ICCJ. Decizia nr. 1252/2012. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1252/2012
Dosar nr. 11562/2/2009
Şedinţa publică de la 7 martie 2012
Asupra recursului de faţă,
Din examinarea lucrărilor din dosar a constatat următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Cadrul procesual
Prin acţiunea înregistrată pe rolul acestei instanţe la data de 09 decembrie 2009, reclamanta SC G.R. SRL a chemat în judecată pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Autoritatea Naţională a Vămilor - Direcţia Regională Pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Bucureşti - Serviciul Antifraudă Fiscală şi Vamală - Inspecţie Mărfuri Accizate solicitând, în principal, anularea parţială a Raportului de inspecţie fiscală şi a Deciziei de impunere, exonerarea reclamantei de la plata sumei totale de 8.348.865 RON, compusă din 4.104.016 RON, reprezentând accize, 4.227.379 RON, reprezentând majorări de întârziere şi 17.470 RON, reprezentând penalităţi de întârziere; obligarea ANV la achitarea efectivă, în termen de 10 de zile de la pronunţarea hotărârii, în temeiul art. 18 alin. 6 din Legea nr. 554/2004, a sumei achitate de către reclamantă în cuantum total de 8.348.865 RON, actualizată cu rata inflaţiei; obligarea ANV, în temeiul art. 18 alin. (1) şi alin. (5) din Legea nr. 554/2004, la plata de penalităţi către reclamantă în cuantum de 100.000 RON pentru fiecare zi de întârziere, în situaţia neîndeplinirii în termen a obligaţiilor stabilite de instanţă în urma admiterii primelor două capete de cerere; obligarea preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, respectiv a conducătorilor ANV, în baza art. 18 alin. (6) şi art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, în situaţia în care termenul de 10 de zile de executare a hotărârii nu este respectat, la plata amenzii de 20% din salariul minim brut pe economie pe zi de întârziere.
În subsidiar, reclamanta a solicitat, în situaţia în care se va trece peste cele solicitate mai sus, în sensul că se va considera necesară soluţionarea Contestaţiei fiscale în prealabil de către ANAF-DGSC, obligarea pârâtei să soluţioneze Contestaţia fiscală în termen de 10 de zile de la pronunţarea hotărârii, în temeiul art. 18 alin. (6) din Legea nr. 554/2004, în sensul admiterii Contestaţiei fiscale; obligarea ANV la achitarea efectivă, în termen de 10 de zile de la pronunţarea hotărârii, în temeiul art. 18 alin. (6) din Legea nr. 554/2004, a sumei de 8.348.865 RON actualizată cu rata inflaţiei; obligarea ANAF-DGSC şi ANV, în temeiul art. 18 alin. (1) şi alin. (5) din Legea nr. 554/2004, la plata de penalităţi către reclamantă în cuantum de 100.000 RON pentru fiecare zi de întârziere în situaţia neîndeplinirii în termen a obligaţiilor stabilite de instanţă în urma admiterii capetelor de cerere subsidiare; obligarea preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, respectiv a conducătorilor ANV, în baza art. 18 alin. (6) şi art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, în situaţia în care termenul de 10 de zile de executare a hotărârii nu este respectat, la plata amenzii de 20% din salariul minim brut pe economie pe zi de întârziere, cu cheltuieli de judecată.
De asemenea, reclamanta a depus o cerere precizătoare a acţiunii prin care a solicitat anularea Deciziei nr. 453 din 15 decembrie 2009 emisă de ANAF, anularea parţială a Raportului de inspecţie fiscală şi a Deciziei de impunere, exonerând reclamanta de la plata sumei totale de 8.348.865 RON, compusă din 4.104.016 RON reprezentând accize, 4.227.379 RON reprezentând majorări de întârziere şi 17.470 RON reprezentând penalităţi de întârziere; obligarea ANV la achitarea efectivă, în termen de 10 de zile de la pronunţarea hotărârii, în temeiul art. 18 alin. (6) din Legea nr. 554/2004, a sumei achitate de către reclamantă în cuantum total de 8.348.865 RON, actualizată cu rata inflaţiei; obligarea ANV, în temeiul art. 18 alin. (1) şi alin. (5) din Legea nr. 554/2004, la plata de penalităţi către reclamantă în cuantum de 100.000 RON pentru fiecare zi de întârziere, în situaţia neîndeplinirii în termen a obligaţiilor stabilite de instanţă în urma admiterii capetelor de cerere de mai sus; obligarea preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, respectiv a conducătorilor ANV, în baza art. 18 alin. (6) şi art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, în situaţia în care termenul de 10 de zile de executare a hotărârii nu este respectat, la plata amenzii de 20% din salariul minim brut pe economie pe zi de întârziere, cu cheltuieli de judecată.
