ICCJ. Decizia nr. 5260/2012. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs

Decizii ICCJ 2012 (Contencios administrativ)

R O M Â N I A

ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE

SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL

Decizia nr. 5260/2012

Dosar nr. 1162/33/2009*

Şedinţa publică de la 11 decembrie 2012

Asupra recursului de faţă:

Din analiza actelor şi lucrărilor dosarului constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei.

1. Procedura în faţa primei instanţe

Prin acţiunea înregistrată la 22 iunie 2009, reclamanta SC S. SA Gherla a solicitat anularea în parte a deciziei nr. 145 din 30 aprilie 2009 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, a deciziei de impunere nr. 361 din 25 septembrie 2008 şi a raportului de inspecţie fiscală din 24 septembrie 2008 întocmite de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Activitatea de Inspecţie fiscală pentru suma de 1.388.334 RON, reprezentând impozit pe profit, taxa pe valoarea adăugată, vărsăminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate, majorări şi penalităţi de întârziere aferente acestor obligaţii principale.

În motivarea acţiunii, reclamanta a susţinut că actele contestate sunt nelegale cu privire la următoarele obligaţii de plată stabilite suplimentar:

- impozitul pe profit în sumă de 12.854 RON pentru exerciţiul financiar pe anul 2003, întrucât inspecţia fiscală a aplicat greşit dispoziţiile cuprinse la pct. 95 din Capitolul V al ordinului nr. 94/2001, la art. 7 lit. j) şi art. 9 alin. (1) din Legea nr. 414/2002, considerând fără temei că se impune majorarea profitului impozabil cu diferenţa dintre veniturile obţinute din vânzarea deşeurilor şi costurilor de producţie ale acestora;

- majorările de întârziere în sumă de 18.755 RON şi penalităţile de întârziere în sumă de 1.911 RON aferente impozitului pe profit suplimentar pentru anul 2003;

- impozitul pe profit în sumă de 52.688 RON pentru exerciţiul financiar pe anul 2004, arătându-se că, profitul impozabil a fost reîntregit în mod nelegal cu suma de 162.613 RON, reprezentând veniturile impozabile stabilite ca diferenţă între preţul de vânzare şi costul de producţie al deşeurilor de material lemnos rezultate din procesul de fabricaţie şi că au fost greşit incluse în categoria cheltuielilor nedeductibile diferenţele în sumă de 48.141 RON dintre preţul de vânzare a tichetelor de rumeguş rezultate din procesul de producţie şi valoarea lor de înregistrare;

- majorările de întârziere în sumă de 61.935 RON şi penalităţile de întârziere în sumă de 3.598 RON aferente impozitului pe profit suplimentar pentru anul 2004;

- impozitul pe profit suplimentar în sumă de 72.666 RON pentru anul 2005, arătându-se că în mod greşit au fost incluse în veniturile impozabile suma de 182.902 RON, reprezentând diferenţa dintre preţul de vânzare a deşeurilor de material lemnos către SC B. SRL şi preţul de vânzare ale acestor deşeuri către alte societăţi comerciale, suma de 61.259 RON, reprezentând diferenţa dintre preţul de vânzare a brichetelor de rumeguş către SC B. SRL şi preţul de înregistrare în contabilitate şi că au fost greşit considerate ca fiind nedeductibile cheltuielile în sumă de 210.000 RON, reprezentând valoarea de proiectare conform contractului din iulie 2005;

- majorările de întârziere în sumă de 67.606 RON şi penalităţile de întârziere în sumă de 885 RON eferente impozitului pe profit suplimentar pentru anul 2005;

- impozitul pe profit suplimentar în sumă de 83.131 RON pentru anul 2006, considerându-se că profitul impozabil a fost majorat în mod nelegal ca urmare a introducerii sumelor de 208.865 RON şi de 204.000 RON în categoria cheltuielilor nedeductibile şi aplicării eronate a reglementărilor contabile simplificate pentru provizioane în sumă de 57.563 RON;

- majorările şi penalităţile de întârziere în sumă de 49.186 RON aferente impozitului pe profit suplimentar pentru anul 2006;

- TVA în sumă de 39.900 RON stabilită suplimentar în baza facturii din 21 decembrie 2005 şi suma de 38.760 RON stabilită suplimentar în baza facturii din 22 decembrie 2006, arătându-se că sumele cuprinse în cele două facturi reprezintă valoarea lucrărilor de proiectare executate efectiv în beneficiul reclamantei, pentru care există contract scris, astfel că sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003, în sensul că serviciile achiziţionate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile;

