ICCJ. Decizia nr. 6159/2011. Contencios
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 6159/2011
Dosar nr. 637/2/2010
Şedinţa publică de la 20 decembrie 2011
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei.
1. Cadrul procesual.
Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Bucureşti, reclamanta SC M. SA a chemat în judecată pe Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală solicitând:
- anularea Deciziei nr. 266 din 22 iulie 2009 emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, prin care a fost admisă parţial contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere nr. 438 din 17 decembrie 2008;
- anularea parţială a Deciziei de impunere nr. 438 din 17 decembrie 2008 emisă de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. 18318 din 16 decembrie 2008;
- pe cale de consecinţă, să se constate că suma de 521.731 lei, reprezentând 248.073 lei - TVA suplimentară de plată şi accesorii în cuantum de 273.658 lei - dobânzi/majorări de întârziere, stabilită drept obligaţie de plată în sarcina societăţii reclamante prin înscrisurile sus-indicate, este neîntemeiată.
2. Hotărârea Curţii de apel.
Prin Sentinţa nr. 5151 din 14 decembrie 2010 a Curţii de Apel Bucureşti, a fost respinsă acţiunea formulată de reclamanta SC M. SA în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, ca neîntemeiată.
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa a reţinut că în urma controlului efectuat la societatea reclamantă şi care a avut ca obiect verificarea modului de calcul şi de plată a TVA, urmare a soluţionării favorabile cu control ulterior a deconturilor privind taxa pe valoare adăugată, a fost întocmit Raportul de inspecţie fiscală nr. 18318 din 16 decembrie 2008 şi Decizia de impunere nr. 438 din 17 decembrie 2008 stabilindu-se în sarcina reclamantei SC M. SA obligaţia de plată a sumei de 543.257 lei TVA suplimentar şi 596.824 lei accesorii.
Împotriva actelor administrativ-fiscale a formulat contestaţie reclamanta solicitând sa se constate că din debitul stabilit nu datorează sumele de 447.386 lei TVA şi 489.467 lei accesorii, recunoscându-se şi culpa pentru diferenţa de sumă necontestată.
Prin Decizia nr. 266 din 22 iulie 2009 Agenţia Naţională de Administrare Fiscală: a admis în parte contestaţia şi a dispus: desfiinţarea deciziei de impunere nr. 438/2008 pentru suma de 415.122 lei (199.313 lei TVA şi 212.816 lei accesorii), urmând ca organele fiscale să reanalizeze situaţia privind TVA aferentă chiriei şi prestaţiilor de servicii, operaţiuni aferente cărora în mod nejustificat fuseseră stabilite obligaţii de plată în sarcina reclamantei; respingerea contestaţiei ca neîntemeiată pentru suma de 521.731 lei (248.073 lei - TVA suplimentară de plată şi 273.658 lei - dobânzi, majorări de întârziere).
Împotriva deciziei Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală societatea reclamantă a formulat plângere al cărei obiect vizează suma de 248.073 lei TVA suplimentar şi 273.658 lei accesorii.
Suma de 248.073 lei reprezentând TVA stabilit suplimentar este compusă din 88.325 lei TVA aferentă unor servicii de personal şi publicitate; 106.548 lei TVA aferent unor servicii de informatică şi 53.200 lei TVA aferent unor servicii de consultanţă.
1. În ceea ce priveşte suma de 88.325 lei TVA, organele de inspecţie fiscală nu au acordat drept de deducere, considerând că reclamanta nu a justificat necesitatea achiziţionării serviciilor de „recrutare, selecţie şi plasare a forţei de muncă”, servicii ce au făcut obiectul mai multor contracte încheiate cu societăţi din grupul SC M. SA în perioada iulie 2004 - ianuarie 2006.
S-a apreciat că în raport de dispoziţiile legale incidente în cauză reclamanta şi-a exercitat dreptul de deducere a TVA în baza unor facturi ce reprezintă contravaloarea unor servicii, constând în promovarea bannere SC M. SA pe site-ul www.s.ro, fără a fi însoţite de documente probante cu privire la necesitatea şi utilitatea serviciilor în raport de specificul de activitate al societăţii.