Având în vedere soluţionarea contestaţiei fiscale prin emiterea deciziei DGSC după înregistrarea cererii de chemare în judecată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, reclamanta a înţeles să renunţe la judecata capetelor subsidiare de cerere.
2. Hotărârea Curţii de Apel
Prin Sentinţa nr. 4.420 din 9 noiembrie 2010 a Curţii de Apel Bucureşti a fost respinsă excepţia inadmisibilităţii cererii de obligare a ANV la plata sumei de 8.348.865 RON şi a fost respinsă acţiunea, astfel cum a fost formulată şi precizată de reclamanta SC G.R. SRL în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Autoritatea Naţională a Vămilor - Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Bucureşti - Serviciul Antifraudă Fiscală şi Vamală - Inspecţie Mărfuri Accizate, ca neîntemeiată.
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa a reţinut că reclamanta este autorizată ca antrepozit fiscal, deţinând autorizaţia de antrepozit fiscal nr. RO 0049440PP01 din 26 august 2004 eliberată de MFP şi titulara autorizaţiei de importator nr. 005 din 29 martie 2004.
În perioada 2004 - 2006 a produs în antrepozitul fiscal, eliberând ulterior în consum o cantitate de 2.726.502,56 mii ţigarete, cea mai mare parte fiind livrată începând cu anul 2006 către distribuitorul SC G.R.D. SRL.
Din cantitatea totală de ţigarete produsă şi eliberată în consum, un număr de 55.334,95 mii ţigarete au fost ulterior reintroduse în antrepozitul fiscal al reclamantei pentru următoarele motive: erori de comunicare între distribuitor şi volumul de vânzări stabilit pentru personalul din departamentul de specialitate, vânzările slabe ale unor sortimente de ţigarete care ocupau în mod inutil spaţiile de pe rafturi, considerente legate de politica de creditare, în raport cu scrisorile de garanţie bancară constituite de clienţi în favoarea reclamantei, neîndeplinirea condiţiilor standard de comercializare impuse de regulamentul intern al societăţii reclamante.
La momentul reprimirii în antrepozit a ţigaretelor returnate, reclamanta a emis facturi de retur pentru toată această cantitate de produse, a rambursat distribuitorului societăţii sumele iniţial plătite de acesta, inclusiv accizele colectate de societate şi plătite bugetului de stat.
Din cantitatea totală de ţigarete returnate, 87% au fost scoase încă o dată din antrepozitul fiscal şi transferate către distribuitorul reclamantei în vederea comercializării, 3% au fost distruse pentru că deveniseră improprii consumului, iar 10% se aflau în stoc la momentul inspecţiei fiscale.
Întrucât se luase hotărârea de încetare a activităţii, reclamanta a solicitat organelor fiscale efectuarea unei inspecţii fiscale generale cu privire la activitatea desfăşurată în perioada 2004 - 2007.
Inspecţia fiscală parţială s-a desfăşurat în perioada august 2008 - februarie 2009 având ca obiectiv verificarea legalităţii şi conformităţii declaraţiilor, corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale privind înregistrarea, declararea şi plata accizelor aferente produselor din tutun produse de reclamantă.
A fost întocmit Raportul de inspecţie fiscală nr. 8020 din 25 martie 2009 de către Direcţia regională pentru accize şi operaţiuni vamale Bucureşti, în baza acestuia fiind emisă Decizia de impunere nr. 20 din 25 martie 2009 prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale suplimentare în sumă de 4.253.724 RON cu titlu de accize aferente ţigărilor returnate, precum şi majorări de întârziere în sumă de 4.308.280 RON.
Pentru stabilirea acestor sume, organele de control vamal au susţinut încălcarea dispoziţiilor art. 163 lit. c) din Legea nr. 571/2003, pct. 9 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004, constatând că returnarea produselor accizabile în antrepozitul fiscal s-a făcut fără anunţarea autorităţi fiscale competente şi în baza unor facturi fiscale emise de către antrepozitul fiscal, în care cantităţile de ţigări şi valorile aferente, inclusiv valoarea accizelor calculate, erau înscrise în roşu (cu minus), la fel şi în jurnalul pentru vânzări.
Societatea a dedus din totalul accizelor calculate şi datorate corespunzător livrărilor de tutun în cursul unei luni, accizele din facturile în roşu emise pentru retururile de mărfuri.
Organele de control vamal au stabilit că modul în care a procedat societatea echivalează cu o restituire de accize, în acest mod fiind încălcate prevederile art. 192 alin. (1) şi art. 1921 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare precum şi instrucţiunile de completare a declaraţiei de accize aprobate prin O.M.F.P nr. 230/2006 pentru modificare Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 281/2004 privind aprobarea modelului şi conţinutului formularului 100 "Declaraţie privind obligaţiile de plată la bugetul general consolidat", cod 14.13 ianuarie 01/a, cu modificările şi completările ulterioare.