- TVA în sumă de 94.642 RON reprezentând taxa calculată suplimentar la facturile de livrare prezentate în anexa nr. 9.12 a actelor de control, precum şi accesoriile aferente, întrucât deşeurilor din material lemnos, definite ca atare prin H.G. nr. 427/2004 şi nr. 2293/2004 le sunt aplicabile măsurile de simplificare prevăzute la art. 160 C. fisc.;

- TVA în sumă de 173.302 RON şi majorările de întârziere aferente în sumă de 106.517 RON, pentru care s-a susţinut că inspecţia fiscală a stabilit nelegal obligaţia de plată suplimentară calculată pentru perioada 1 noiembrie 2005–31 decembrie 2007;

- suma de 341.430 RON, contribuţie pentru persoanele cu handicap neîncadrate, cu dobânzi aferente în sumă de 417.461 RON şi penalităţi de întârziere aferente în sumă de 27.616, arătându-se că obligaţia de plată la fondul special a fost prevăzută prin dispoziţiile art. 43 alin. (2) din O.U.G. nr. 102/1999 numai pentru ipoteza în care agenţii economici, autorităţile şi instituţiile publice nu angajează, din culpa lor, persoane cu handicap, fiind exclusă această obligaţie pentru situaţiile în care nu există persoane cu handicap care să fie încadrate sau când s-a solicitat repartizarea unor asemenea persoane, cum a procedat reclamanta prin adresele transmise Agenţiei Judeţene Cluj pentru Ocuparea Forţei de Muncă.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 125 din 17 martie 2010 Curtea de Apel Cluj, secţia comercială, contencios administrativ şi fiscal, a admis în parte acţiunea şi a anulat în parte decizia nr. 145 din 30 aprilie 2009 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală , decizia de impunere nr. 361 din 25 septembrie 2008 şi raportul de inspecţie fiscală din 24 septembrie 2008 întocmite de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Activitatea de inspecţie fiscală cu privire la obligaţiile de plată suplimentare în sumă de 1.242.476 RON.

Această sentinţă a fost casată prin decizia nr. 5578 din 14 decembrie 2010 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca urmare a admiterii recursului declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi s-a dispus trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

În decizia de casare, s-a reţinut că, la pronunţarea sentinţei recurate, instanţa de fond nu a procedat la o analiză efectivă a argumentelor şi a apărărilor formulate de autoritatea pârâtă şi s-a apreciat că, suplimentarea probei cu expertiză de specialitate este de natură a oferi instanţei un sprijin în soluţionarea cauzei, atât în raport cu dispoziţiile legale aplicabile, cât şi raportat la susţinerile ambelor părţi.

Instanţa de recurs a stabilit ca, în virtutea rolului activ conferit de art. 129 alin. (5) C. proc. civ., cu ocazia rejudecării cauzei, judecătorul să pună în discuţia părţilor necesitatea completării raportului de expertiză şi va putea dispune administrarea oricăror altor probe, considerate utile şi pertinente , în scopul formării convingerii sale, fie în sensul acceptării, fie în sensul înlăturării susţinerilor şi apărărilor formulate de părţi şi al unei corecte stabiliri a faptelor şi a aplicării dispoziţiilor legale.

În fond după casare, Curtea de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a pronunţat sentinţa civilă nr. 658 din 10 noiembrie 2011, prin care a admis în parte acţiunea şi a anulat în parte decizia nr. 145 din 30 aprilie 2009, decizia de impunere nr. 361 din 25 septembrie 2008 şi raportul de inspecţie fiscală din 24 septembrie 2008 cu privire la obligaţiile de plată suplimentare în sumă de 1.242.476 RON.

Reanalizând cauza prin prisma probatoriului administrat în faza primei judecăţi în fond, cât şi faţă de concluziile suplimentare depuse de expertul contabil în fond după casare, instanţa de fond a constatat nelegalitatea actelor administrativ-fiscale contestate pentru obligaţiile de plată suplimentare în sumă de 1.242.476 RON, reţinând următoarele considerente de fapt şi de drept pentru fiecare din debitele principale şi accesorii de care a fost exonerată reclamanta:

- pentru suma de 12.754 RON, reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar pe anul 2003, s-a reţinut că organul fiscal a reîntregit în mod nelegal profitul pe anul 2003 cu suma de 89.388 RON, reprezentând diferenţă între preţul de cost mai mare înregistrat în evidenţa contabilă şi preţul de vânzare mai mic, fiind astfel încălcate dispoziţiile art. 9 alin. (1) din Legea nr. 414/2002 privind impozitul pe profit, pct. 9.1. din H.G. nr. 859/2002 şi pct. 95, pct. 5.13. lit. a) din ordinul nr. 94/2001.