Potrivit disp. art. 145 alin. (3) lit. a) C. fisc. taxa pe valoare adăugată aferentă serviciilor care au fost prestate sau urmează să fie prestate, este deductibilă doar în situaţia în care serviciile achiziţionate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.
SC S.RU. SRL a prestat către societatea reclamantă servicii de promovare bannere SC M. SA pe site şi servicii de concepţie materiale curs destinate instruirii angajaţilor.
Astfel, a promovat bannere SC M. SA pe site-ul www.s.ro, a conceput cursuri „Tehnici de secretariat", „Leader-ship şi coaching”.
Curtea a apreciat că, în mod corect organele fiscale au reţinut că reclamanta nu a făcut dovada cu documente că, serviciile respective au fost folositoare conform specificului activităţii firmei.
Cursurile ce se pretinde că au fost livrate reprezintă în realitate suporturi de curs cu caracter teoretic, accesibile oricărei persoane, pe site-ul www.l.eu există un suport de curs cu titlu similar cu al celui conceput ţie SC S.RU. SRL.
De asemenea, susţinerea cursurilor prevăzute mai sus pentru care s-a respins la deducere TVA în sumă de 22.596 lei, nu a servit scopului operaţiunilor taxabile, dat fiind caracterul teoretic al suporturilor de curs.
În plus, cursurile prezentate ca documente justificative cu privire la realitatea prestărilor de servicii aferente facturilor emise de SC S.RU. SRL nu fac dovada preţului plătit pentru acestea, mare parte dintre cursurile respective putând fi obţinute din surse publice, în mod gratuit.
Totodată, serviciile de prezentare susţinute de directorul general al SC M. SA, cu ocazia ediţiei a IV-a a „ABM Days 2005” au fost adresate unor persoane care nu reprezintă personal angajat al reclamantei pentru a putea beneficia de serviciile de personal ce ar fi trebuit să se adreseze unor angajaţi proprii.
În ceea ce priveşte, taxa pe valoare adăugată aferentă serviciilor reprezentând susţinere cursuri Managementul conflictelor şi Tehnici de secretariat, în mod corect organele fiscale au apreciat că suportul de curs „Cultura organizaţională – 2004” nu poate fi considerat document justificativ pentru acordarea dreptului de deducere a TVA aferentă acestor servicii, atâta timp cât societatea reclamantă avea un singur salariat cu timp parţial de muncă -2 ore, iar obiectul principal de activitate era comerţul cu amănuntul al cărţilor, ziarelor, articolelor de papetărie. Facturile emise nu cuprind o detaliere a serviciilor prestate sub aspectul naturii şi al valorii, în condiţiile în care valoarea serviciilor conform contractului este de 125.000 euro pentru o durată de 1 lună (noiembrie - decembrie 2004).
Legat de contractul încheiat cu SC I.4.U.S. SRL, prin care reclamanta a achiziţionat concepţia de curs „Cultura organizaţională - versiunea 2”, s-a apreciat în mod întemeiat că în realitate această lucrare reprezintă o replică a cursului elaborat în anul 2002 (versiunea 1) fără modificări esenţiale faţă de versiunea iniţială.
De asemenea, facturile fiscale nu fac referire la numărul şi data contractului în baza cărora au fost emise şi nici la natura serviciilor prestate. In consecinţă, nu se poate stabili cu privire la aceste servicii dacă au servit operaţiunilor taxabile ale contestatoarei pentru a putea beneficia de deductibilitatea TVA.
În consecinţă, reţinând că reclamanta nu a prezentat documente care să justifice deductibilitate TVA, respectiv lista participanţilor la cursurile achiziţionate, perioadele susţinerii cursurilor respective, locaţia susţinerii cursurilor, modul de cuantificare, conform contractului a serviciilor prestate şi tarifele negociate de părţi, Curtea, a apreciat că suma de 88.325 lei reprezentând TVA nu are caracter deductibil.
2. Cu privire la TVA în sumă de 106.547 lei stabilită ca nedeductibilă, aferentă serviciilor informatice prestate de SC M.S.O.F.T. SRL (ianuarie - iunie2005); SC P.S. SRL (perioada noiembrie 2004 - mai 2005), Curtea, a constatat că susţinerile reclamantei sunt nefondate.
