 2009, împotriva deciziei pentru regularizarea situaţiei privind obligaţiile suplimentare stabilite de controlul vamal nr. 117 din 03 iulie 2009 şi procesului-verbal de control din 03 iulie 2009, acte administrativ-fiscale a căror suspendare se solicită în cauză.
În ceea ce priveşte existenţa unui caz bine justificat, plecând de la noţiunea cazului bine justificat ca fiind împrejurarea legată de starea de fapt şi de drept, care este de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalizării actului administrativ, Curtea constată că această condiţie este îndeplinită în cauză.
Se impune a fi subliniată împrejurarea că, organele de inspecţie fiscală au verificat anterior, respectiv pentru perioadele 01 august 2003 – 30 septembrie 2004 şi 01 octombrie 2004 – 31 martie 2006, taxa pe valoare adăugată, iar prin rapoartele de inspecţie fiscală nr. 63555 din 11 noiembrie 2004 şi nr. 56362 din 19 iunie 2006 s-a constatat că SC L. SA a efectuat corect înregistrările în contabilitate şi a aplicat corect regimul de autofacturare pentru achiziţia de servicii externe, respectiv softwar-ul achiziţionat de la SC I. SA.
Faţă de această împrejurare, prin reverificarea şi stabilirea de TVA de către organele vamale pentru aceleaşi operaţiuni, pentru care reclamanta a achitat TVA prin autofacturare, este pusă sub semnul întrebării respectarea principiului prevăzut de art. 105 alin. (3) din OG nr. 92/2003 privind C. proCod Fiscal potrivit căruia inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuţie şi alte sume datorate bugetului general consolidat şi pentru fiecare perioadă supusă impozitării.
Instanţa a constat că, referitor la condiţia pagubei iminente, definită de art. 2 alin. (1) lit. s) din Legea nr. 554/2004 ca fiind prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public, executarea actului administrativ contestat este de natură a cauza reclamantei o perturbare însemnată a activităţii, raportat la cuantumul obligaţiei de plată (13.064.620 RON), dar şi la situaţia financiară a societăţii reflectată în balanţa de verificare din 30 iunie 2009, conform căreia disponibilităţile băneşti din conturile bancare sunt de aproximativ 6.573.847 RON, iar principalele obligaţii de plată sunt estimate la 193.569.191 RON.
Aceasta în condiţiile în care cheltuielile reprezentate de sumele stabilite prin Decizia de regularizare nu au fost şi nici nu puteau fi prevăzute de reclamantă în bugetul de venituri şi cheltuieli, întrucât perioada respectivă a fost verificată deja de organele fiscale, care au constatat aplicarea corectă a dispoziţiilor legale privitoare la TVA pentru operaţiunile respective.
În concluzie, prima instanţa a constat că în cauză sunt îndeplinite dispoziţiile art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004.
Împotriva acestei hotărâri, în termen legal, a promovat recurs pârâta A.N.V. – D.R.A.O.V., invocând în drept dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ.
În motivarea recursului s-a arătat, în esenţă, că soluţia de admitere a cererii de suspendare putea fi dată numai în situaţia în care intimata făcea dovada existenţei unui caz bine justificat, demonstrat printr-o critică obiectivă adusă raportului de inspecţie fiscală în baza căruia a fost emisă Decizia, astfel că nu se poate susţine de către instanţă că nu sunt întrunite în cauză condiţiile prevăzute în art. 14 din Legea nr. 554/2004, pentru a se putea suspenda actul contestat.
Examinând sentinţa prin prisma criticilor formulate, precum şi în temeiul art. 3041 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este fondat şi urmează a fi admis pentru argumentele expuse în continuare.
Este de principiu că actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, prezumţie care, la rândul său se bazează pe prezumţia de autenticitate şi de veridicitate, de unde decurge că a nu executa un act administrativ emis în baza legii echivalează cu a nu executa legea. Pentru aceasta, suspendarea executării unui act administrativ nu poate fi ordonată de judecătorul de contencios administrativ decât în situaţii de excepţie, cu observarea strictă a îndeplinirii exigenţelor legale, astfel cum sunt precizate în Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004.
