ICCJ. Decizia nr. 5601/2010. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 5601/2010
Dosar nr. 594/35/2009
Şedinţa de la 14 decembrie 2010
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Circumstanţele cauzei. Soluţia primei instanţe
Prin acţiunea înregistrată la data de 12 mai 2009 pe rolul Curţii de Apel Oradea, reclamanta SC M. SRL, în contradictoriu cu pârâta A.F.M., a solicitat anularea deciziei de impunere din 28 august 2008 privind obligaţii la fondul de mediu în sumă totală de 715.861 RON, a raportului de inspecţie fiscală din 28 august 2008 şi a deciziei din 10 noiembrie 2008 emise de către A.F.M.
În motivarea acţiunii, s-a arătat că A.F.M. a emis decizia de impunere din 28 august 2008 şi decizia din 10 noiembrie 2008, prin care s-a respins contestaţia din 29 septembrie 2008 formulată în temeiul art. 7 din Legea nr. 554/2004, de către reclamantă împotriva deciziei de impunere din 28 august 2008.
Reclamanta a apreciat că aceste acte administrativ fiscale sunt netemeinice şi nelegale.
Astfel, s-a arătat că în perioada 01 aprilie 2003 – 02 octombrie 2003, reclamanta a desfăşurat activitate de producţie de ambalaje din material plastic şi anume dopuri, folie strech şi pungi, constând în producerea şi de folie de polietilenă de joasă densitate şi tipărirea de folie de polipropilenă, fără ca acestea să reprezinte ambalaje, deoarece aceste folii sunt supuse unor procese tehnologice ulterioare pentru a putea îndeplini funcţia de ambalare.
Prin urmare, reclamanta a considerat că, în ceea ce priveşte folia de polietilenă de joasă densitate şi cea de polipropilenă pe care a tipărit-o, nu are calitate de producător de ambalaje, în sensul prevăzut de art. 1 alin. (3) din Legea nr. 293/2002, art. 8 alin. (3) din Legea nr. 73/2000 coroborate cu anexa nr. 1 pct. b din H.G. nr. 349/2002 privind gestionarea ambalajelor şi a deşeurilor de ambalaje.
Prin sentinţa nr. 61/CA din 10 februarie 2010 Curtea de Apel Oradea, secţia comercială şi de contencios administrativ şi fiscal, a respins ca neîntemeiată acţiunea formulată de reclamanta SC M. SRL.
Pentru a hotărî astfel, Curtea de Apel Oradea, a reţinut în esenţă, următoarele consideraţiuni.
Conform dispoziţiilor cuprinse în Legea nr. 73/2000, modificată şi completată, se constituie venit la Fondul pentru mediu o cotă de 3% din valoarea ambalajelor comercializate de agenţii economici producători şi importatori, cu excepţia celor pentru medicamente.
Folia de polietilenă sau de polipropilenă, la fel ca şi folia stretch sau cea termocontractibilă este o folie de material plastic care se foloseşte în domeniul industrial sau alimentar, la paletizarea mărfurilor şi la ambalarea diferitelor produse, aplicată manual sau automat, fiecare tip de folie având caracteristici diferite, în funcţie de gradul de rezistenţă, de elasticitate, de transparenţă, fiind comercializată de către producător sub formă de role de dimensiuni diferite.
Chiar dacă aceste tipuri de folie pot avea destinaţii multiple, ele pot fi folosite ca ambalaje în starea în care sunt comercializate de către reclamantă fără a fi nevoie transformarea acestora în ambalaj printr-un alt proces de producţie , iar faptul că aceste tipuri de folie pot fi folosite ca ambalaje fără să fie necesar a fi suspuse unor procese tehnologice specific producţiei de ambalaje înseamnă că acestea intră în categoria produselor considerate ambalaj, în sensul prevăzut de dispoziţiile legale menţionate.
Referitor la obligaţia de a plăti la fondul pentru mediu o sumă de 1 leu/kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţă, sumă care se va plăti numai în cazul neîndeplinirii obiectivelor anuale de valorificare şi reciclare prevăzute de H.G. nr. 349/2002, prima instanţă a constatat că această obligaţie intervine doar cu privire la plata care se calculează pe diferenţa dintre obiectivul anual de valorificare a deşeurilor de ambalaj şi obiectivul efectiv realizat de operatorul economic.