Regimul juridic al cheltuielilor cu deşeurile vândute de agentul economic ca fiind cheltuieli deductibile, pentru că sunt aferente veniturilor impozabile, a fost stabilit faţă de obiectul principal de activitate al societăţii reclamante care este producerea mobilei, ceea ce implică achiziţii de material lemnos, ca materie primă, din prelucrarea căreia rezultă mobila, ca produs finit, dar şi produse reziduale sau deşeuri.

- Pentru suma de 77.781 RON, reprezentând diferenţă de impozit pe profit stabilit pentru perioada 2004-2006, s-a avut în vedere că nu erau îndeplinite condiţiile prevăzute de dispoziţiile art. 11 alin. (2), raportat la art. 19 alin. (1) C. fisc. pentru reîntregirea profitului impozabil cu suma de 394.657 RON, întrucât operaţiunile economice derulate între reclamantă şi achizitorul SC B. SRL nu pot fi calificate ca fiind operaţiuni derulate între societăţi afiliate.

Din probatoriul dosarului, s-a reţinut că ambele societăţi comerciale nu îndeplinesc exigenţele legale de a fi calificate ca fiind afiliate direct, iar în privinţa metodei de comparare a preţurilor, s-a considerat că, tranzacţiile efectuate nu erau comparabile, în condiţiile în care cea mai mare parte din deşeuri a fost valorificată prin vânzări ocazionale şi accidentale, ceea ce a terminat practicarea unui preţ mai mare faţă de cel practicat în tranzacţiile cu cantităţi mari de deşeuri.

- Pentru suma de 9.210 RON, reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar pentru un profit impozabil în valoarea de 57.563 RON, cu motivarea că, reclamanta nu a înregistrat venituri impozabile din anularea unor provizioane în sumă mai mare decât provizioanele constituite şi pentru a fost acordată deductibilitatea de către organele fiscale.

- Pentru suma de 66.240 RON, reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar pe perioada decembrie 2005–decembrie 2006, s-a reţinut că au fost greşit calificate ca fiind nedeductibile fiscal, conform dispoziţiilor art. 21 alin. (4) lit. m) C. fisc., cheltuielile efectuate în baza contractelor iulie 2005 şi iulie 2006 pentru prestarea unor servicii de proiectare.

Analizând cele două contracte de proiectare, instanţa de fond a constatat că acestea cuprind date esenţiale pentru a dovedi realitatea operaţiunii, cu precizarea clară a obiectului, a termenelor de execuţie şi menţionarea tarifelor percepute pentru serviciile efectiv prestate.

Sub aspectul necesităţii prestării serviciilor respective, raportat la specificul activităţii reclamantei, au fost avute în vedere răspunsurile cuprinse în nota explicativă din anexa nr. 7.4.1 la raportul de inspecţie fiscală, din care rezultă că achiziţia a fost decisă de conducerea executivă a societăţii, ca urmare a tendinţelor de dezvoltare, precum şi a analizelor şi datelor din şedinţele operaţionale şi de analiză cu şefii de sectoare, în condiţiile în care societatea nu are şi un compartiment de proiectare.

- Pentru suma de 78.660 RON, reprezentând TVA înscrisă în facturile fiscale nr. 442.802 din 21 decembrie 2005 şi nr. 442.803 din 22 decembrie 2006, instanţa de fond a constatat că este eronată concluzia organelor fiscale privind neîndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 145 alin. (3) din C. fisc. pentru exercitarea dreptului de deducere, cu motivarea că prestarea de servicii s-a realizat prin întocmirea de proiecte sau studii care să conducă la alegerea unor soluţii în privinţa deciziei de a investi în echipamente necesare pentru îmbunătăţirea activităţii, eficientizarea fluxurilor tehnologice şi luarea unor decizii cu privire la realizarea unor noi produse pentru desfăşurarea unor activităţi în scopul realizării de operaţiuni taxabile.

- Pentru suma de 94.642 RON, reprezentând TVA colectată, instanţa de fond a reţinut că numai suma de 267 RON nu trebuia colectată, fiind corect aplicată taxarea inversă pentru suma de 94.375 RON, în privinţa căreia nu erau aplicabile prevederile referitoare la măsurile simplificate, prevăzute de art. 1601 C. fisc.

Din acest motiv, s-a reţinut că şi majorările de întârziere trebuie raportate la TVA în sumă de 94.375 RON datorată de reclamantă.