În principal, din facturile emise nu rezultă numărul şi data contractului în baza căruia au fost emise facturile şi natura serviciilor detaliate pe factură.
Totodată, se reţine că licenţele pentru aplicaţiile software, actualizarea acestora şi dezvoltarea particulară a modulelor au fost realizate încă din anul 1998 de către SC M. SA la o valoare net inferioară faţă de cea stabilită în contractele ulterioare cu SC M.S.O.F.T. SRL şi SC P.S. SRL şi care au ca obiect servicii de analiză, optimizare şi implementare a aceloraşi aplicaţii.
Astfel, în mod corect organele fiscale au apreciat că nu se justifică prestarea unor servicii similare prin intermediul altor societăţi, de persoane asociate sau care deţineau funcţii în cadrul S.C. SC M. SA.
3. În ceea ce priveşte suma de 53.200 lei reprezentând TVA aferentă serviciilor de consultanţă facturate de SC M. SA România, organele de control fiscal au reţinut că aceasta nu poate fi dedusă întrucât serviciile respective nu au fost prestate efectiv de către această societate.
Contractul ce are ca obiect prestarea acestor servicii a fost încheiat cu o societate din cadrul grupului SC M. SA, respectiv SC M.R. SRL, societate care în decembrie 2004 nu avea nici un angajat, astfel că nu era în măsură să presteze aceste servicii.
În realitate, conform documentelor depuse serviciile au fost prestate de M. DOO S. Slovenia şi nu de SC M.R. SRL, care a avut doar calitatea de intermediar între aceste două societăţi.
Prin urmare, în mod legal organele de inspecţie fiscală au stabilit în sarcina societăţii TVA în sumă de 53.200 lei, astfel că va fi respinsă contestaţia reclamantei şi cu privire la această sumă.
În ceea ce priveşte suma de 273.658 lei reprezentând majorări de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată, stabilite prin Decizia de impunere 438/2008 emisă în baza RIF: 18318/2008 şi menţinute prin Decizia nr. 266/2009 de soluţionare a contestaţiilor. Curtea a apreciat că, reprezentând o măsură accesorie în raport cu debitul stabilit în mod temeinic şi legal de organele fiscale, acestea sunt datorate de reclamantă.
3. Recursul declarat de reclamanta SC M. SA împotriva Sentinţei nr. 5151 din 14 decembrie 2010 a Curţii de Apel Bucureşti.
Motivele de recurs sunt întemeiate pe dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ.
3.1. Cu privire la suma de 88.325 lei TVA
3.1.1. Suma de 8.486 lei TVA aferenta serviciilor prestate de SC S.RU. SRL a fost cheltuită pentru ca societatea să beneficieze de comunicare în timp real de realizarea modificărilor de conţinut într-un interval scurt de timp; de utilizarea unor aplicaţii care permit realizarea unor campanii interactive între client şi furnizorul de servicii, în cadrul căreia clientul poate oferi sau primi feedback rapid; de posibilitatea obţinerii unui impact destul de mare cu un cost mult redus faţă de o promovare prin intermediul mediilor clasice.
Numărul zilnic de vizitatori înregistrat nu reprezintă o dovadă a faptului că serviciul nu a fost prestat, în cel mai bun caz este un indicator al realizării scopului promovării.
S-au depus la dosar elementele doveditoare ale prestării serviciului, respectiv existenţa banneru-lui, a ferestrelor pop-up.
3.1.2. Suma de 67.173 lei TVA aferentă achiziţiilor privind concepţia şi prezentarea cursurilor adresate personalului nu este datorată.
În realizarea obiectivelor societăţii, managementul resurselor umane are încă o contribuţie importantă, iar politica de alocare de resurse în vederea atingerii standardelor de performanţă stabilite pentru angajaţii săi este o componentă importantă a planului general de dezvoltare.
Angajarea de personal specializat cu înaltă calificare nu exclude programele de pregătire.
Achiziţia cursurilor îndeplineşte condiţiile de exercitare a dreptului de deducere a TVA.
Cursul se cultură organizaţională are mai multe versiuni, schimbările care au avut loc în organizaţie în anul 2005 au impus rescrierea cursului în conformitate cu noua structură organizatorică.
Proiectul de verificare a activităţii de distribuţie a necesitat îmbunătăţirea cursului.