În speţă, Curtea de Apel a reţinut că pârâta a contestat că pe perioada 3 octombrie 2003 - 31 decembrie 2003 reclamanta are obligaţia de plată a acestei contribuţii întrucât aceasta nu a valorificat şi reciclat deşeuri de ambalaje în această perioadă, aspect recunoscut de către aceasta prin acţiunea formulată.
Conform art. 8 alin. (3) din O.U.G. nr. 86/2003 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 73/2003 această contribuţie se plăteşte numai în cazul neîndeplinirii obiectivelor anuale de valorificare şi reciclare a deşeurilor de ambalaje, ori în perioada în litigiu reclamanta nu a valorificat şi reciclat astfel de deşeuri, prin urmare în mod corect s-a reţinut în sarcina acesteia obligaţia de plată a acestei contribuţii.
În ceea ce priveşte obligaţia de plată a taxei pentru emisie de poluanţi în atmosferă s-a constatat că pentru perioada supusă inspecţiei fiscale, respectiv 1 august 2002 - 31 decembrie 2003, erau în vigoare dispoziţiile art. 8 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 73/2000, fără a se face deosebire şi referire la natura sursei de poluare. Prin urmare aceste dispoziţii legale sunt aplicabile indiferent că emisiile de poluanţi în atmosferă provin sau nu de la o sursă mobilă.
Referitor la motivele de nulitate absolută invocate de reclamantă cu privire la faptul că pentru aceeaşi perioadă s-au efectuat două inspecţii diferite, respectiv că inspecţia fiscală a depăşit termenul limită prevăzut de art. 104 C. proc. civ., instanţa a reţinut că acestea sunt neîntemeiate.
Conform R.I.F., inspecţia finalizată prin acest act administrativ a cuprins perioada 1 august 2002 - 31 decembrie 2003 şi s-a desfăşurat în două intervale de timp, respectiv 24 septembrie 2007 - 30 septembrie 2007 şi 15 iulie 2008 - 7 august 2008.
Prin urmare, s-a reţinut că nu s-au efectuat două inspecţii diferite pe aceeaşi perioadă, ci doar o singură inspecţie efectuată în două intervale de timp.
Referitor la depăşirea termenului limită de inspecţie prevăzut de art. 104 alin. (1) şi (2) C. proc. fisc., instanţa a constat că, potrivit acestor prevederi legale durata efectuării inspecţiei fiscale nu poate fi mai mare de 3 luni, respectiv 6 luni în cazul marilor contribuabili sau al celor care au sedii secundare.
Însă, dispoziţiile art. 104 alin. (3) prevăd că perioadele în care derularea inspecţiei fiscale este suspendată, nu sunt incluse în calculul duratei acesteia.
În speţă, a reţinut instanţa de fond, inspecţia fiscală efectuată de către pârâtă a avut loc în perioadele 24 septembrie 2007-30 septembrie 2007 şi 15 iulie 2008 - 7 august 2008, ceea ce înseamnă în total o lună, situaţie în care nu au fost încălcate prevederile art. 104 C. proc. fisc.
În ceea ce priveşte modul de calcul al sumei datorate de către reclamantă, aferentă fiecărei obligaţii fiscale şi modul de calcul al accesoriilor, instanţa a constatat că acesta este evidenţiat prin anexele 1 - 12, de unde rezultă atât perioadele pentru care au fost calculate, cât şi ce reprezintă acestea.
Referitor la natura creanţei, instanţa a constatat că este creanţă bugetară contribuţia la fondul pentru mediu.
2. Motivele de recurs înfăţişate de recurenta-reclamantă
Împotriva sentinţei pronunţată de Curtea de Apel Oradea, secţia comercială şi de contencios, administrativ şi fiscal, în termen legal a declarat recurs reclamanta SC M. SRL.
