ICCJ. Decizia nr. 1819/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1819/2014
Dosar nr. 445/36/2012
Şedinţa publică de la 8 aprilie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC A.M. SRL, în contradictoriu cu Pârâta D.G.F.P. Constanţa, a solicitat anularea în totalitate a Deciziei de Impunere nr. F-CT 1796 din 15 decembrie 2011 emisa de D.G.F.P. Constanta şi comunicata în data de 16 ianuarie 2012, privind obligaţiile fiscale suplimentare şi accesorii stabilite de inspecţia fiscala, în valoare totala de 686.880 RON, potrivit R.I.F., încheiat în data de 15 decembrie 2011, precum şi anularea deciziei nr. 67 din 15 martie 2012 privind soluţionarea contestaţiei; obligarea paratei D.G.F.P. Constanţa la restituirea sumei de 309.719 RON, reprezentând rambursarea soldului negativ a T.V.A. pentru operaţiunile efectuate în perioada 01 aprilie 2009 - 30 iunie 2011, cu obligarea acesteia de a plăti valoarea de reactualizare şi dobânzi până la plata integrala a sumei solicitate, cu - obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecata.
În motivarea cererii, reclamanta a arătat că împotriva Deciziei nr. F-CT 1796 din 15 decembrie 2011 a formulat contestaţie înregistrată sub nr. 818 din 30 ianuarie 2012 la D.G.F.P. Constanţa - Activitatea de inspecţie fiscala S.A.F. - A.I.F, care a fost respinsă ca neîntemeiată, prin decizia nr. 67 din 15 martie 2012.
Prin decizia de impunere nr. F-CT 1736 din 15 decembrie 2011, privind obligaţiile fiscale suplimentare şi accesorii de plata stabilite de D.G.F.P. Constanţa în baza R.I.F., încheiat în data de 15 decembrie 2011, s-a stabilit în sarcina reclamantei obligaţia plăţii sumei totale de 686.880 RON, reprezentând T.V.A. respins la rambursare în suma de 309.719 RON + T.V.A. stabilita suplimentar în suma de 175.019 RON şi dobânzi de întârziere la plata în suma de 175.889 RON + dobânzi de întârziere la plata în suma de 26.253 RON.
A susţinut ca fiind evidentă nelegalitatea R.I.F. din 15 decembrie 2011 aferentă perioadei verificate, raportat la aplicarea prevederilor legale în materie, respectiv şi faţă de R.I.F. din 15 septembrie 2009 potrivit cu care pentru aceleaşi documente verificate şi prezentate anterior, care includ şi acelaşi an fiscal 2009, iniţial a fost aprobata rambursarea T.V.A.
A precizat că un înscris edificator în acest sens este şi factura nr. F1. din 30 martie 2009 cuprinsă în R.I.F. din 15 mai 2009, ce cuprinde situaţii de lucrări la Complexul O., pentru care a fost aprobată rambursarea T.V.A. în valoare de 184.091,62 RON, iar pentru factura F2. din 09 aprilie 2009, emisa după numai 9 zile în aceleaşi condiţii şi următoarele din anul 2009 cuprinse în R.I.F. din 15 decembrie 2011, ce cuprinde tot situaţii de lucrări la Complexul O., întocmite în acelaşi format şi în baza aceeaşi autorizaţii de construire, nu a mai fost aprobata rambursarea T.V.A.
Mai mult decât atât, în acest caz este evidenta şi aplicarea neunitară a legii, respectiv, încălcarea prevederilor art. 5 alin. (l) din O.G.92/2003, privind C. proc. fisc.
Reclamanta a arătat că, în urma verificării efectuate, organul fiscal greşit a reţinut că societatea nu deţine situaţii de lucrări analitice privind activităţile executate, din care să rezulte denumirea operaţiilor executate, suprafeţele acestora, denumirea materialelor folosite, cantităţile şi preţurile acestora, precum şi numărul orelor de lucru efectuate şi tariful acestora.
