ICCJ. Decizia nr. 4146/2012. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4146/2012
Dosar nr. 256/36/2011
Şedinţa publică de la 16 octombrie 2012
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea formulată reclamantul C.G., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală a Finanţelor Publice Constanţa, a solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună anularea Deciziei nr. 96 din 02 septembrie 2010, a Deciziei de impunere nr. 6115 din 14 iulie 2010 şi a raportului de inspecţie fiscală din 14 iulie 2010 şi exonerarea reclamantului de la plata sumei de 934.003 RON, din care 423.601 RON TVA şi 510.402 RON majorări de întârziere, cu cheltuieli de judecată.
În motivarea acţiunii, reclamantul a arătat că nu se încadrează în categoria persoanelor obligate la înregistrarea şi plata TVA-ului în raport cu operaţiunile derulate, respectiv că în motivarea şi redactarea raportului de inspecţie fiscală au fost avute în vedere dispoziţii legale ce nu erau în vigoare în anul 2006.
Prin Sentinţa civilă nr. 187/CA din 9 iunie 2011 Curtea de Apel Constanţa, secţia comercială, maritimă şi fluvială, precum şi pentru cauze de contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea reclamantului, ca nefondată.
Pentru a pronunţa această soluţie instanţa de fond a reţinut că reclamantul nu contestă numărul şi valoarea tranzacţiilor efectuate în perioada verificată. De asemenea, nu contestă valoarea TVA şi a majorărilor de întârziere.
Deşi perioada verificată a fost 14 martie 2005 - 13 martie 2008, organul fiscal a reţinut efectuarea de operaţiuni cu caracter de continuitate începând cu 2006 şi s-a constatat că plafonul de scutire TVA a fost depăşit în cursul lunii mai 2006, petentul datorând TVA începând cu 01 iulie 2006, aceasta fiind data relevantă din punctul de vedere al legislaţiei aplicabile.
Astfel, art. 127 alin. (1) nu face distincţie între persoana fizică şi juridică, relevantă fiind desfăşurarea de activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestor activităţi.
Reclamantul nu se încadrează în teza I a art. 127 alin. (2) ci în teza a II-a a acestui articol, nefiind relevant dacă este sau nu comerciant, producător sau prestator de servicii ci relevant fiind dacă exploatează sau nu bunuri corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.
Art. 141 din C. fisc. prevede scutirile de TVA pentru operaţiunile din interiorul ţării, operaţiunile de natura celor efectuate de către reclamant nenumărându-se printre acestea.
Instanţa de fond a mai apreciat că nu este relevant dacă reclamantul este sau nu comerciant, codul fiscal stabilind obligaţia de plată a TVA pentru persoane fizice, dacă exploatează bunuri corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, iar aceste venituri nu sunt obţinute din înstrăinarea de locuinţe proprietate personală sau alte bunuri care nu sunt folosite în scopuri personale.
Cum nu se contestă efectuarea în luna mai a anului 2006 a unei tranzacţii cu care s-a depăşit plafonul de scutire TVA, în temeiul art. 152 alin. (3) C. fisc. reclamantul trebuia să se înregistreze ca plătitor de TVA. Nefăcând acest lucru până la data controlului, în mod legal s-a stabilit obligaţia de plată TVA cu majorări de întârziere.
Împotriva hotărârii instanţei de fond, reclamantul C.G. a declarat recurs, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
În motivarea recursului se arată că instanţa de fond a făcut o interpretare eronată a dispoziţiilor legale aplicabile în speţă, în sensul că reţine că dispoziţiile art. 141 C. fisc. nu au relevanţă în cauză şi, de asemenea, nici calitatea de comerciant sau nu a persoanei implicate. Mai mult, încadrează în mod eronat bunurile înstrăinate în categoria celor pentru care este prevăzută plata TVA, deşi dispoziţiile legale sunt clare în această privinţă.
Mergând mai departe cu interpretarea eronată, instanţa de fond nu face nicio referire la criticile privind neobligarea reclamantului la plata TVA, la data efectuării operaţiunilor de vânzare-cumpărare, datorită neexistenţei unor dispoziţii legale care să reglementeze această obligaţie (la acel moment).
Conform art. 126 C. fisc., o operaţiune este considerată impozabilă din punctul de vedere al TVA-ului doar dacă este realizată de o persoană impozabilă, iar conform art. 127.1., persoana impozabilă este aceea care desfăşoară de o manieră independentă activităţi economice, indiferent de scopul şi rezultatul lor.
În sensul aceluiaşi articol, activităţile economice sunt acele activităţi ale producătorilor, comercianţilor sau prestatorilor de servicii.
Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal vin şi arată că obţinerea de venituri de persoanele fizice din vânzarea locuinţelor sau a altor bunuri nu sunt considerate activităţi economice, cu excepţia cazului în care scopul activităţii desfăşurate a fost acela de a obţine venituri cu caracter de continuitate.