- Pentru suma de 786.507 RON, reprezentând vărsăminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate în muncă, penalităţi şi majorări de întârziere s-a reţinut, contrar celor evidenţiate de organele fiscale, că reclamanta nu datorează debitele calculate, pentru că a solicitat trimestrial repartizarea de persoane cu handicap, îndeplinind condiţiile prevăzute de art. 43 alin. (2) din O.U.G. nr. 102/1999 pentru a fi exceptată de la plata contribuţiei la Fondul special de solidaritate socială.

Cerinţa impusă prin dispoziţiile art. 5 alin. (1) din instrucţiunile nr. 1008/220 din 20 mai 2003 ca solicitarea privind repartizarea de persoane cu handicap în vederea încadrării în muncă să fie dovedită cu răspunsul scris al Agenţiei pentru Ocuparea Forţei de Muncă a fost înlăturată de prima instanţă, ca urmare a constatării nelegalităţii acestor dispoziţii prin hotărâre judecătorească irevocabilă, sentinţa civilă nr. 116/2008 a Curţii de Apel Cluj.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe, a declarat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, solicitând ca, în temeiul dispoziţiilor art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ., să fie modificată hotărârea atacată, în sensul respingerii ca nefondată a acţiunii formulate de reclamantă.

Recurenta a criticat pentru nelegalitate soluţia instanţei de fond , în considerarea următoarelor argumente de fapt şi de drept expuse cu privire la fiecare din obligaţiile fiscale suplimentare de plata cărora a fost exonerată societatea intimată.

- Cu privire la impozitul pe profit suplimentar în sumă de 12.754 RON pe anul 2003, s-a susţinut că, în mod eronat, instanţa de fond a apreciat că nu există o legătură directă între preţul de înregistrare sau de producţie şi preţul de valorificare prin vânzare.

Cu privire la prevederile art. 9 alin. (1) din Legea nr. 414/2012, pct. 9.1. din H.G. nr. 859/2002 şi pct. 95, pct. 5.13 lit. a) din ordinul nr. 94/2001, care au fost încălcate de către intimata-reclamantă, recurenta a arătat că organele fiscale au procedat corect la reîntregirea profitului impozabil cu suma de 89.388 RON rezultată din tranzacţii cu deşeuri din lemn efectuate către diferiţi beneficiari sub costul de producţie şi descărcarea din gestiune la costul de producţie, beneficiar principal fiind societatea afiliată în mod direct SC B. SRL Gherla.

Faţă de condiţiile legale pentru ca o cheltuială să poată fi considerată deductibilă, s-a arătat că, produsele reziduale, respectiv deşeuri din lemn, se scad din valoarea lor de intrare în gestiune din secţiile de producţie proprii, iar diferenţa de cost nerecuperată prin preţul de vânzare a produselor respective comercializate reprezintă o cheltuială nedeductibilă fiscal, întrucât nu a fost acoperită prin veniturile realizate de intimata–reclamantă.

Pentru aceste deşeuri, s-a considerat că s-a reţinut eronat că nu există un cost de producţie, deşi au fost înregistrate în contabilitate ca produse reziduale, pentru care s-a stabilit un preţ de înregistrare, iar ulterior au fost valorificate, ceea ce dovedeşte că au o utilitate economică.

Recurenta a invocat ca argument şi dispoziţiile ordinului nr. 306/2002, care prevăd că evidenţa existenţei şi mişcării stocurilor de produse reziduale, reprezentând rebuturi, materiale reparabile sau deşeuri se ţine cu ajutorul contului 346 „Produsele reziduale”, iar înregistrarea lor se face la preţ de înregistrare sau cost de producţie a produselor reziduale intrate în gestiune din producţie proprie. De altfel, s-a arătat că intimata–reclamantă a recunoscut că eronat a stabilit preţuri de producţie pentru deşeuri, acestea fiind înregistrate în contabilitate pe baza documentului „Centralizatorul cantitativ şi valoric al deşeurilor”, având preţ unitar la care organele de inspecţie fiscală s-au raportat în determinarea diferenţei de cheltuieli nedeductibile. De asemenea, s-a arătat că s-a considerat în mod eronat ca fiind irelevant cine a fost beneficiar al deşeurilor, întrucât ponderea în totalul vânzărilor de deşeuri o deţin vânzările către societatea afiliată SC B. SRL , pentru care preţurile de vânzare sunt sub preţul de cost şi inferior preţului de vânzare practicat la vânzarea către alţi agenţi economici.

Fiind corect stabilit impozitul pe profit suplimentar în sumă de 12.754 RON, recurenta a susţinut că intimata–reclamantă datorează şi accesoriile aferente, respectiv suma de 18.755 RON, reprezentând majorări de întârziere şi suma de 1.911 RON, reprezentând penalităţi de întârziere.