S-a mai reţinut în sarcina societăţii încălcarea dispoziţiilor art. 159 privind corectarea documentelor coroborat cu art. 138 privind ajustarea bazei de impozitare, din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.
Prin urmare s-a constatat ca societatea a dedus în mod ilegal accizele constituite, suma fiind înregistrată în contabilitate în roşu, conform articolului contabil 635 "Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate" = 4463 "Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate", motiv pentru care organele de control vamal au stabilit în sarcina contestatoarei accize în sumă de 3.918.637 RON.
Pentru suma de 3.918.637 RON, au fost calculate majorări în sumă de 4.116.456 RON conform art. 115 alin. (1) şi art. 120 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu completările şi modificările ulterioare.
În perioada septembrie 2006 - septembrie 2007, societatea a întocmit 8 procese-verbale de distrugere de produse accizabile (ţigarete), provenind din depozitul de produse finite ale antrepozitului fiscal.
În urma acestor distrugeri tutunul rezultat a fost recuperat şi reciclat, iar timbrele au fost lipite pe foi A4 şi îndosariate.
Organele de control vamal au stabilit că societatea nu a îndeplinit condiţiile în vigoare, adică să înştiinţeze autoritatea fiscală teritorială în ceea ce priveşte returnarea produselor şi distrugerea acestora, operaţiunea nu s-a realizat sub supravegherea autorităţii fiscale, nu a fost întocmit proces-verbal de inventariere privind cantităţile de timbre provenite din aceste distrugeri prevăzute la art. 166 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare şi art. 5(1) din OMEF nr. 918/2007.
Prin urmare, pentru cantităţile distruse, organele de control vamal au calculat în sarcina contestatoarei accize în sumă de 185.379 RON şi majorări de întârziere în sumă de 128.393 RON.
La data de 30 aprilie 2009, reclamanta a depus contestaţie împotriva deciziei de impunere, în temeiul art. 205 C. proc. fisc., contestaţie care a fost respinsă ca neîntemeiată de către ANAF - DGSC, prin Decizia nr. 453 din 15 decembrie 2009.
Referitor la excepţia inadmisibilităţii cererii de obligare a ANV la plata sumei de 8.348.865 RON instanţa de fond a reţinut că este neîntemeiată, această cerere având un caracter accesoriu faţă de cererea vizând anularea deciziei de impunere prin care s-a stabilit obligaţia reclamantei de plată a acestei sume reprezentând accize, majorări de întârziere şi penalităţi de întârziere.
În condiţiile anulării deciziei de impunere pentru această sumă şi a deciziei prin care a fost respinsă contestaţia formulată împotriva deciziei de impunere, consecinţa este aceea a restituirii sumei achitată în temeiul actului administrativ fiscal anulat.
Instanţa de fond a apreciat că actele administrative contestate de reclamantă sunt legale, având în vedere următoarele considerente:
În perioada în care reclamanta a primit în antrepozitul fiscal ţigaretele eliberate anterior în consum (decembrie 2004 - decembrie 2006), C. fisc. nu conţinea dispoziţii referitoare la posibilitatea primirii produselor accizabile în antrepozit, dispoziţiile art. 1921 din C. fisc. intrând în vigoare la 01 ianuarie 2007.
Regimul cu privire la restituirea accizelor în cazul produselor de tutun retrase de pe piaţă a fost introdus prin Legea nr. 343/2006 de modificare a Codului fiscal, cu aplicabilitate la 01 ianuarie 2007 şi numai în cazul în care starea sau vechimea produselor le fac improprii consumului, nu şi pentru celelalte motive care au stat la baza primirii în antrepozitul fiscal, de către reclamantă, a ţigaretelor eliberate în consum.
Conform art. 192 C. fisc., pentru orice produs accizabil, acciza devine exigibilă la data când produsul este eliberat pentru consum în România. Un produs accizabil este eliberat pentru consum în România, în condiţiile prevăzute la art. 166.
Astfel, acciza pentru ţigările eliberate pentru consum a devenit exigibilă la momentul acestei eliberări, ulterior acestui moment ele neputând fi primite în antrepozitul fiscal, în lipsa unei reglementări legale în acest sens.
De asemenea, se reţine că în perioada sus-menţionată reclamanta era autorizată ca antrepozit fiscal de producţie şi îşi desfăşura activitatea în baza autorizaţiei de antrepozit fiscal nr. RO 0049440PP01 din 26 august 2004 care îi permitea ca în regim suspensiv de la plata accizelor să primească, să producă, să transforme şi să expedieze produse accizabile (T2 - Ţigarete), dar nu era autorizată să desfăşoare activitate de distribuire şi comercializare angro a produselor din tutun, obligaţia de a declara această activitate fiind prevăzută la pct. 73 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a art. 2441 din Legea nr. 571/2003.