În consecinţă, vânzarea locuinţelor şi a altor bunuri (inclusiv terenuri) nu sunt considerate activităţi economice şi, prin urmare, nu există obligaţia de a plăti TVA pentru astfel de vânzări, cu excepţia cazului în care persoana fizică în cauză ar desfăşura activităţi cu caracter de continuitate şi, deci, cu titlu profesional şi doar în acest din urmă caz o astfel de persoană ar deveni o persoană impozabilă şi obligată să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA.
Activitatea economică în sensul art. 127 C. fisc. reprezintă activitatea producătorilor, comercianţilor şi a prestatorilor de servicii, cu alte cuvinte activitatea celor care săvârşesc în general acte de comerţ.
Potrivit art. 3 C. com., care stabileşte faptele de comerţ, actele care au ca obiect imobile (clădiri şi/sau terenuri) nu sunt considerate acte de comerţ, ele fiind esenţialmente civile.
Prin urmare, rezultă faptul că activitatea de vânzare a imobilelor nu reprezintă un act comercial, chiar şi în situaţia în care ar avea caracter de continuitate, astfel încât nu poate fi încadrată în art. 127, nefiind o activitate a unui producător/comerciant/prestator de servicii.
Recurentul mai susţine că dispoziţiile art. 1251 pct. 18 C. fisc., care includ persoana fizică, ca şi persoană impozabilă, art. 1341 care reglementează faptul generator al livrărilor de bunuri imobile şi art. 1521 care reglementează înregistrarea ca plătitor de TVA, dispoziţie legală de care consilierii fiscali se prevalează în motivarea obligaţiilor impuse pentru anul 2006, aceste articole nu erau în vigoare la momentul 2005 - 2006, ci au fost incluse în Codul fiscal din anul 2007.
Prin urmare, recurentul susţine că instanţa de fond îşi întemeiază soluţia pe dispoziţii legale ce nu îşi aveau aplicabilitatea în anii 2005 şi 2006, întrucât acestea au intrat în vigoare odată cu aderarea României la Uniunea Europeană.
Se mai arată că în anul 2005 şi 2006, persoana fizică nu reprezenta persoana impozabilă, astfel cum ea a fost ulterior definită de Codul fiscal, iar operaţiunile desfăşurate în cauză nu au reprezentat activităţi economice cu caracter de continuitate şi, prin urmare, nu se poate dispune obligarea la plata TVA-ului.
Examinând cauza şi sentinţa atacată, în raport cu actele şi lucrările dosarului, cu motivele invocate de recurent, precum şi cu dispoziţiile legale incidente pricinii, inclusiv cu cele ale art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat.
Pentru a ajunge la această soluţie, instanţa a avut în vedere considerentele în continuare arătate.
Ca urmare a reverificării modului de respectare a prevederilor legale privind activităţile impozabile din punctul de vedere al TVA în perioada 14 martie 2005 - 13 martie 2008 de către contribuabilii C.G. şi C.E., a fost încheiat Raportul de inspecţie fiscală înregistrat cu nr. 6115 din 14 iulie 2010.
Prin acest raport s-a constatat că reclamantul a efectuat în perioada supusă controlului:
- în anul 2006: 10 tranzacţii imobiliare cu teren arabil - valoare totală înscrisă în actele de transfer al dreptului de proprietate - 2.663.808 RON: o tranzacţie cu imobil - apartament - valoare 204.769 RON;
- în anul 2007: 5 tranzacţii imobiliare cu teren arabil - valoare totală înscrisă în actele de transfer al dreptului de proprietate - 60.895 RON: o tranzacţie cu imobil apartament - valoare 185.897 RON;
- în anul 2008: 3 tranzacţii imobiliare cu teren arabil - valoare totală înscrisă în actele de transfer al dreptului de proprietate 50.670 RON.
Deoarece veniturile au avut caracter de continuitate, imobilele fiind achiziţionate şi înstrăinate în perioade scurte, reclamantul şi soţia acestuia au devenit persoane impozabile în sensul art. 127 C. fiscal.
În consecinţă s-a stabilit TVA în sumă de 423.601 RON cu majorări de întârziere de 510.402 RON.
În baza raportului de inspecţie fiscală a fost emisă Decizia de impunere nr. 6115 din 14 iulie 2010.
Raportul de inspecţie fiscală şi decizia de impunere au fost contestate de către reclamantul C.G.
Contestaţia a fost soluţionată prin Decizia nr. 96 din 02 septembrie 2010 în sensul respingerii.
În aplicarea prevederilor legale privind înregistrarea persoanelor impozabile în scopuri de TVA, Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004 precizează următoarele:
În cazul persoanelor impozabile care au depăşit plafonul de scutire, dar nu au solicitat înregistrarea ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată în regim normal, conform prevederilor art. 152 alin. (3) din C. fisc., organele fiscale vor proceda astfel:
a) în situaţia în care abaterea de la prevederile legale se constată înainte de înregistrarea persoanelor impozabile ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată, organul fiscal va solicita plata taxei pe valoarea adăugată pe care persoana impozabilă ar fi trebuit să o colecteze pe perioada scursă între data la care avea obligaţia să solicite înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată în regim normal şi data constatării abaterii. Pe perioada cuprinsă între data constatării de către organele fiscale a nerespectării obligaţiei de a solicita înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată şi data înregistrării efective, persoana impozabilă aplică regimul special de scutire prevăzut de art. 152 din C. fisc., însă are obligaţia de a plăti la buget taxa pe care ar fi trebuit să o colecteze pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate în această perioadă.