- Cu privire la suma de 77.781 RON, reprezentând diferenţa de impozit pe profit stabilit pentru perioada 2004–2006, recurenta a susţinut că instanţa de fond a anulat greşit actele contestate, care au fost întocmite cu respectarea dispoziţiilor art. 11 alin. (1), alin. (2) lit. a) şi art. 19 alin. (1) din C. fisc., pct. 12 şi pct. 25 din H.G. nr. 44/2004.

Pentru reîntregirea profitului impozabil cu suma de 394.657 RON şi determinarea preţului de piaţă prin metoda comparării preţurilor, s-a arătat că organele fiscale au avut în vedere că tranzacţiile efectuate de intimata–reclamantă cu SC B. SRL în perioada 2004–2006 nu s-au făcut în termeni de piaţă liberă, fiind favorizată această firmă afiliată, căreia i s-au vândut toate categoriile de deşeuri la preţuri inferioare preţurilor de înregistrare în contabilitate a deşeurilor.

Faţă de prevederile legale invocate şi de faptul că vânzările au fost efectuate doar între persoane afiliate, sub preţul de înregistrare în contabilitate şi sub preţul de vânzare practicat pentru vânzarea către persoane juridice independente, recurenta a învederat că organele de inspecţie fiscală au procedat corect la ajustarea veniturilor obţinute de intimata–reclamantă, dat fiind că, diferenţa nefavorabilă dintre preţurile de vânzare aferente tranzacţiilor cu societatea afiliată şi preţurile medii obţinute prin comparare, reprezintă venituri impozabile pentru care se datorează impozit de profit.

- Cu privire la suma de 9.210 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar, s-a susţinut că instanţa de fond a reţinut eronat că inspecţia fiscală a ignorat faptul că intimata - reclamantă a aplicat reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, context în care modul de calcul al provizioanelor a respectat aceste reglementări.

În fapt, s-a arătat că, în perioada 2003-2005, intimata–reclamantă a constituit provizioane nedeductibile fiscal în sumă de 646.116 RON şi din compararea acestei sume cu suma de 588.533 RON rezultată din anularea acestor provizioane, a rezultat diferenţa de 57.563 RON, care este o cheltuială nedeductibilă, astfel că a fost inclusă în baza de calcul pentru stabilirea impozitului pe profit.

Recurenta a mai arătat că, pentru suma de 9.210 RON, contestaţia administrativă a fost respinsă ca nemotivată, conform dispoziţiilor art. 206 alin. (1) lit. c) şi d) din C. proc. fisc.

- Cu privire la suma de 66.240 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar pe perioada decembrie 2005–decembrie 2006, a fost de asemenea criticată soluţia de anulare dispusă de instanţa de fond, arătându-se că aceasta este contrară prevederilor art. 21 alin. (4) lit. m) C. fisc. şi pct. 48 din H.G. nr. 44/2004, conform cărora, pentru a deduce cheltuielile cu serviciile la calcul impozitului pe profit, intimata–reclamantă avea obligaţia să prezinte documente justificative privind prestarea efectivă a serviciilor de proiectare şi necesitatea efectuării acestora prin specificul activităţilor desfăşurate.

- Cu privire la suma de 156.023 RON, reprezentând majorări de întârziere şi penalităţi de întârziere aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar, s-a arătat că intimata-reclamantă datorează şi această sumă, ca accesoriu al obligaţiei principale, anulate în mod greşit de instanţa de fond.

- Cu privire la suma de 78.660 RON, reprezentând TVA înscrisă în facturile din 21 decembrie 2005 şi din 21 decembrie 2006 emise de SC S. SRL Baia-Mare, societate afiliată în mod indirect intimatei-reclamante, s-a susţinut că nu erau îndeplinite cerinţele prevăzute de art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 pentru recunoaşterea dreptului de deducere, întrucât nu s-a justificat cu documente primare, conform Legii nr. 82/1991, prestarea efectivă a serviciilor în folosul operaţiunilor taxabile.

- Cu privire la suma de 94.642 RON, reprezentând TVA colectată, s-a arătat că, în perioada 1 martie 2006–31 decembrie 2007, intimata-reclamantă a aplicat greşit măsurile de simplificare, respectiv taxarea inversă pentru un număr de 773 facturi emise privind vânzări de deşeuri capete, deşeuri semifabricate, rest croi, capete buşteni, deşeuri lemn, lemne de foc, produse care nu intră în categoria materialelor lemnoase pentru care se aplică măsurile de simplificare prevăzute de art. 160 alin. (2) lit. e) C. fisc.