În aceste condiţii, în mod corect s-a reţinut de către organul de control încălcarea disp. art. 163 lit. c) din C. fisc. care prevăd că antrepozitul fiscal este locul aflat sub controlul autorităţii fiscale competente, unde produsele accizabile sunt produse transformate, deţinute, primite sau expediate în regim suspensiv de către antrepozitarul autorizat, în exerciţiul activităţii, în anumite condiţii prevăzute de prezentul titlu şi de norme.
Instanţa de fond a reţinut că susţinerea reclamantei, în sensul că termenul "deţinute" prevăzut de aceste dispoziţii se referă la depozitarea produselor în antrepozitul fiscal atât înainte, cât şi după eliberarea lor în consum, este neîntemeiată prin prisma faptului că aceste prevederi trebuie coroborate cu celelalte dispoziţii ale C. fisc., în vigoare la data primirii în antrepozit a ţigaretelor eliberate în consum, dată la care, aşa cum s-a arătat, nu era reglementată posibilitatea reprimirii produselor după ce au fost eliberate în consum.
Pentru ţigaretele returnate în antrepozitul fiscal, reclamanta a emis facturi de retur, procedând ulterior la deducerea sumelor reprezentând accize din cuantumul accizelor calculate, declarate şi plătite la bugetul statului.
Se constată că prin întocmirea şi includerea facturilor în roşu în jurnalele de vânzări s-a urmărit diminuarea bazei de impozitare, atât a TVA, cât şi a accizelor, iar prin înregistrarea în contabilitate a articolului contabil "6352 - 4463", cu valoarea accizelor în roşu, reclamanta şi-a dedus fără drept din totalul accizei datorate în cursul unei luni, cu acciza aferentă "retururilor", diminuând acciza de plată şi celelalte taxe şi contribuţii.
Procedând în acest mod, reclamanta a încălcat disp. art. 138 C. fisc. care reglementează ajustarea bazei de impozitare, disp. art. 159 din acelaşi act normativ, precum şi dispoziţiile art. 183 alin. (1) lit. c) C. fisc., conform cărora antrepozitul autorizat are obligaţia să ţină evidenţe exacte şi actualizate cu privire la materiile prime, lucrările în derulare şi produsele accizabile finite, produse sau primite în antrepozitele fiscale şi să prezinte evidenţele corespunzătoare la cererea autorităţii fiscale.
Au fost verificate facturile privind livrarea produselor accizabile din antrepozitul fiscal, dar acestea nu cuprindeau menţiuni privind "revânzarea" unor produse accizabile sau o evidenţă separată a produselor care au fost introduse în antrepozitul fiscal pe baza facturilor de retur, astfel că s-a procedat la recalcularea accizei datorate potrivit art. 177 C. fisc., în raport de momentul exigibilităţii prevăzute de art. 192 C. fisc.
Se arată în acţiune că art. 138 C. fisc. face referire la ajustarea bazei de impozitare a TVA, problema din prezenta cauză vizând exclusiv accizele, neavând legătură cu dreptul de deducere a TVA.
Sub acest aspect, instanţa de fond a reţinut că acest text de lege este incident în speţă, având în vedere că prin întocmirea facturilor în roşu şi includerea lor în jurnalele de vânzări s-a produs diminuarea bazei de impozitare, atât a TVA-ului, cât şi a accizelor cu valoarea acestora, facturi reprezentând retururi la produsele accizabile în antrepozitul fiscal, eliberate anterior în consum.
Cu privire la realizarea acestor retururi, se reţine că nu putea fi efectuată prin emiterea unor facturi în roşu, cazurile şi condiţiile în care astfel de facturi pot fi emise fiind prevăzute de art. 138 C. fisc. şi art. 159 din acelaşi cod care se referă la corectarea documentelor.
Referitor la susţinerea reclamantei că art. 159 C. fisc. nu are relevanţă în speţă deoarece priveşte regimul legal al documentelor fiscale, se constată că acest articol, în forma în vigoare la 01 ianuarie 2007 reglementează corectarea documentelor, astfel cum a reţinut organul de control, fiind incident în cauză.
Se mai reţine că, OMFP nr. 230/2006 menţionează în mod expres sumele deductibile ce pot fi trecute în formularul 100 - declaraţie privind obligaţiile de plată la bugetul general consolidat.
La rubrica suma deductibilă din această declaraţie se poate înscrie suma rezultată din aplicarea cotei procentuale asupra accizelor datorate bugetului de stat pentru ţigarete, ţigări şi băuturi alcoolice, contravaloarea marcajelor aferente produselor accizabile supuse marcării şi contribuţiile prevăzute de art. 363 alin. (1) lit. a) şi b din Legea nr. 95/2006.