Curtea constată că în art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 sunt precizate condiţiile în care judecătorul cauzei poate dispune suspendarea executării actului administrativ contestat, textul legal amintit enumerând trei condiţii cumulative:
a) condiţia declanşării procedurii administrative prealabile,
b) condiţia cazului bine justificat
c) condiţia prevenirii unei pagube iminente
Art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 are următorul conţinut: „în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond. În cazul în care persoana vătămată nu introduce acţiunea în anularea actului în termen de 60 de zile, suspendarea încetează de drept şi fără nicio formalitate".
În ceea ce priveşte condiţia cazului bine justificat, Curtea observă că, această exigenţă legală trebuie interpretată în sensul descris în art. 2 lit. t) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004. Prin cazuri bine justificate se precizează în textul legal mai sus menţionat, se înţeleg „împrejurările legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ".
Referitor la condiţia iminenţei producerii unei pagube, de asemenea, legea contenciosului administrativ conţine o definiţie a ei. În termenii art. 2 lit. ş) din Legea nr. 554/2004, prin pagubă iminentă se înţelege „prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public".
În speţă, judecătorul fondului a admis cererea de suspendare formulată de către reclamantă, fără ca exigenţele legale mai sus arătate să fi fost satisfăcute.
Argumentaţia judecătorului fondului este sumară şi nesatisfăcătoare.
Fără îndoială că aplicarea corespunzătoare a prevederilor art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 nu trebuie să conducă la o examinare pe fond a legalităţii actului a cărui suspendare se solicită prin acţiune, însă se impune ca judecătorul cauzei să procedeze la o „pipăire a fondului”, iar în ipoteza în care ar reţine că cerinţa cazului bine justificat este îndeplinită, trebuie să arate care sunt argumentele juridice aparent valabile în contestarea legalităţii actului administrativ şi care, astfel, ar pune în evidenţă îndoiala serioasă în privinţa conformităţii actului infralegislativ cu legea în a cărei executare a fost emis.
În speţa, în realitate, însăşi hotărârea pronunţată de prima instanţă nu este concludentă şi în acelaşi timp, convingătoare în privinţa împrejurărilor de fapt şi de drept, care sunt de natură a crea acea îndoială serioasă la care se referă art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004. Nu poate fi reţinut nici argumentul că nu ar fi echitabil ca actul să-şi producă efectele cât timp instanţa de judecată este în curs de verificare a legalităţii acestuia. Această afirmaţie nu este susţinută de textul legal precitat, care conţine definiţia „cazului bine justificat” şi ar însemna şi că, de fiecare dată când un act administrativ este contestat, pe baza unui astfel de argument, susţinut în prezenta cauză de prima instanţă, să se procedeze, automat, la suspendarea efectelor actului, ceea ce nu este însă în acord cu prevederile art. 14 din Legea nr. 554/2004.
În ceea ce priveşte condiţia iminenţei producerii unei pagube, singurul argument al primei instanţe, îl reprezintă cuantumul ridicat al sumei la care reclamanta a fost obligată, prin Decizia de impunere atacată, insuficient însă în lipsa altor probe pentru a dovedi posibilitatea producerii unui prejudiciu în sensul art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ.
Aşa fiind, Înalta Curte va admite recursul formulat de D.G.F. Hunedoara, în baza art. 312 raportat la art. 304 pct. 9 din C. proc. civ. şi în consecinţă, va modifica sentinţa recurată, în sensul că va respinge acţiunea formulată de reclamanta SC L. SA.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de pârâta A.N.V. – D.R.A.O.V. împotriva sentinţei nr. 3028 din 1 octombrie 2009 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
Modifică sentinţa atacată în sensul că respinge cererea de suspendare a deciziei nr. 117 din 3 iulie 2009 emisă de pârâtă, ca neîntemeiată.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 10 martie 2010.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1366/2010. Contencios. Refuz acordare drepturi... | ICCJ. Decizia nr. 1363/2010. Contencios. Suspendare executare... → |
|---|