Invocând în drept motivul de nelegalitate prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. şi solicitând modificarea în tot a sentinţei atacate, urmare admiterii recursului de faţă, în sensul admiterii acţiunii astfel cum a fost formulată, recurenta a înfăţişat următoarele critici faţă de hotărârea primei instanţe:
-este nelegală hotărârea instanţei de fond în ceea ce priveşte stabilirea calităţii de „ambalaje” a bunurilor produse de societatea reclamantă şi calitatea acesteia de „producător de ambalaje” câtă vreme obiectul de activitate al societăţii este multiplu şi prezintă în mod evident relevanţă distincţia dintre acestea;
- societatea nu a produs „ambalaje” ci doar produse destinate să servească la fabricarea ulterioară de ambalaje, respectiv folie de diverse tipuri, fiind esenţial din această perspectivă a se reţine nuanţările şi diferenţierile cuprinse în definiţia noţiunii de ambalaj, cuprinsă în H.G. nr. 349/2002, pe care s-a bazat prima instanţă, faţă de cea din dreptul comunitar;
- contrar celor stabilite de prima instanţă, nu se poate considera că folia de plastic este ambalaj, dacă a fost livrată ca atare, chiar dacă din folie au fost confecţionate ambalaje, sens în care s-a pronunţat deja Înalta Curte;
- hotărârea primei instanţe este nelegală şi în ceea ce priveşte raportul dintre obiectivele de „valorificare” şi „reciclare” în perioada 3 octombrie 2003 – 31 decembrie 2003, întrucât o interpretare corectă a legislaţiei impunea evidenţierea diferenţei dintre obiectivele anuale de valorificare şi reciclare prevăzute de H.G. nr. 349/2002 şi obiectivele de valorificare şi reciclare efectiv îndeplinite de societatea reclamantă; în acelaşi sens, a fost detaliată înţelegerea noţiunilor la nivel comunitar, prin raportare la maniera lor de transpunere în legislaţia naţională;
-hotărârea primei instanţe în ceea ce priveşte obligaţia societăţii de a plăti contribuţia pentru emisiile de poluanţi în atmosferă, pentru perioada august-decembrie 2003, pentru surse mobile, este de asemenea nelegală, în condiţiile în care în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală s-a reţinut că deţinerea unui moto-stivuitor în perioada august-decembrie 2003, în opinia A.F.M., ar fi antrenat obligaţia de achitare a taxei pentru emisiile de poluanţi în atmosferă, conform art. 8 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 73/2000, forma în vigoare pentru perioada în discuţie; în aprecierea recurentei interpretarea dată este eronată întrucât textul legal aplicabil, în vigoare la acea dată menţiona numai existenţa unei taxe pentru emisiile de poluanţi în atmosferă, fără a se menţiona că o asemenea taxă ar fi datorată şi pentru emisiile de poluanţi ale unor surse mobile;
-în fine, hotărârea primei instanţe este nelegală şi în ceea ce priveşte aplicarea, nivelul şi cuantumul majorărilor de întârziere, ca obligaţii fiscale accesorii stabilite de către A.F.M., în condiţiile în care în sarcina societăţii nu există obligaţii fiscale principale.
3. Soluţia şi considerentele instanţei de control judiciar
Recursul este fondat în limitele şi pentru motivele în continuare arătate.
Analizând sentinţa atacată în raport de criticile ce i-au fost aduse de recurentă, faţă de prevederile legale incidente dar şi de apărările intimatei-pârâte ca şi prin prisma actelor şi lucrărilor dosarului, Înalta Curte apreciază că în cauză se impune casarea hotărârii atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare, ca o consecinţă a admiterii recursului de faţă, potrivit art. 312 alin. (3) C. proc. civ., pentru administrarea de noi probe, în sensul celor menţionate în prezenta decizie.