Instanţa a constatat că această reglementare a fost încălcată de către reclamantă prin diminuarea sumei lunare datorate reprezentând accize, prin introducerea în antrepozitul fiscal a unor produse ce au fost eliberate pentru consum.
În perioada septembrie 2006 - septembrie 2007, reclamanta a încheiat 8 procese-verbale de distrugere de produse accizabile, unul în septembrie 2006, iar celelalte în anul 2007.
Potrivit art. 166 alin. (4) C. fisc., nu se consideră eliberarea pentru consum distrugerea de produse accizabile într-un antrepozit fiscal, datorată unor cazuri fortuite sau de forţă majoră ori neîndeplinirii condiţiilor legale de comercializare, în condiţiile stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.
În M. Of. al României nr. 589 din 27 august 2007 a fost publicat Ordinul MFP nr. 918/2007 care prevede la art. 5 alin. (1) că, pentru ca distrugerea produselor accizabile în antrepozitul fiscal să nu fie considerată eliberare pentru consum, antrepozitul autorizat care se află în una dintre situaţiile prev. la art. 2 - 4 trebuie ca înainte de efectuarea operaţiunii de distrugere să solicite aprobarea autorităţii fiscale teritoriale unde este înregistrat ca plătitor de impozite şi taxe.
Organele de control au calculat în sarcina reclamantei accize în sumă de 185.379 RON, în mod corect, având în vedere că reclamanta nu a dovedit cazul fortuit, forţa majoră sau neîndeplinirea condiţiilor legale de comercializare ce a determinat distrugerea ţigaretelor în antrepozitul fiscal, iar după apariţia Ordinului MFP nr. 918/2007 nu a respectat procedura reglementată de acest ordin pentru distrugerea produselor accizabile.
Procesele-verbale de distrugere nu fac nicio referire la motivele pentru care s-a procedat la distrugerea ţigaretelor, nefiind însoţite de documente din care să rezulte că produsele distruse se încadrau în una din ipotezele reglementate de art. 166 alin. (4) C. fisc.
Este neîntemeiată susţinerea reclamantei că, în ceea ce priveşte distrugerea produsele accizabile, organele fiscale se întemeiază pe o prevedere legală ce nu era în vigoare la momentul distrugerii, respectiv pe dispoziţiile art. 166 alin. (6) C. fisc., care au intrat în vigoare la data de 01 octombrie 2007, încălcând astfel principiu neretroactivităţii legii.
Aşa cum rezultă din raportul de inspecţie fiscală şi din decizia de soluţionare a contestaţiei, organul fiscal a avut în vedere disp. art. 166 alin. (4) C. fisc., dispoziţii ce au fost introduse în C. fisc. de Legea nr. 343/2006, fiind aplicabile de la 01 ianuarie 2007, dată de la care reclamanta a întocmit 7 procese-verbale de distrugere a produselor.
Mai mult, se constată că procesarea produselor din tutun constituie o operaţiune ce se desfăşoară sub supravegherea autorităţii fiscale, fiind reglementată de Titlul VII - Accize din Codul fiscal, operaţiunile cu produse accizabile având loc sub supravegherea autorităţii competente, astfel cum rezultă din dispoziţiile art. 163 lit. c) şi e) C. fisc.
Susţine reclamanta că organul de inspecţie fiscală a încălcat dispoziţiile art. 94 lit. e) C. proc. fisc. conform cărora inspecţia fiscală are următoarele atribuţii: stabilirea corectă a bazei de impunere, a diferenţelor datorate în plus sau în minus, după caz, faţă de creanţa fiscală declarată şi/sau stabilită, după caz, la momentul începerii inspecţiei fiscale.
Astfel, apreciază că a efectuat o plată dublă către bugetul de stat plătind acciza atât la momentul primei eliberări în consum a ţigaretelor, cât şi la data celei de-a doua scoateri din antrepozitul fiscal a ţigaretelor returnate.
Sub acest aspect, instanţa de fond a constatat că nu se poate reţine efectuarea de către reclamantă a unei plăţi duble, având în vedere că obligaţia de plată a accizelor stabilite în sarcina reclamantei s-a făcut în considerarea faptului că reclamanta a dedus din totalul accizelor datorate corespunzător livrărilor de produse din tutun în cursul unei luni, accizele din facturile în roşu, diminuându-se baza de impunere cu valoarea acestor facturi.
Diminuarea sumei datorate reprezentând accize din facturile în roşu constituie o restituire de accize, astfel încât în mod corect a fost stabilită obligaţia de plată a sumei de 4.104.016 RON şi a accesoriilor în sumă de 4.244.849 RON, nefiind încălcat principiul evitării dublei impuneri şi nici principiul proporţionalităţii invocat de către reclamantă.