Conform dispoziţiilor legale susmenţionate, s-a învederat că bunurile pentru care se aplică măsurile simplificate sunt deşeurile şi resturile de metale feroase şi neferoase, materiile prime secundare rezultate din valorificarea acestora, precum şi materialul lemnos; aceste măsuri nu se aplică şi deşeurilor din lemn care nu se încadrează în grupele de deşeuri industriale reciclabile prevăzute în anexa nr. 1 la O.U.G. nr. 6/2001.

- Cu privire la suma de 786.507 RON, reprezentând vărsăminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate în muncă, majorări şi penalităţi de întârziere aferente, recurenta a susţinut că intimata-reclamantă nu a respectat prevederile art. 42 din O.U.G. nr. 102/1999 pentru perioada iulie 2003–14 iulie 2004 şi ale Legii nr. 343/2004 pentru perioada 15 iulie 2004–31 decembrie 2006.

Întrucât intimata-reclamantă nu a făcut dovada cu răspunsurile în scris ale Agenţiei Naţionale pentru Ocuparea Forţei de Muncă pentru fiecare trimestru din perioada ianuarie 2003–ianuarie 2006, din care să rezulte că a solicitat repartizarea de persoane cu handicap, recurenta a învederat că organele de inspecţie fiscală au stabilit corect obligaţia de plată a contribuţiilor în sumă de 341.430 RON, a majorărilor de întârziere în sumă de 417.461 RON şi a penalităţilor de întârziere în sumă de 27.616 RON.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând actele şi lucrările dosarului, în raport şi cu dispoziţiile art. 304 şi art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge prezentul recurs ca nefondat, pentru următoarele considerente:

Aspecte de fapt şi de drept relevante

Instanţa de fond a analizat corect toate elementele de fapt şi de drept deduse judecăţii, constatând judicios nelegalitatea deciziei nr. 145 din 30 aprilie 2009, a deciziei de impunere nr. 361 din 25 septembrie 2008 şi a raportului de inspecţie fiscală din 24 septembrie 2008 cu privire la obligaţiile fiscale suplimentare în sumă de 1.242.476 RON, de la plata cărora a fost exonerată intimata–reclamantă SC S. SA Gherla .

Soluţia pronunţată pe baza probelor administrate în primul ciclu procesual, precum şi în fond după casare, este legală şi temeinică în privinţa fiecărui debit principal sau accesoriu contestat, astfel că sunt nefondate criticile formulate în recurs, urmând a fi respinse după expunerea argumentelor de fapt şi de drept avute în vedere pentru obligaţiile fiscale stabilite prin actele administrative întocmite de autoritatea recurentă.

- Pentru suma de 12.754 RON, reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar pe anul 2003, instanţa de fond a constatat întemeiat că nu se impunea reîntregirea profitului impozabil cu suma de 89.388 RON, considerată de organele fiscale ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal.

Astfel, s-a avut în vedere că, în perioada ianuarie–decembrie 2003, intimata–reclamantă a vândut deşeuri din lemn, reprezentând produse reziduale peste norme de consum specifice rezultate din producţie, pentru care a utilizat un preţ de înregistrare în gestiune şi nu un preţ de cost, deoarece nu există un cost de producţie al deşeurilor, ci numai un cost de producţie pentru produsul finit şi anume, mobilierul din lemn.

Din acest motiv, s-a reţinut că în mod eronat inspecţia fiscală a stabilit costuri de producţie pentru deşeuri şi a majorat profitul impozabil cu diferenţa dintre preţul de cost al deşeurilor de material lemnos şi veniturile obţinute din valorificarea acestora.

În atare situaţie, instanţa de fond a constatat că nu a existat o încălcare a prevederilor art. 9 alin. (1) din Legea nr. 414/2002, pct. 9.1. din H.G. nr. 859/2002 şi pct. 95 pct. 5.13 lit. a) din ordinul nr. 94/2001, ceea ce dovedeşte lipsa de temei pentru obligaţia intimatei–reclamante de a plăti un impozit pe profit suplimentar în sumă de 12.754 RON, cu accesoriile aferente în sumă de 18.755 RON, reprezentând majorări de întârziere şi în sumă de 1.011 RON, reprezentând penalităţi de întârziere.