A menţionat, însă, că obligaţia întocmirii/decontării unor devize/situaţii de lucrări în forma impusă o au numai ordonatorii de credite bugetare, care au calitatea de „autoritate contractantă” privind achiziţiile publice şi se aplică obiectivelor de investiţii finanţate din fonduri bugetare.
Inspectorii au mai reţinut că societatea nu a evidenţiat distinct în contul 322 - „lucrări şi servicii în curs de executare” costul lucrărilor şi serviciilor în curs de execuţie la obiectul Complex O., încălcându-se prevederile O.P.F.P. 3055/2009.
Or, acest ordin a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2010 şi produce efecte numai pentru viitor, astfel că pentru perioada controlată era în vigoare O.M.F.P. nr. 1752/2005.
A mai arătat reclamanta că, în mod arbitrar, inspectorii au stabilit că în perioada 01 aprilie 2009 - 30 iunie 2011, SC A.M. SRL nu a deţinut autorizaţie de construire, fiind încălcate prevederile art. 21 alin. (4), lit. (m) din C. fisc., respectiv pct. 48 din H.G. nr. 44/2008, fără a se avea în vedere autorizaţia nr. AT1. de continuare lucrări cu modificare proiect autorizat cu autorizaţia nr. AT2.
La data controlului, societatea avea autorizaţia nr. AT1. care confirmă intrarea în legalitate şi recunoaşterea lucrărilor efectuate în perioada 1 aprilie 2009 - 30 iunie 2011.
Astfel, cheltuielile efectuate cu decontarea celor 6 facturi însoţite de situaţiile de lucrări din anul 2009, sunt deductibile datorită îndeplinirii condiţiilor cumulative aşa cum au fost dovedite.
Pârâta D.G.F.P. Constanţa, prin întâmpinare, a solicitat respingerea contestaţiei, ca nefondată.
Prin sentinţa nr. 424 din 26 septembrie 2012, Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins contestaţia formulată de reclamanta SC A.M. SRL, în contradictoriu cu D.G.F.P Constanţa - Activitatea de Inspecţie Fiscală S.A.F. - A.I.F.
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut că, potrivit dispoziţiilor art. 146 pct. 1 lit. a) din C. fisc. pentru executarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să deţină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155, iar în conformitate cu dispoziţiile art. 155 pct. 5, lit. b) din C. fisc., factura trebuie să cuprindă în mod obligatoriu denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate.
În ceea ce priveşte suma de 484.738 RON considerată că nu îndeplineşte condiţiile legale de deducere TVA, aferentă facturilor nr. F2. din 9 aprilie 2009, nr. F1. din 31 mai 2009, nr. F3. din 31 iulie 2008, nr. F4., nr. F5. din 1 octombrie 2009 şi nr. F6. din 25 noiembrie 2009, prima instanţă a observat că situaţiile de lucrări invocate în aceste facturi nu prezintă materialele folosite, cantitatea acestora şi valoarea sa/unitate, în ce constă manopera (unitate de măsură şi preţul acesteia) aparatele şi dotările folosite, unele dintre situaţiile de lucrări (30.2, 30.3), moneda şi data executării lor, iar pe de altă parte lucrările atestate prin situaţiile de lucrări 30.2 şi 30.3 au fost efectuate în decembrie 2008 şi facturate abia în aprilie - mai 2009, pe când celelalte lucrări nici nu mai au menţionată data efectuării.
Ca documente justificative la facturile fiscale au fost anexate situaţii de lucrări semnate de beneficiar şi de antreprenor, care cuprind sintetic c/v totală a costurilor legate de materiale, manoperă şi cheltuieli indirecte, exprimate în euro, pentru complexul rezidenţial O.
Prin urmare, instanţa de fond a constatat că facturile fiscale emise de către SC A.C. SRL nu îndeplinesc condiţiile de documente justificative prin care să facă dovada că prestaţiile sunt reale atât din punct de vedere al realizării lor, cât şi al preţului menţionat, nefiind relevant faptul că anterior acestui control au fost luate în considerare pentru deducerea TVA facturi întocmite în aceleaşi condiţii.
