ICCJ. Decizia nr. 4232/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4232/2014
Dosar nr. 300/44/2012
Şedinţa publică de la 11 noiembrie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Hotărârea primei instanţe
Prin Sentinţa civilă nr. 68 din 18 martie 2013, Curtea de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis acţiunea formulată de reclamanta SC F.S. SRL în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Brăila şi în consecinţă, a dispus anularea Raportului de inspecţie fiscală nr. F-BR 561 din 14 noiembrie 2011, Deciziei de impunere nr. 703 din 14 noiembrie 2011, Deciziei de nemodificare nr. 704 din 14 noiembrie 2011, Dispoziţiei de măsuri nr. 69889 din 14 noiembrie 2011 şi a Deciziei nr. 74 din 27 ianuarie 2012 şi exonerarea reclamantei de plata T.V.A. În sumă de 2.742.068 lei şi majorări de întârziere în sumă de 227.434 lei.
Pentru a hotărî astfel, instanţa de fond a reţinut, analizând ansamblul probelor administrate şi în mod special, concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză, că faţă de dispoziţiile art. 1522 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 571/2003, reclamanta a încadrat corect operaţiunea de revânzare a bunurilor second-hand achiziţionate intracomunitar în regimul special de bunuri second-hand, deoarece a achiziţionat autoturisme cu o vechime mai mare de 6 luni de la data punerii în circulaţie şi care au parcurs şi mai mult de 6.000 km., le-a achiziţionat de la o persoană care plăteşte impozit, iar livrarea efectuată a fost scutită T.V.A. şi nu s-a dedus această taxă, fapt rezultat din deconturile de T.V.A.
A mai reţinut că reclamanta este o persoană juridică română cu capital privat 100% românesc, astfel că, are obligaţia respectării prevederilor Legii nr. 571/2003.
Furnizorii intracomunitari nu au obligaţia de a înscrie în facturi articole din Directivele europene, ci doar din legislaţia naţională, în acest sens fiind întocmite facturile pentru livrarea bunurilor second-hand şi care au făcut obiectul controlului de faţă.
Legea acoperă doar procesul activităţii de achiziţie intracomunitară şi revânzare în interiorul ţării, activitate desfăşurată conform acestor prevederi de către reclamantă, fără a se extinde şi asupra etapelor comerciale anterioare acestei livrări intracomunitare, etape parcurse de bunurile care au devenit second-hand de la momentul fabricării lor şi până la momentul achiziţionării intracomunitare de către persoana impozabilă revânzătoare, persoană care intră în sfera de aplicare a Legii nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, în cazul de faţă, reclamanta.
Faţă de dispoziţiile art. 1522 din Legea nr. 571/2003 şi în condiţiile în care reclamanta comercializează bunuri second-hand în regim special, nu are obligaţia întocmirii şi depunerii declaraţiei 390 VIES.
Întrucât societatea reclamantă a calculat T.V.A. la marja de profit, potrivit dispoziţiilor art. 1522 din Codul fiscal, organele de control nu mai puteau calcula T.V.A. suplimentar pentru operaţiunile de vânzare a autoturismelor second-hand, întrucât se ajunge la situaţia nelegală de a se aplica T.V.A. la T.V.A.
De asemenea, majorarea profitului în iunie 2011 cu suma de 85.200 lei ce reprezintă venituri nefacturate nu este legală, întrucât bunurile au fost vândute în decembrie 2011, fiind înregistrate în evidenţele contabile ale agentului economic.
2. Calea de atac exercitată în cauză
Împotriva Sentinţei civile nr. 68 din 18 martie 2013, pronunţată de Curtea de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs, în termenul legal, pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Brăila, reorganizată în prezent sub denumirea Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
Recursul declarat de pârâtă s-a întemeiat pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ., în temeiul cărora s-a solicitat modificarea hotărârii atacate, în sensul respingerii acţiunii formulate de reclamantă, pentru următoarele motive:
Reclamanta a aplicat greşit dispoziţiile art. 1522 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 571/2003, cu modificările completările ulterioare, în condiţiile în care livrarea intracomunitară de bunuri nu s-a încadrat în acest temei legal.
Astfel, furnizorul intracomunitar, persoană impozabilă, a efectuat o livrare intracomunitară scutită de taxă, în conformitate cu prevederile art. 138 (1) din Directiva 2006/112/CE, aşa cum se menţionează în facturile emise de către acesta, precizare ce a fost făcută şi în obiecţiunile la raportul de expertiză contabilă, dar care nu au fost avute în vedere de către instanţa de judecată.