Prin actele administrativ fiscale contestate de recurenta-reclamantă, expres indicate în expunerea rezumativă a situaţiei de fapt, în sarcina societăţii, urmare a inspecţiei fiscale derulată în perioadele 24 septembrie 2007-30 septembrie 2007 şi 15 iulie 2008-7 august 2008, s-a stabilit obligaţia de plată a sumei totale de 715.861 RON, din care 438.878 reprezintă majorări de întârziere calculate până la data de 1 august 2008 iar suma de 276.983 RON global calculată, potrivit obiectivelor inspecţiei fiscale supuse verificării reprezintă:
- o cotă de 3% din valoarea ambalajelor comercializate de agenţii economici producători şi importatori, cu excepţia celor pentru medicamente, conform art. 1. pct. 4. alin. (1), lit. d) din Legea nr. 293/2002 privind aprobarea O.U.G. nr. 93/2001 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 73/2000 privind Fondul pentru mediu, pentru perioada 07 iunie 2002 – 08 decembrie 2002 şi art. 8, alin. (1), lit d) din Legea nr. 73/2000 privind Fondul pentru mediu-republicată, pentru perioada 09 decembrie 2002-02 octombrie 2003;
- o sumă de 10.000 RON/kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa naţională de producătorii şi importatorii de bunuri ambalate, cu excepţia celor utilizate pentru medicamente, conform art. 1, pct. 13, lit. d) din O.U.G nr. 86/2003 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 73/2000 privind Fondul pentru mediu;
- sume încasate pentru emisiile de poluanţi în atmosferă ce afectează factorii de mediu, conform art. 1. pct. 4, alin. (1). lit. b) din Legea nr. 293/2002 privind aprobarea O.U.G. nr. 93/2001 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 73/2000 privind Fondul pentru Mediu, art. 8, alin. (1). lit. b) din Legea nr. 73/2000, privind Fondul pentru mediu, republicată, art. 1, pct. 13, alin. (1). lit. b) din O.U.G. nr. 86/2003 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 73/2000, republicată.
Din analiza sentinţei recurate se constată că instanţa de fond a avut în vedere, preponderent, constatările cuprinse în actele de control întocmite de organele fiscale. În ceea priveşte susţinerile şi apărările reclamantei referitoare la modul de calcul al sumelor reţinute în sarcina sa, cu referire expresă la cota de 3% din valoarea ambalajelor comercializate ca şi la calculul sumei de 10.000 RON/kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa naţională, acestea nu au putut fi în mod efectiv verificate, dată fiind maniera în care au fost întocmite actele de control şi a fost calculată numai suma globală datorată, fără defalcări corespunzătoare diferitelor categorii de produse cum ar fi: dopurile, pungile, folia strech, folia termocontractibilă şi folia de polietilenă de joasă densitate.
Înalta Curte apreciază astfel raportat la modalitatea la care în cuprinsul actelor contestate au fost identificate şi cuantificate cele trei categorii de sume datorate de către societatea reclamantă, faţă de temeiul legal ce a atras o astfel de răspundere, că pentru a se putea verifica pe deplin susţinerile şi apărările recurentei-reclamante, cuprinse în acţiunea principală şi reluate şi prin motivele de recurs, cel puţin în ceea ce priveşte formele variate de folie produse, destinaţia şi modalitatea efectivă de utilizare a acestora, se impune efectuarea unei expertize de specialitate, în care să fie distinct individualizate, pentru perioada supusă controlului, contribuţiile de 3% datorate de societatea reclamantă pentru categorii de produse generic individualizate în categoria „ambalajelor”. Expertul tehnic de specialitate urmează a clarifica şi aspectele referitoare la modalitatea de îndeplinire a obiectivului de valorificare şi reciclare pentru perioada 3 octombrie 2003-31 decembrie 2003, raportat la prevederile legale incidente, reţinând totodată şi susţinerile recurentei-reclamante din prezentul recurs.
O astfel de verificare şi constatare se impune cu atât mai mult cu cât, chiar în cuprinsul Deciziei nr. 91 din 10 noiembrie 2008 se reţine că pentru perioada 01 aprilie 2003 - 02 octombrie 2003 societatea a constituit, declarat şi virat contribuţia de 3% din valoarea de comercializare a ambalajelor deoarece a considerat ca doar dopurile se, încadrează în categoria ambalajelor şi nu a constituit, declarat şi virat contribuţia de 3% din valoarea de comercializare a pungilor, foliei strech şi foliei termocontractibilă, produse care, în conformitate cu H.G. nr. 349/2002, sunt destinate reţinerii, protejării, manipulării, distribuţiei şi prezentării bunurilor.