Referitor la TVA în sumă de 9908 RON aferentă facturilor fiscale nr. F7. din 31 mai 2004, F8. din 11 iunie 2008, F9. din 31 mai 2008 şi F10. din 30 iunie 2009, Curtea de Apel a reţinut că acestea reprezintă actualizări la facturile din 28 noiembrie 2008, din 31 decembrie 2008, din 9 aprilie 2009, F7. din 31 mai 2009 şi F9. din 31 mai 2009, situaţie care contravine prevederilor art. 1342, art. 137 şi 1391din Legea nr. 571/2003, potrivit cărora exigibilitatea taxei intervine la data emiterii unei facturi, chiar şi înainte de faptul generator, ori la data la care are loc faptul generator.
Judecătorul fondului a considerat că facturile iniţiale trebuiau emise în conformitate cu art. 1391şi nicidecum emise noi facturi de reactualizare a sumelor stabilite iniţial.
A mai reţinut instanţa de fond că atât Ordinul 1752 din 17 noiembrie 2005, cât şi Ordinul nr. 3055/2009 prevăd aceleaşi reguli în ceea ce priveşte modalitatea de evidenţiere a lucrărilor şi serviciilor aflate în curs de execuţie, precum şi în ceea ce priveşte inventarierea stocurilor existente la finele perioadei, astfel încât a apreciat ca fiind fără relevanţă apărarea reclamantei, potrivit căreia a fost reţinută greşit aplicarea Ordinului 3055/2009.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta SC A.M. SRL, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
Motivele de recurs se încadrează în dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. invocându-se greşita aplicare a legii în ceea ce priveşte soluţia de respingere a acţiunii având ca obiect anularea actelor fiscale prin care s-a constatat în sarcina recurentei obligaţia de plată a sumei totale de 686.880 RON şi solicitarea de cunoaştere a dreptului la restituirea sumei de 309.719 RON reprezentând rambursarea soldului negativ de TVA pentru operaţiunile efectuate în perioada 1 aprilie 2009-30 iunie 2011 plus dobânzile aferente acestei sume.
Recurenta arată că în mod greşit şi nelegal prima instanţă a respins acţiunea astfel cum a fost formulată cu motivarea că facturile prezentate şi emise nu conţin informaţiile obligatorii stabilite de art. 155 din C. fisc. şi nu pot fi luate în considerare ca documente justificative pentru deducerea de TVA solicitată.
Recurenta arată că prima instanţă a interpretat şi aplicat greşit dispoziţiile art. 146 alin (1) lit. a) coroborat cu dispoziţiile art. 155 din C. fisc. susţinând că toate facturile fiscale pentru care s-a solicitat rambursarea TVA cuprind toate menţiunile prevăzute de lege cuprinzând valoarea serviciilor prestate în cadrul executării unui contract de antrepriză.
Recurenta arată că în cauză situaţiile de lucrări erau legal întocmite cu respectarea dispoziţiilor pct. 48 din H.G. nr. 44/2008 în sensul că serviciile au fost efectiv prestate, iar justificarea prestării serviciilor a fost probată prin situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie şi rapoarte de lucru, în condiţiile în care textul actului normativ nu indică imperativ ce documente de calculaţie sau cost trebuie să conţină situaţiile de lucrări.
Recurenta arată că în urma controlului efectuat în 2009 autorităţile fiscale au aprobat rambursarea TVA considerându-se faţă de acelaşi mod de întocmire a facturilor că aceştia reprezintă documente justificative, neexistând justificare pentru refuzul rambursării de TVA în baza raportului de inspecţie fiscală din 15 decembrie 2011. Aceasta în condiţiile în care pentru ambele rapoarte din 2009 şi respectiv 2011 situaţia de rambursare a TVA-ului a fost determinată de executarea de lucrări la Complexul O., realizate în baza contractului de antrepriză generală din 31 august 2004.