Dacă reclamanta livra bunurile second-hand în alt stat comunitar, beneficia de aceeaşi scutire de TVA, în temeiul art. 143 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, articol ce are corespondent în directivă articolul utilizat de furnizorul intracomunitar.
Însă, reclamanta a efectuat livrările la intern, către persoane fizice, livrări care sunt purtătoare de TVA, bunurile second-hand nefiind afectate unei activităţi scutite.
În mod eronat a reţinut instanţa de fond faptul că furnizorii intracomunitari nu sunt obligaţi să înscrie în facturi articole din Directivele europene ci doar din legislaţia naţională, raportat la prevederile art. 226 (11) din Directiva 112/2006/CE.
Deşi a fost depusă spre exemplificare, la răspunsul la obiecţiuni, în copie, o factură emisă de către D. şi traducerea autorizată a acesteia, în care se menţionează temeiul legal din directivă, nicidecum din legislaţia naţională a furnizorului, aceasta nu a fost considerată probă pentru a demonstra că operaţiunea este de livrare intracomunitară scutită şi nu se încadrează în regimul special de scutire pentru bunuri second-hand.
SC F.S. SRL nu a făcut dovada că a achiziţionat bunuri second-hand de la unul din furnizorii prevăzuţi la art. 1522 alin. (2) lit. a) - c) din Legea nr. 571/2003 şi nici dovada că bunurile au fost taxate în statele membre de unde sunt furnizate, conform regimului special pentru intermediari persoane impozabile, în sensul art. 313 şi 326 din Directiva 112, pentru a putea fi considerate neimpozabile în România achiziţiile intracomunitare de autovehicule second-hand, potrivit art. 126 alin. (8) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Instanţa de fond a reţinut greşit că achiziţiile intracomunitare realizate în perioada inspectată sunt scutite de TVA deoarece şi livrările intracomunitare de bunuri realizate de furnizori către petentă sunt scutite, invocând prevederile art. 143 alin. (2) lit. a) şi d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, care sunt aplicabile furnizorilor care au sediul în România.
Din actele depuse la dosar, rezultă că reclamanta a efectuat achiziţii intracomunitare de bunuri cu locul de impozitare în România, urmate de livrări locale pentru care nu a colectat TVA la valoarea de vânzare ci a calculat TVA doar la adaosul comercial, context în care a încălcat prevederile art. 137 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003, conform cărora taxa pe valoarea adăugată trebuie calculată la valoarea de vânzare a automobilelor second-hand.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport de motivele de recurs formulate şi din oficiu, în limitele prevăzute de art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte reţine următoarele:
În mod greşit instanţa de fond, preluând concluziile formulate de expertul tehnic contabil în lucrarea întocmită în cauză, a reţinut că reclamanta a aplicat corect dispoziţiile art. 1522 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, pentru bunurile second-hand achiziţionate de la furnizori din Comunitatea Europeană şi revândute în interiorul ţării.
Potrivit art. 1522 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare: "(2) Persoana impozabilă revânzătoare va aplica regimul special pentru livrările de bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi, altele decât operele de artă livrate de autorii sau succesorii de drept ai acestora, pentru care există obligaţia colectării taxei, bunuri pe care le-a achiziţionat din interiorul Comunităţii, de la unul dintre următorii furnizori: b) o persoană impozabilă, în măsura în care livrarea efectuată de respectiva persoană impozabilă este scutită de taxă, conform art. 141 alin. (2) lit. (g);".
În conformitate cu prevederile legale menţionate, pentru încadrarea operaţiunii de revânzare a bunurilor second-hand achiziţionate intracomunitar în regimul special de scutire, furnizorul intracomunitar trebuie să menţioneze pe facturi şi să declare la organul fiscal din statul membru de rezidenţă, că a efectuat livrări scutite, în temeiul art. 136 (a) sau (b) din Directiva 2006/112/CE.
În cauză, reclamanta nu a făcut dovada că persoanele impozabile revânzătoare, în speţă, furnizorii intracomunitari, au efectuat livrări supuse taxei în regim special.
Astfel, din conţinutul facturilor depuse la dosar de către organele de inspecţie fiscală, rezultă că livrarea intracomunitară a fost efectuată de către furnizorii intracomunitari în regim de scutire de TVA, conform prevederilor art. 138 (1) din Directiva 2006/112/CE, articol care în legislaţia naţională corespunde prevederilor art. 143 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare.
În ceea ce priveşte susţinerile reclamantei, împărtăşite de către prima instanţă, conform cărora furnizorii intracomunitari nu au obligaţia de a înscrie în facturi articolele din Directivele europene, ci doar din legislaţia naţională, Înalta Curte apreciază că sunt neîntemeiate.