3. Recursul declarat de reclamantă.
Împotriva acestei hotărâri reclamanta a formulat recurs invocând prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. "când hotărârea pronunţată este lipsită de temei legal ori a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii", solicitând modificarea în tot a sentinţei recurate cu consecinţa admiterii cererii introductive de chemare în judecată, astfel cum a fost precizată.
În motivarea căii de atac, recurenta-reclamantă expune situaţia de fapt şi susţine în esenţă, că motivul întemeiat pe prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. constă în interpretarea greşită a dispoziţiilor legale incidente.
În dezvoltarea acestui motiv de modificare recurenta-reclamantă susţine că:
Prima instanţă a interpretat eronat dispoziţiile legale şi a aplicat în mod retroactiv legea fiscală.
Astfel Sentinţa recurată reţine în mod eronat faptul că Societatea ar fi procedat greşit prin returnarea în antrepozit a ţigaretelor returnate şi deducerea contabilă a accizei, prima instanţă dând o interpretare vădit eronată dispoziţiilor legale aplicabile.
Aceasta deoarece societatea a procedat în mod corect la returnarea în antrepozitul fiscal a ţigaretelor returnate.
În privinţa motivării din cuprinsul hotărârii potrivit căreia "reclamanta era autorizată ca antrepozit fiscal de producţie şi îşi desfăşura activitatea în baza autorizaţiei de antrepozit fiscal nr. RO 0049440PP01 din 26 august 2004 care îi permitea ca în regim suspensiv de la plata accizelor să primească, să producă, să transforme şi să expedieze produse accizabile, dar nu era autorizată să desfăşoare activitate de distribuire şi comercializare angro a produselor din tutun" arată că Societatea nu a desfăşurat activităţi de distribuire a produselor din tutun, aceste atribuţii revenind unei alte societăţi din grup, respectiv SC G.R.D. SRL.
Susţine că totodată a procedat în mod corect la regularizarea accizei de plată prin emiterea facturilor de retur.
Au fost astfel ignorate dispoziţiile art. 138 şi 159 C. fisc. care asimilează returnările de bunuri cu refuzurile parţiale sau totale de produse.
Sub acest aspect arată că prin sentinţa recurată au fost aplicate retroactiv dispoziţiile OMFP nr. 230/2006 la prezenta cauză, deşi acest act a intrat în vigoare începând cu data de 13 iunie 2006, dispoziţiile acestuia fiind aplicabile de la 01 ianuarie 2007, deci ulterior perioadei 2004 - 2006 în care Societatea a procedat la returul produselor accizabile.
- Sentinţa recurată reţine în mod eronat faptul că Societatea nu era îndreptăţită să procedeze la distrugerea ţigaretelor neconforme.
În conformitate cu dispoziţiile art. 166 C. fisc., în perioada anterioară intrării în vigoare a OMFP nr. 918/2007, Societatea era pe deplin îndreptăţită să distrugă în interiorul antrepozitului fiscal produsele accizabile ce nu mai îndeplineau condiţiile de comercializare, ca urmare a scăderii gradului de umiditate în raport cu umiditatea standard pentru consum, datorita căreia aceste produse nu mai îndeplineau standardele de calitate impuse prin regulamentul intern.
- Sentinţa recurată a fost pronunţată cu încălcarea flagrantă a principiului unicităţii taxelor şi evitării dublei impuneri în privinţa ţigaretelor returnate în antrepozitul fiscal.
Astfel în privinţa cantităţii de 87% din ţigaretele returnate, Societatea a achitat acciza aferentă produselor returnate în antrepozitul fiscal de două ori, respectiv la a doua eliberare în consum şi, din nou, ca efect al emiterii Deciziei de impunere. Totodată, aceste principii sunt încălcate şi în privinţa distrugerii ţigaretelor neconforme în antrepozitul fiscal, reprezentând 3% din ţigaretele returnate.
În concluzie apreciază recurenta că hotărârea recurată încalcă atât principiul evitării dublei impuneri/unicităţii taxei, cât şi principiul proporţionalităţii şi, pe cale de consecinţă, solicită să se dispună modificarea în tot a Sentinţei recurate şi admiterea acţiunii formulate de Societatea recurentă.
4. Apărarea intimatei-pârâte.
Intimata Autoritatea Naţională a Vămilor - Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Bucureşti a formulat întâmpinare faţă de motivele de recurs înfăţişate de recurenta-reclamantă solicitând respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei recurate în care au fost analizate aceleaşi argumente din cererea de chemare în judecată şi reluate ca motive de recurs.