Baza de impunere privind obligaţiile de plată la bugetul fondului pentru mediu pentru perioada 01 aprilie 2003-02 octombrie 2003, s-a stabilit ţinând cont de definiţia ambalajului din H.G. nr. 349/2002 privind gestionarea ambalajelor şi deşeurilor de ambalaje şi a fost calculată pentru diferenţa dintre cantităţile de ambalaje produse, respectiv pungi şi sacose din polietilena, folie termocontratibilă şi folie polietilenă de joasă densitate şi cantităţile de ambalaje colectate şi reciclate, în baza documentelor financiar contabile puse la dispoziţie de SC M. SRL.
Cu ocazia efectuării unei astfel de expertize urmează aşadar ca expertul de specialitate să indice în ce măsură, astfel cum susţine recurenta şi raportat la norma legală aplicabilă, diferitele tipuri de folii produse de societatea recurentă şi care urmează a fi expres analizate, au servit şi au fost livrate ca „ambalaje” sau numai la fabricarea ulterioară de ambalaje pentru a se determina în ce măsură toate sau numai o parte dintre acestea se încadrează în categoria stabilită de organele de control.
În raport cu obiectul actelor administrativ fiscale a căror legalitate este contestată în cauză instanţa de control judiciar reţine că proba cu expertiza tehnică de specialitate este de natură a oferi instanţei un sprijin real în lămurirea cauzei atât în raport cu dispoziţiile legale aplicabile cât şi raportat la susţinerile părţilor.
Potrivit art. 129 alin. (4) şi (5) C. proc. civ. în virtutea rolului activ conferit, cu ocazia rejudecării, instanţa urmează să solicite orice explicaţii sau lămuriri suplimentare, chiar dacă acestea nu ar fi solicitate de părţi, în scopul stabilirii corecte a faptelor şi aplicării dispoziţiilor legale în perspectiva pronunţării unei hotărârii legale şi temeinice.
În fine, în sensul art. 315 C. proc. civ., instanţa de control judiciar ca problemă de drept dezlegată cu ocazia soluţionării recursului de faţă şi ce urmează a fi avută în vedere de instanţa de rejudecare, apreciază că nu este întemeiată susţinerea recurentei-reclamante în ceea ce priveşte obligaţia de plată pentru emisiile de poluanţi provenite de la surse mobile, actele de control întocmite în sensul statuării acestei obligaţii fiind legale sub acest aspect.
Contrar celor susţinute de recurentă Înalta Curte reţine că nu este vorba despre o aplicare retroactivă a legii câtă vreme potrivit dispoziţiilor legale în vigoare în perioada 1 august 2002- 31 decembrie 2003 art. 8 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 73/2000) se datorează taxe pentru emisiile de poluanţi în atmosferă independent dacă acestea provin de la surse mobile, cum este cazul motostivuitorului deţinut de societatea reclamantă, sau de la surse fixe.
Cum însă actele fiscale contestate nu indică distinct şi cu claritate care sunt sumele datorate de reclamantă corespunzător aceste taxe din totalul celor reţinute cu titlu de contribuţie principală şi accesorii (majorări şi penalităţi), cuantumul urmează a fi determinat tot prin expertiza de specialitate ce se va efectua.
Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, cu referire la art. 312 alin. (1), (2), (3) şi (5) C. proc. civ., va fi admis recursul declarat de recurentă, se va casa sentinţa atacată şi se va trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe în vederea completării probatoriului în modalitatea şi limitele arătate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de SC M. SRL P. împotriva sentinţei nr. 61/CA din 10 februarie 2010 a Curţii de Apel Oradea, secţia comercială, contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.
Irevocabilă.
Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 14 decembrie 2010.
| ← ICCJ. Decizia nr. 5600/2010. Contencios. Pretentii. Recurs | ICCJ. Decizia nr. 5602/2010. Contencios. Litigii Curtea de... → |
|---|