Potrivit art. 226 (11) din Directiva 112/2006/CE, factura să conţină: "(11) în cazul unei scutiri, trimiterile la dispoziţia aplicabilă conform prezentei directive sau la dispoziţia naţională corespondentă sau la orice altă trimitere care indică faptul că livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor sunt scutite".
În acord cu prevederile comunitare, obligaţia de înscriere în factură a menţiunilor referitoare la dispoziţiile aplicabile din Codul fiscal sau Directiva 112/2006/CE, în ceea ce priveşte operaţiunile de scutire, regimuri speciale de scutire sau taxare inversă, este prevăzută şi de art. 155 alin. (5) lit. k), l) şi m) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare.
În speţă, în cuprinsul facturilor emise de furnizorii din spaţiul comunitar există menţiunea expresă de livrare intracomunitară scutită de TVA, fiind indicat echivalentul din legislaţia naţională a fiecărui stat, dar contrar opiniei instanţei de fond, se reţine că regimul special de taxare se aplică furnizorului la livrare şi nu beneficiarului achiziţiei comunitare, care are obligaţia de a colecta şi deduce TVA la revânzare.
Astfel, din informaţiile referitoare la livrările intracomunitare către reclamantă, declarate de furnizorii din statele membre şi primite prin sistemul VIES de către organele de inspecţie fiscală, rezultă că furnizorii din spaţiul comunitar au efectuat livrări intracomunitare scutite de taxă în statul membru, din care a început expedierea, în baza dispoziţiilor legale menţionate pe facturi, având drept corespondent prevederile art. 143 alin. (2) lit. a) şi d) din Codul fiscal, iar reclamanta, în calitate de beneficiar, a realizat achiziţii intracomunitare din punct de vedere al TVA în România, în baza art. 126 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.
În condiţiile arătate, conform prevederilor art. 157 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, reclamanta avea obligaţia de a declara în deconturile de TVA întocmite şi depuse în perioada verificată, achiziţiile intracomunitare de mijloace de transport second hand, care au fost declarate de furnizori în VIES, precum şi de a întocmi şi depune declaraţia recapitulativă cod 390 la organul fiscal competent, potrivit art. 1564 alin. (1) lit. d) din Codul fiscal.
Referitor la recalcularea TVA de către organele de inspecţie fiscală, se constată că în mod judicios s-a făcut aplicarea dispoziţiilor art. 137 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, conform cărora, "(1) Baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată este constituită din: a) pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii, altele decât cele prevăzute la lit. b) şi c), din tot ceea ce constituie contrapartida obţinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau a unui terţ, inclusiv subvenţiile direct legate de preţul acestor operaţiuni".
În temeiul acestui text de lege, organele de control au încadrat în mod corect operaţiunea de vânzare a bunurilor second-hand în operaţiune taxabilă şi au aplicat cota de TVA asupra contrapartidei obţinute de la clienţi.
În ceea ce priveşte solicitarea reclamantei de diminuare a pierderii fiscale cu suma de 85.200 lei, instanţa de control judiciar reţine că este neîntemeiată, având în vedere că prin Decizia nr. 74 din 27 ianuarie 2012 emisă de pârâtă, a fost desfiinţată parţial dispoziţia de măsuri din 14 noiembrie 2011, pentru suma de 85.200 lei, reprezentând diminuarea pierderii fiscale, urmând să se încheie un nou act administrativ fiscal, care să aibă în vedere considerentele acestei decizii şi să vizeze aceeaşi perioadă şi acelaşi obiect al contestaţiei.
Prin urmare, organul de soluţionare a contestaţiei nu se putea substitui organului de inspecţie fiscală cu privire la verificarea metodei utilizate de către reclamantă la scăderea din gestiune a bunurilor vândute, motiv pentru care, nu s-a pronunţat pe fond cu privire la capătul de cerere analizat.
Pentru considerentele expuse, reţinând legalitatea şi temeinicia actelor administrativ fiscale întocmite de pârâtă, în temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 312 alin. (1) - (3) C. proc. civ., Înalta Curte va dispune admiterea recursului declarat de pârâtă şi modificarea în tot a sentinţei atacate, în sensul respingerii acţiunii formulate de reclamantă ca neîntemeiate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila împotriva Sentinţei civile nr. 68 din 18 martie 2013 a Curţii de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal.
Modifică în tot sentinţa recurată, în sensul că respinge acţiunea formulată de reclamanta SC F.S. SRL, ca neîntemeiată.
Irevocabilă.
Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 11 noiembrie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4231/2014. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 4235/2014. Contencios. Anulare act emis de... → |
|---|