Totodată arată că SC G.R. SRL. a mai solicitat restituirea de acciză din partea autorităţii vamale într-o altă cauză asemănătoare care a făcut obiectul dosarului nr. 11563/2/2009 cu termen de judecată data de 11 martie 2011, cauză în care Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, s-a pronunţat prin Decizia nr. 1781 din 24 martie 2011 în sensul respingerii recursurilor formulate de părţi, reclamantă şi ANAF şi drept urmare menţinerea ca legale şi temeinice a celor constatate de autoritatea fiscal-vamală competentă prin actele administrativ- fiscale întocmite.
4. Probe noi administrate în recurs.
În recurs în conformitate cu prevederile art. 305 C. proc. civ., recurenta a depus ca probe noi, înscrisuri în susţinerea argumentelor privind distrugerea de către Societatea recurentă a ţigaretelor improprii consumului respectiv, în extras, secţiunea "Calitatea produselor - viaţa de raft - produse finite" prin raportare la "Manualul de proceduri" al grupului din care Societatea face parte, respectiv grupul "JTI", în scopul dovedirii susţinerilor Gallaher, potrivit cărora produsele având o vechime mai mare de 12 luni de la data fabricaţiei nu mai pot fi comercializate, impunându-se distrugerea acestora.
II .Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului.
Recursul este nefondat.
Analizând sentinţa atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse dar şi a apărărilor formulate în raport de prevederile legale incidente, incluzând art. 3041 C. proc. civ. şi de actele şi lucrările dosarului, Înalta Curte constată că nu subzistă motive de nelegalitate de natură a atrage fie casarea, fie modificarea hotărârii primei instanţei, faţă de cele în continuare prezentate.
Recurenta-reclamantă SC G.R. SRL a învestit instanţa de contencios administrativ cu acţiune (aşa cum a fost precizată) prin care solicitat anularea Deciziei nr. 453 din 15 decembrie 2009 emisă de ANAF - DGSC, anularea parţială a Raportului de inspecţie fiscală în privinţa constatărilor de la lit. C şi lit. F din cuprinsul acestuia şi a Deciziei de impunere prin care s-a stabilit în sarcina acestei Societăţi o serie de obligaţii fiscale suplimentare în cuantum total de 4.253.724 RON, cu titlu de accize aferente ţigaretelor returnate, calculându-se totodată şi majorări de întârziere în suma de 4.308.280 RON sub motivarea că Societatea ar fi calculat, declarat şi achitat accizele corespunzătoare produselor eliberate în consum cu nerespectarea legislaţiei fiscale în vigoare, întrucât returul ţigaretelor returnate în antrepozitul fiscal nu a fost efectuat cu înştiinţarea prealabilă a organelor fiscale, precum şi că Societatea nu ar fi îndeplinit condiţiile stabilite de lege pentru ca distrugerea produselor accizabile în interiorul antrepozitului fiscal să nu fie considerată eliberare în consum.
Recurenta-reclamantă susţine că în mod eronat prima instanţă a reţinut faptul că ar fi procedat greşit prin returnarea în antrepozit a ţigaretelor şi deducerea contabilă a accizei.
Contrar acestor critici, Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă SC G.R. SRL a fost autorizată pentru perioada la care face referire ca antrepozit fiscal de producţie şi a desfăşurat activitate în baza autorizaţiei de antrepozit fiscal nr. RO 0049440PP01 din 26 august 2004, autorizaţie care îi permitea, să primească, să transforme şi să expedieze produse accizabile, aceasta nefiind autorizată să desfăşoare activitate de distribuire şi comercializare angro a produselor din tutun, obligaţia de a declara aceasta activitate fiind prevăzută la pct. 73 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a art. 2441 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal al României aşa cum s-a reţinut de prima instanţă şi de intimata prin întâmpinare.
Conform art. 192 C. fisc., pentru orice produs accizabil, acciza devine exigibilă la data când produsul este eliberat pentru consum în România. Un produs accizabil este eliberat pentru consum în România, în condiţiile prevăzute la art. 166.
Cum acciza pentru ţigarete eliberate în comun a devenit exigibile la momentul acestei eliberare, după acest moment ţigaretele nu pot fi primite în antrepozitul fiscal, în lipsa unei reglementări în acest sens şi fără a fi declarată această activitate.
Referitor la motivul de recurs ce vizează interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor legale incidente, respectiv a dispoziţiilor art. 163 lit. c) din C. fisc - în vigoare în perioada returnării produselor accizabile în antrepozitul fiscal (2004 - 2006): potrivit cărora "antrepozitul fiscal este locul aflat sub controlul autorităţii fiscale competente, unde produsele accizabile sunt produse, transformate, deţinute, primite sau expediate în regim suspensiv de către antrepozitarul autorizat, în exerciţiul activităţii, în anumite condiţii prevăzute de prezentul titlu şi de norme", susţinerile recurentei-reclamante nu pot fi reţinute, nefiind relevante sub aspectul tezei probatorii potrivit căreia ar fi procedat în mod corect la restituirea în antrepozitul fiscal a ţigaretelor şi că în noţiunea de "deţinere" din textul dispoziţiei legale este cuprinsă în mod obligatoriu ipoteza depozitării produselor în antrepozitul fiscal atât înainte, cât şi după eliberarea acestora în consum, respectiv în situaţia retragerii produselor accizabile de pe piaţă şi depozitarii acestora în antrepozitul fiscal, spre exemplu în vederea distrugerii.
Aceasta deoarece aceste prevederi legale trebuie coroborate cu celelalte dispoziţii din C. fisc., în vigoare la data primirii în antrepozit a ţigaretelor eliberate în consum, nefiind reglementată posibilitatea reprimirii acestor produse deja ce au fost eliberate în consum chiar şi reţinând teza recurentei-reclamante privind sensul dat temeiului "deţinut" din cuprinsul textului citat se constată că în privinţa operaţiunii de distrugere a ţigaretelor ca şi orice operaţiune cu produse accizabile că aceasta se desfăşoară sub controlul autorităţii fiscale, cu atât mai mult cea de distrugere unde se formează o echipa în acest sens.
Recurenta-reclamantă reia apărarea din cuprinsul acţiunii, în care a susţinut că a procedat în mod corect la regularizarea accizei de plată prin emiterea facturilor retur.
Este real că societatea recurentă a întocmit şi depus la dosarul de fond un număr de 8 procese-verbale de distrugere, pentru care a susţinut că ţigaretele erau neconforme şi că nu mai puteau fi comercializate în condiţiile "Manualului de proceduri al grupului din care face parte, însă aceste procese-verbale nu sunt însoţite de documentele din care să rezulte că produsele distruse se încadrau în una din ipotezele reglementate de art. 166 alin. (4) C. fisc.
Totodată aşa cum s-a reţinut, societatea recurentă a luat aceste măsuri de distrugere a ţigaretelor fără acordul şi supravegherea autorităţii fiscale teritoriale competente, deşi procesarea produselor din tutun constituie o operaţiune ce se desfăşoară sub supravegherea autorităţii fiscale, fiind reglementată de Titlul VII - Accize din Codul fiscal, operaţiunile cu produse accizabile având loc sub supravegherea autorităţii competente, astfel cum rezultă din dispoziţiile art. 163 lit. c) şi e) C. fisc.
În privinţa cantităţii de 87% din ţigările returnate, recurenta susţine efectuarea unei plăţi duble şi în acest mod s-au încălcat principiile unicităţii taxelor şi evitării dublei impuneri.
Raportul de inspecţie fiscală nr. 8020/2009 se referă şi la deducerea nelegală a sumei de 4.428.397 RON reprezentând accize pentru ţigarete primite în antrepozit în perioada decembrie 2004 - decembrie 2006, anterior eliberate în consum.
În mod corect prima instanţă a constatat că nu se poate reţine efectuarea de către reclamantă a unei plăţi duble, având în vedere că obligaţia de plată a accizelor stabilite în sarcina reclamantei s-a făcut în considerarea faptului că această societate a dedus din totalul accizelor datorate corespunzător livrărilor de produse din tutun în cursul unei luni, accizele din facturile în roşu, diminuându-se baza de impunere cu valoarea acestor facturi.
Prin întocmirea şi includerea facturilor în roşu în jurnalele de vânzări s-a urmărit diminuarea bazei de impozitare, atât a TVA, cât şi a accizelor iar prin înregistrarea în contabilitate a valorii accizelor în roşu, recurenta-reclamanta şi-a dedus fără drept din totalul accizei datorate în cursul unei luni acciza aferenta "retururilor diminuând acciza de plată şi celelalte taxe şi contribuţii, şi în acest mod a încălcat dispoziţiile art. 138 C. fisc. care reglementează ajustarea bazei de impozitare.
În concluzie, fiind în discuţie deducerea nelegală a accizei pentru motivele arătate nu se poate reţine că s-a efectuat o plată dublă aşa cum susţine recurenta-reclamantă fiind vorba de două operaţiuni cu produse din tutun supuse reglementărilor fiscale.
2. Temeiul legal al soluţiei adoptate.
Faţă de împrejurarea că instanţa de fond a interpretat în mod legal şi corect prevederile normative anterior indicate raportate la situaţie de fapt expusă, nefiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 312 alin. (1) teza a-II-a C. proc. civ. va respinge recursul ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul formulat de SC G.R. SRL Ilfov împotriva Sentinţei nr. 4.420 din 9 noiembrie 2010 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 7 martie 2012
Procesat de GGC - AM
| ← ICCJ. Decizia nr. 1251/2012. Contencios. Contestaţie act... | ICCJ. Decizia nr. 1328/2012. Contencios → |
|---|