3.2. Cu privire la suma de 106.547 lei TVA aferentă unor servicii informatice prestate de S.C. M.S. SRL şi SC P.S. SRL
Similitudinea constatată de organele de inspecţie fiscală între contractele şi documentele justificative prezentate de cele două societăţi nu constituie un motiv legal de neacordare a dreptului de deducere.
Formatul asemănător al contractelor s-a datorat utilizării la nivelul întregului grup a unui model viitor de contracte pe categorii de activităţi.
SC M.S. SA a dezvoltat aplicaţii standard pentru SC M. SA, iar cele două societăţi au facturat servicii personalizate de analiză, optimizare, implementare, în funcţie de necesităţile şi obiectul de activitate al recurentei.
Realitatea serviciilor prestate este demonstrată cu documentele depuse la dosar.
3.3. În ceea ce priveşte suma de 53.200 lei TVA aferentă serviciilor de consultanţă facturate de SC M.R. SRL, instanţa de fond a reţinut în mod greşit faptul că serviciile nu au fost prestate de aceasta, ci de M.D.O.O.S. Slovenia.
Serviciile au fost prestate de G.L., în calitate de reprezentant delegat al asociatului unic M.D.O.O., în acest caz serviciile au fost considerate ca fiind prestate de societatea la care persoana este delegată.
II. Considerentele Înaltei Curţi, instanţa competentă să soluţioneze calea de atac exercitată.
1. Recursul este nefondat.
1.1. Cu privire la motivul de recurs referitor la suma de 88.325 lei TVA
Potrivit prevederilor art. 145 alin. (3) lit. a) C. fisc., orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de TVA are dreptul să deducă TVA dacă bunurile şi serviciile achiziţionate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.
Recurenta nu a demonstrat prin înscrisuri necesitatea unor servicii ce constau în promovare bannere şi pop-up-uri SC M. SA pe site. Nu există documente doveditoare pentru „cantităţile” livrate şi preţurile practicate.
Explicarea pur teoretică cuprinsă în motivele de recurs nu satisface exigenţele impuse de norma legală.
În ceea ce priveşte TVA aferentă achiziţiilor privind concepţia şi prezentarea cursurilor adresate personalului, se reţine că suportul de curs în discuţie poate fi accesat gratuit sau se adresează unor persoane necalificate, politica de personal a societăţii fiind aceea de angajare a unor persoane cu înaltă calificare.
Rezultă că preţul plătit de către recurentă nu este justificat, din motivele arătate.
În plus, unele servicii nu s-au adresat propriilor angajaţi şi, în consecinţă, nu au legătură cu obiectul de activitate al societăţii.
1.2. În ceea ce priveşte suma de 106.547 lei TVA aferentă unor servicii informatice prestate de S.C. M.S. SRL şi SC P.S. SRL
Suma a fost exclusă de la deducere întrucât cele două societăţi nu dispun de dotări necesare proprii pentru efectuarea prestaţiilor; nu se justifică prestarea unor servicii similare prin intermediul altor societăţi de către persoane asociate sau care deţin funcţii în cadrul SC M. SA.
Formatul asemănător al contractelor nu a reprezentat un argument pentru refuzul de deducere a TVA-ului analizat, ci este subsumat motivelor principale, arătate mai sus, pe care recurenta nu le-a combătut în niciun mod.
1.3. În ceea ce priveşte suma de 53.200 lei TVA aferentă serviciilor de consultanţă facturate de SC M.R. SRL
Recurenta recunoaşte că serviciile au fost prestate de un reprezentant al M.D.O.O. din Slovenia.
Instituţia delegării nu poate funcţiona în speţă, deoarece SC M.R. SRL nu avea la acea dată niciun angajat şi nu putea presta serviciul către societatea recurentă.
2. Faţă de acestea, în drept, în temeiul art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ. şi art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, recursul va fi respins ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul formulat de SC M. SA Bucureşti împotriva Sentinţei nr. 5151 din 14 decembrie 2010 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 20 decembrie 2011.
| ← ICCJ. Decizia nr. 6158/2011. Contencios. Litigiu privind... | ICCJ. Decizia nr. 6163/2011. Contencios. Anulare act... → |
|---|