Pentru ambele rapoarte, în justificarea lucrărilor executate anexate facturilor au fost prezentate aceleaşi tipuri de situaţii de lucrări care cuprind numai valoarea totală a materialelor a manoperei şi cheltuieli indirecte fără a fi prezentate situaţii de lucrări analitice care să cuprindă operaţiuni, suprafeţe, cantităţi preţuri.
Iar pentru ambele rapoarte în perioada verificată legislaţia aplicată a cuprins aceleaşi reglementări care nu au suferit modificări.
Se solicită admiterea recursului şi modificarea sentinţei atacate în sensul admiterii acţiunii astfel cum a fost formulată.
La dosar intimata-pârâtă a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.
Analizând recursul declarat în raport de motivele invocate, Curtea va aprecia pentru următoarele considerente că în cauză nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., sentinţa atacată, prin care s-a respins acţiunea fiind dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor art. 145-146 alin. (1) lit. a) coroborat cu dispoziţiile art. 155 din C. fisc.
Prima instanţă a apreciat corect că actele administrative emise pentru soluţionarea rambursării soldului sumei negative de TVA aferentă lunii iunie 211 în sumă de 309.719 RON sunt legale reţinându-se corect că existenţa facturilor fiscale şi plata acestora nu justifică acordarea dreptului de deducere a TVA în condiţiile în care aceştia nu cuprind informaţiile prevăzute de art. 155 alin. (5) din C. fisc.
Curtea nu va reţine apărarea invocată de recurentă cu privire la situaţia rezolvării în anul 2009, pentru care a fost aprobată cererea de rambursare formulată şi probată cu acelaşi facturi.
Aceasta deoarece pentru decontul din 2011, care formează obiectul prezentei cauze organele fiscale l-au analizat şi au constatat în mod corect că recurenta nu a justificat efectiv lucrările şi serviciile prestate, nefiind îndeplinite condiţiile legale pentru acordarea dreptului de deducere a TVA.
Drept urmare organul de inspecţie fiscală a stabilit că în conformitate cu prevederile art. 146 alin. (1)), lit. a) coroborat cu prevederile art. 155 din C. fisc. recurenta nu îndeplineşte condiţiile de exercitare a dreptului de deducere al TVA în sumă de 474.830 RON:
Recurenta reclamanta susţine ca documentele pe care le-a anexat la dosarul contestaţie, fac dovada îndeplinirii celor doua condiţii care trebuie respectate pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA aferenta achiziţiilor, prevăzute de art. 145 - 146 din C. fisc. iar facturile fiscale cuprind toate informaţiile prevăzute de art. 155 alin. (5) din acelaşi act normativ.
Ori, potrivit prevederilor art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare: „Orice persoana impozabila are dreptul sa deducă taxa aferenta achiziţiilor, daca acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: a) operaţiuni taxabile;"
Deci dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugata este condiţionat de justificarea achiziţiilor cu documente şi utilizarea bunurilor achiziţionate în folosul operaţiunilor taxabile ale persoanei impozabile.
Totodată, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugata, este necesara respectarea condiţiilor prevăzute la art. 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. cu modificările şi completările ulterioare, potrivit cărora:
„Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabila trebuie sa îndeplinească următoarele condiţii:
a) pentru taxa datorata sau achitata, aferenta bunurilor care i-au fost ori urmează sa îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează sa îi fie prestate în beneficiul sau, să deţină o factura care sa cuprindă informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5)"
Prin Normele metodologice de aplicare ale C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, legiuitorul reglementează la pct. 46 justificarea deducerii taxei pe valoarea adăugata numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute la art. 146 alin. (1) din C. fisc. „Justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute la art. 146 alin. (1) din C. fisc. sau cu alte documente care sa conţină cel puţin informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc., cu excepţia facturilor simplificate prevăzute la pct. 78. [...]"