- Pentru suma de 77.781 RON, reprezentând diferenţa de impozit pe profit stabilit pentru perioada 2004-2006, instanţa de fond a constatat corect că organele fiscale au apreciat greşit necesitatea ajustării veniturilor prezumtiv obţinute de către intimata-reclamantă în perioada de referinţă prin aplicarea dispoziţiilor art. 11 alin. (2), raportat la art. 19 alin. (1) C. fisc., dat fiind că operaţiunile economice derulate între intimata–reclamantă şi achizitorul SC B. SRL nu pot fi calificate ca fiind operaţiuni derulate între societăţi afiliate, având în vedere că, ambele societăţi sunt agenţi economici cu personalitate juridică de naţionalitate română.

Pe baza concluziilor raportului de expertiză contabilă, s-a reţinut că este posibil ca pentru vânzările accidentale şi ocazionale către celelalte societăţi comerciale, să fie practicat un preţ mai mare decât cel practicat în tranzacţiile cu cantităţi mai mari de deşeuri, tranzacţiile în astfel de situaţii nefiind comparabile.

De asemenea, instanţa de fond a considerat că în cauză nu se regăsesc ipotezele reglementate de dispoziţiile art. 7 alin. (1) pct. 21 lit. c) din Legea nr. 571/2003 şi deci nu este aplicabilă metoda comparării preţurilor fiindcă nu sunt comparabile din punct de vedere cantitativ cantităţile de deşeuri livrate diverşilor beneficiari.

Instanţa de fond a înlăturat corect şi incidenţa dispoziţiilor art. 7 pct. 21 lit. b) C. fisc, reţinute greşit ca temei pentru respingerea contestaţiei administrative, dat fiind că acestea vizează afilierea dintre o persoană fizică şi o persoană juridică.

- Pentru suma de 9.210 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar calculat pentru un profit impozabil în sumă de 57.563 RON, instanţa de fond a reţinut corect că intimata - reclamantă nu a obţinut venituri din anularea unor provizioane în sumă mai mare decât provizioanele constituite şi pentru care i s-a acordat deductibilitate.

Din conţinutul notelor contabile nr. 247 din 31 decembrie 2004, nr. 219 din 31 decembrie 2005 şi nr. 207 din 31 decembrie 2006, rezultă că intimata–reclamantă a înregistrat venituri neimpozabile din anularea unor provizioane în sumă mai mare decât provizioanele constituite şi pentru care nu i-a fost acordată deductibilitate, astfel că nu este datorat impozitul pe profit suplimentar în sumă de 9.210 RON, aferent profitului impozabil în sumă de 57.563 RON.

Instanţa de fond a respins de asemenea corect susţinerea recurentei–pârâte privind nemotivarea contestaţiei administrative cu privire la această obligaţie fiscală, constatând că la pct. 8.4. din contestaţie intimata–reclamantă a expus în concret motivele de fapt şi de drept invocate pentru anularea actelor administrativ–fiscale, respectând astfel condiţiile de formă impuse de dispoziţiile art. 206 C. proc. fisc.

- Pentru suma de 66.240 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar pe perioada decembrie 2005–decembrie 2006, au fost corect anulate actele administrativ–fiscale întrucât intimata-reclamantă a dovedit îndeplinirea condiţiilor prevăzute de lege pentru deducerea cheltuielilor efectuate conform contractelor din iulie 2005 şi din iulie 2006, prezentând documente justificative din care rezultă că serviciile de proiectare au fost efectiv prestate, au fost executate pe bază de contract şi evidenţiate în situaţii de lucrări, procese–verbale de recepţie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, pe piaţă şi orice alte materiale corespunzătoare.

Intimata–reclamantă a dovedit şi necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate şi motivat de faptul că societatea nu dispune de un compartiment propriu de proiectare, iar biroul tehnic din cadrul societăţii efectuează doar lucrări de întocmire a documentaţiilor tehnice pentru executarea produselor curente, stabilirea normelor de consum, coordonarea activităţii de cumpărare a sculelor şi abrazivelor, coordonarea laboratorului chimic şi a atelierului de prototipuri.

În atare situaţie, se constată că organele fiscale au aplicat greşit dispoziţiile art. 21 alin. (4) lit. m) C. fisc., considerând că sunt nedeductibile fiscal cheltuielile efectuate conform facturilor din 21 decembrie 2005 şi din 22 decembrie 2006, deşi intimata–reclamantă a dovedit prin probe concludente realitatea şi necesitatea serviciilor de proiectare prestate efectiv în scopul realizării obiectului de activitate al societăţii.

- Pentru suma de 156.023 RON, reprezentând majorări şi penalităţi de întârziere aferente debitului principal, instanţa de fond a dispus în mod corect anularea obligaţiei de plată a intimatei-reclamante pentru argumentele avute în vedere la anularea obligaţiei fiscale principale.