Potrivit art. 153 C. fisc. persoana impozabilă care este stabilită în România, conform art. 1251 alin. (2) lit. b), şi realizează sau intenţionează să realizeze o activitate economică ce implică operaţiuni taxabile şi/sau scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal competent, dacă în cursul unui an calendaristic atinge sau depăşeşte plafonul de scutire prevăzut Ia art. 152 alin. (1), în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a atins sau depăşit acest plafon.
În cazul în care o persoană este obligată să solicite înregistrarea în condiţiile art. 153 alin. (1), (2), (4), (5) sau (7) din C. fisc., înregistrarea respectivei persoane se va considera valabilă începând cu prima zi a lunii următoare celei în care persoana impozabilă solicită înregistrarea în cazurile prevăzute la art. 153 alin. (1) lit. b) şi, după caz la alin. (2) din C. fisc.
Deci, orice persoană fizică sau grup de persoane este persoană impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată dacă desfăşoară activităţi economice, inclusiv de natura exploatării bunurilor corporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, beneficiind de regimul special de scutire de TVA dacă, într-un an calendaristic, realizează venituri din operaţiuni taxabile şi/sau scutite fără drept de deducere, inclusiv din livrări de construcţii noi sau de terenuri: sub plafonul de 2 miliarde ROL.
În situaţia depăşirii acestui plafon, persoana fizică sau grupul de persoane este obligată să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a avut loc depăşirea, înregistrarea fiind valabilă începând cu prima zi a lunii următoare celei în care se solicită înregistrarea.
După data înregistrării ca plătitori de TVA persoanele fizice sau grupul de persoane au obligaţia plăţii TVA pentru operaţiunile taxabile desfăşurate.
Înalta Curte constată că recurentul în mod neîntemeiat susţine că anterior datei de 1 ianuarie 2010 nu exista cadrul legal pentru aplicarea TVA în cazul activităţilor de înstrăinare bunuri imobile de către persoanele fizice. Astfel, potrivit art. 127 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal: „(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.
(2) În sensul prezentului titlu, activităţile economice cuprind activităţile producătorilor comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate”
În aplicarea acestor dispoziţii, H.G. nr. 44/2004 (pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 44/2004) a prevăzut expres la pct. 3 alin. (1) situaţia vânzărilor de locuinţe proprietate personală, stabilind următoarele: „(1) În sensul art. 127 alin. (2) din C. fisc., obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepţia situaţiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din C. fisc.”.
În ceea ce priveşte caracterul economic al activităţii desfăşurate de recurent şi obţinerea de venituri cu caracter de continuitate acestea au rezultat din elementele de fapt reţinute în cauză. Din modul în care reclamantul a înstrăinat aceste bunuri rezultă că nu a existat intenţia de păstrare în patrimoniul personal a imobilelor, ci de valorificare economică a investiţiilor efectuate, prin obţinerea unor profituri constante.
Astfel fiind, Înalta Curte constată că prima instanţă în mod corect a reţinut că reclamantul are calitatea de persoană impozabilă din punct de vedere al TVA şi deci avea obligaţia de a se înregistra la organul fiscal teritorial ca plătitor de T.V.A., după depăşirea plafonului de scutire, urmare vânzării bunurilor imobiliare pe teritoriul României, activitate economică din care reclamantul a obţinut venituri cu caracter de continuitate prin efectuarea acestor tranzacţii imobiliare care nu sunt scutite de TVA, având totodată obligaţia de a colecta şi plăti bugetului statului TVA pentru activitatea desfăşurată.
Deoarece operaţiunile efectuate de recurentul-reclamant, în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate se încadrează în categoria operaţiunilor cuprinse în sfera de aplicare a TVA conform art. 126, alin. (1) din C. fisc. şi întrucât valoarea tranzacţiilor a depăşit plafonul de scutire de TVA de 35.000 Euro, Înalta Curte constată că instanţa de fond în mod corect a stabilit că acesta avea obligaţia de a se înregistra ca plătitor în scopuri de TVA conform art. 153 din C. fisc. după depăşirea plafonului de scutire de TVA.
Astfel fiind, Înalta Curte constată că susţinerile şi criticile recurentului sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre temeinică şi legală, pe care o va menţine.
În consecinţă, pentru considerentele arătate şi în temeiul dispoziţiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de C.G. împotriva Sentinţei civile nr. 187 din 9 iunie 2011 a Curţii de Apel Constanţa, secţia comercială, maritimă şi fluvială, precum şi pentru cauze de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 16 octombrie 2012.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4147/2012. Contencios. Contestaţie act... | ICCJ. Decizia nr. 4143/2012. Contencios. Obligare emitere act... → |
|---|