Prin urmare, persoana impozabilă, pentru a beneficia de acordarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată, trebuie să justifice exercitarea acestui drept în baza exemplarului original al facturii, care să cuprindă informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, respectiv:; "(5) Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informaţii:
numărul de ordine, in baza uneia sau mai multor serii, care identifică factura în mod unic;
data emiterii facturii;
denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare prevăzut la art. 153, după caz, ale persoanei impozabile care emite factura;
[....]
denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare prevăzut la art. 153, ale cumpărătorului de bunuri sau servicii, după caz;
[....]
denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate, [...]
data la care au fost livrate bunurile/prestate serviciile sau data încasării unui avans, cu excepţia cazului în care factura este emisă înainte de data livrării/prestării sau încasării avansului;
baza de impozitare a bunurilor şi serviciilor, pentru fiecare cotă, scutire sau operaţiune netaxabilă, preţul unitar, exclusiv taxa, precum şi rabaturile, remizele, risturnele şi alte reduceri de preţ;
indicarea, în funcţie de cotele taxei, a taxei colectate şi a sumei totale a taxei colectate, exprimate în RON, sau a următoarelor menţiuni:
1. În cazul în care nu se datorează taxa, o menţiune referitoare la prevederile aplicabile din prezentul titlu sau din Directiva 112 ori menţiunile "scutit cu drept de deducere", "scutit fără drept de deducere", "neimpozabilă în România" sau, după caz, "neinclus în baza de impozitare";
2. în cazul în care taxa se datorează de beneficiar în condiţiile art. 150 alin. (1) lit. b) - d) şi g), o menţiune la prevederile prezentului titlu sau ale Directivei 112 ori menţiunea "taxare inversă"pentru operaţiunile prevăzute la art. 160;
[...]
o referire la alte facturi sau documente emise anterior, atunci când se emit mai multe facturi sau documente pentru aceeaşi operaţiune;
orice altă menţiune cerută de acest titlu."
Ori recurenta-reclamanta, a prezentat ca documente justificative, la facturile fiscale ,situaţii de lucrări semnate de beneficiar şi de antreprenor, care cuprind sintetic contravaloarea totală a costurilor legate de materiale, manoperă şi cheltuieli indirecte, exprimate în euro, pentru obiectivul Complex rezidenţial O., situaţii care nu îndeplinesc condiţiile de documente justificative (precum situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie sau alte documente care sa ateste stadiul de realizare şi recepţia serviciilor şi lucrărilor prestate) prin care să se facă dovada că prestaţiile sunt reale. Astfel, recurenta nu poate invoca propria sa culpa de a primi şi înregistra în contabilitate a unor documente întocmite necorespunzător, care nu sunt conforme cu prevederile legale in vigoare sau care cuprind date referitoare la costuri materiale, manopera şi cheltuieli indirecte, ce nu pot fi justificate cu documente.
Referitor la TVA în sumă de 9.908 RON aferentă facturilor fiscale nr. F7. din 31 mai 2009, nr. F8. din 11 iunie 2009, nr. F9./ 31 mai 2009 şi nr. F10. din 30 iunie 2009, emise de către furnizorul SC A.C. SRL către societatea petentă SC A.M. SRL, al căror obiect îl constituie contravaloare situaţie actualizări la facturi din anul 2008 şi 2009 organul de soluţionare contestaţii a reţinut faptul ca aceasta suma reprezintă o diferenţa de curs valutar pentru care, in conformitate cu prevederile art. 1342, art. 137 şi art. 1391 din Legea nr. 571/2003 nu se constituie baza de impozitare, nu se emite o factura şi, în consecinţa nu este deductibila, suma urmând a fi recunoscuta in contabilitate ca o cheltuiala din diferenţe de curs valutar.
Faţă de cele expuse mai sus, Curtea în baza art. 312 alin. (1) şi (2) C. proc. civ. va respinge recursul ca nefondat menţinând ca legală şi temeinică sentinţa pronunţată de instanţa de fond.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de SC A.M. SRL împotriva sentinţei nr. 424 din 26 septembrie 2012 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 8 aprilie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1359/2014. Contencios. Contestaţie act... | ICCJ. Decizia nr. 182/2014. Contencios. Constatarea calităţii... → |
|---|