- Pentru suma de 78.660 RON, reprezentând TVA înscrisă în facturile din 21 decembrie 2005 şi din 21 decembrie 2006, dreptul la deducere a fost recunoscut intimatei–reclamante în conformitate cu prevederile art. 145 alin. (3) C. fisc., deoarece prestarea serviciilor de către SC S. SRL a fost dovedită prin întocmirea de studii sau de proiecte, care să conducă la alegerea unor soluţii în privinţa deciziei de a învesti în echipamente necesare pentru îmbunătăţirea activităţii, eficientizarea fluxurilor tehnologice, luarea unor decizii de realizare a unor noi produse, ceea ce reprezintă activităţi desfăşurate în scopul realizării de operaţiuni taxabile.

- Pentru suma de 94.642 RON, reprezentând TVA colectată, cu majorările de întârziere aferente, instanţa de fond a stabilit corect că din totalul de 762 facturi, un număr de 255 de facturi conţin drept stocuri facturate deşeurile pentru care unitatea de măsură folosită este tona şi pentru care au fost greşit aplicate măsurile de simplificare. În consecinţă, s-a constatat întemeiat că, din totalul de 94.642 RON, doar suma de 267 RON nu trebuia colectată, fiind corect aplicată taxarea inversă.

- Pentru suma de 786.507 RON, reprezentând vărsăminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate în muncă şi accesoriile aferente, s-a dispus corect anularea actelor administrativ fiscale, întrucât intimata–reclamantă este exceptată de la plata acestor contribuţii prin dispoziţiile art. 43 alin. (2) din O.U.G. nr. 102/1999, astfel cum au fost modificate prin Legea nr. 519/2002, respectiv prin Legea nr. 343/2004.

Exceptarea prevăzută în reglementarea susmenţionată se referă la agenţii economici, autorităţile publice care fac dovada că au solicitat trimestrial la agenţiile judeţene de ocupare a forţei de muncă, respectiv municipiului Bucureşti, repartizarea de persoane cu handicap calificate în meseriile respective şi acestea nu au repartizat astfel de persoane în vederea angajării.

Intimata-reclamantă a solicitat repartizarea de persoane cu handicap în vederea angajării în muncă pe perioada supusă controlului, îndeplinind în acest mod obligaţiile şi scopul prevăzut de lege şi a dovedit realizarea solicitării sale cu adresele din 9 ianuarie 2004, din 14 aprilie 2004, din 21 decembrie 2004, din 8 ianuarie 2003, din 26 mai 2003, din 9 iulie 2003, din 12 decembrie 2003, din 26 august 2008, din 26 august 2008 şi răspunsurile la aceste ultime două adrese.

Instanţa de fond a avut în vedere şi adresa din 2001, prin care Ministerul Sănătăţii şi Familiei, secretariatul de stat pentru persoane cu handicap a precizat în legătură cu dispoziţiile art. 43 din O.U.G. nr. 102/1999 că unităţile care nu au înregistrate cereri de angajare a unor persoane cu handicap şi în consecinţă, nu au refuzat angajarea unor persoane cu handicap, nu au obligaţia de a contribui la bugetul Fondului special de solidaritate.

Cerinţa ca înregistrarea acestor cereri să fie dovedită prin răspunsul scris al Agenţiei pentru Ocuparea Forţei de Muncă, prevăzută în art. 5 alin. (1) din instrucţiunile nr. 1008/220 din 20 mai 2003 este contrară prevederilor art. 4 alin. (3), art. 75, art. 76 din Legea nr. 24/2000 şi art. 1 alin. (5) din Constituţia României, aşa cum de altfel s-a constatat în hotărârea judecătorească irevocabilă de admitere a excepţiei de nelegalitate, sentinţa civilă nr. 116/2008 pronunţată de Curtea de Apel Cluj în Dosarul nr. 2148/33/2007.

Pentru considerentele are au fost expuse, constatând că nu există motive de casare sau de modificare a hotărârii pronunţate de instanţa de fond, Înalta Curte va respinge prezentul recurs ca nefondat.

2. Soluţia instanţei de fond şi temeiul juridic al acesteia

În baza dispoziţiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge ca nefondat recursul declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 658/2011 din 10 noiembrie 2011 a Curţii de Apel Cluj, secţia a II-a civilă de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 11 decembrie 2012 .

← ICCJ. Decizia nr. 5256/2012. Contencios. Obligare emitere act...  ICCJ. Decizia nr. 5261/2012. Contencios. Litigiu privind... →

Vezi și alte spețe de contencios administrativ:

Comentarii despre ICCJ. Decizia nr. 5260/2012. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs