ICCJ. Decizia nr. 3604/2011. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Revizuire - Recurs
| Comentarii |
|
R O M A N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 3604/2011
Dosar nr. 10145/1/2010
Şedinţa publică de la 21 iunie 2011
Asupra cererii de revizuire de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Hotărârea atacată cu revizuire
Prin Decizia nr. 5299 din 23 noiembrie 2010, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a respins ca nefondat recursul declarat de SC M.T. SRL Oradea împotriva sentinţei civile nr. 62/CA/2010 din 10 februarie 2010 a Curţii de Apel Oradea, secţia comercială şi contencios administrativ şi fiscal, prin care a fost respinsă ca neîntemeiată acţiunea formulată şi precizată de reclamanta SC M.T. SRL, prin care s-a solicitat anularea deciziei nr. 387/2009 emisă de A.N.A.F. şi, pe cale de consecinţă, anularea deciziei de impunere din 2009 şi a raportului de inspecţie fiscală din 2009, a deciziei de măsuri asigurătorii din 25 februarie 2009 şi, drept urmare, constatarea că societatea este scutită de la plata accizelor pentru importul de cărbune.
Pentru a pronunţa această decizie, Înalta Curte a reţinut că nu este fondată susţinerea societăţii recurente potrivit căreia se impunea introducerea din oficiu în cauză a Autorităţii Naţionale a Vămilor ca fiind singura autoritate ce are personalitate juridică, întrucât, în mod legal, au fost citate şi au figurat ca părţi pârâte autorităţile emitente ale actelor administrative contestate şi indicate ca atare chiar de către recurentă în cererea de chemare în judecată, respectiv Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în calitate de emitent al Deciziei nr. 387 din 27 octombrie 2009 şi Direcţia Judeţeană pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Bihor care a întocmit raportul de inspecţie fiscală din 25 februarie 2009, în baza căruia s-a emis decizia de impunere din 2009 de către aceeaşi autoritate.
Totodată, instanţa de control judiciar a apreciat ca nefondat şi motivul de casare invocat privind lipsa rolului activ al judecătorului fondului derivând din lipsa administrării unei probe cu expertiza fiscală, în condiţiile în care nici recurenta-reclamantă nu a solicitat o astfel de probă şi mai mult, din cuprinsul acţiunii de chemare în judecată, a rezultat că nu cuantumul, ca atare, stabilit de organele fiscale constituie primordial motiv de controversă, ci constatarea referitoare la datorarea respectivei sume, raportat la incidenţa pretinsei scutiri de la plata accizelor pentru importul de cărbune.
În temeiul art. 3041 din C. proc. civ. şi a art. 20 alin. (2) din Constituţie, Înalta Curte a mai apreciat că, prin soluţia adoptată de prima instanţă, nu s-a adus atingere principiilor privind prioritatea dreptului comunitar şi nici normelor comunitare expres invocate de recurentă.
Astfel, în ceea ce priveşte principiul încrederii legitime, recunoscut ca făcând parte din ordinea juridică comunitară, instanţa de recurs a considerat că acesta vizează, în esenţă, echilibrul ce se impune a fi realizat între respectarea încrederii persoanelor supuse unei autorităţi administrative într-o reglementare care le este aplicată şi exigenţele nu mai puţin legitime ale unei reglementări, în special în domeniul economic.
În contextul cauzei de faţă, Înalta Curte a reţinut că se impune ca eventuala incidenţă a acestui principiu comunitar jurisprudenţial să fie examinată împreună cu motivul de recurs, de sine stătător motivat, vizând neprotejarea de către instanţa de fond a bunei credinţe a societăţii recurente în relaţie cu organele fiscale, ceea ce constituie, după cum s-a susţinut, o încălcare a prevederilor art. 12 C. proc. fisc., în condiţiile în care, factual, ambele critici vizează practic modalitatea în care prima instanţă a statuat asupra adresei din 19 ianuarie 2007 emisă de Ministerul Finanţelor Publice.
Aşadar, instanţa de recurs a reţinut faptul că sub semnătura unui director general al Direcţiei Generale Legislaţie Impozite Indirecte din cadrul Ministerului Finanţelor Publice i s-a comunicat recurentei cu referire la o solicitare a acesteia, că, „în situaţia în care cărbunele provine din afara teritoriului comunitar, operaţiunea respectivă constituie import şi în conformitate cu prevederile art. 166 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificări, nu reprezintă eliberare pentru consum, caz în care pentru acest produs nu se datorează accize în vamă”.
Cu toate acestea, Înalta Curte a apreciat, raportat la întreaga situaţie de fapt, la prevederile legale incidente, cunoscute de către reclamantă, precum şi prin prisma principiilor comunitare enunţate, că pentru un operator economic diligent ce stăpâneşte domeniul de activitate în care îşi desfăşoară operaţiunile de achiziţii de cărbune, adresa în discuţie, al cărei conţinut contravine practic normelor legale aplicabile, nu putea servi ca temei al nerespectării acestora.
Înalta Curte a constatat că mijloacele folosite, pe de-o parte, de organele de control competente, prin actele întocmite, iar pe de alta, de către instanţa care le-a menţinut, corespunde obiectivului legitim urmărit, respectiv conformarea şi respectarea prevederilor legale aplicabile, enunţate cu claritate, fără ambiguităţi.
Pe de altă parte, Înalta Curte a apreciat că nefondate sunt şi susţinerile recurentei vizând incompatibilitatea prevederilor art. 1752 alin. (2) art. 201 alin. (1) lit. d) din C. fisc. şi ale prevederilor relevante din H.G. nr. 44/2004, cu prevederile Directivei 2003/96/CE a Consiliului din 27 octombrie 2003, de restructurare a cadrului comunitar pentru impozitarea electricităţii şi a produselor energetice, pe de-o parte, în considerarea faptului că recurenta nu a indicat concret în ce anume constau „văditele” incompatibilităţi susţinute, iar pe de alta, faţă de chiar prevederile din această directivă, parte din ele reproduse şi în cuprinsul motivelor de recurs.
În acord cu cele reţinute şi de instanţa de fond, Înalta Curte a reţinut că nici criticile aduse de recurentă în ceea ce priveşte aplicarea de către prima instanţă a dispoziţiilor legale naţionale nu sunt de natură a atrage nelegalitatea actelor contestate.
Urmare a controlului efectuat în perioada 9 februarie 2009-25 februarie 2009 la sediul societăţii recurente, având ca obiectiv verificarea respectării prevederilor legale referitoare la operaţiunile efectuate cu produse accizabile armonizate, s-a constatat că societatea, în perioada ianuarie 2007-decembrie 2008, s-a aprovizionat în condiţii de achiziţii intracomunitare din Ungaria, cu lignit-cărbune, încadrare NC 2701 şi 2702, care potrivit art. 1752 alin. (3) din C. fisc., modificat, este un produs energetic pentru care se datorează accize. S-a constatat, că societatea reclamantă nu şi-a îndeplinit obligaţia de a se înregistra ca operator economic cu produse accizabile, după cum nici SC E. SA Oradea nu deţinea, la acea dată, autorizaţia de utilizator final, situaţii necontestate de reclamantă.
Faţă de aceste constatări, instanţa de recurs a considerat că, în mod corect, s-a apreciat de organele de control şi de prima instanţă că nu erau incidente în cauză prevederile art. 201 alin. (1) lit. d) din C. fisc., în vigoare la perioada în litigiu, referitoare la scutirea de la plata accizelor produselor energetice („(…) cu condiţia ca beneficiarul să deţină autorizaţie de utilizator final”), şi cele cuprinse în H.G. nr. 44/2004 (art. 23 pct. 2 alin. (1)) vizând aprovizionarea de la un operator înregistrat.
Criticile referitoare la reverificarea, prin controlul finalizat cu încheierea raportului din 25 februarie 2009 a unei perioade fiscale anterior controlate (raportul de inspecţie fiscală din 15 aprilie 2008), au fost considerate de către instanţa de recurs ca fiind nefondate.
Astfel, după cum rezultă din preambulul raportului de inspecţie fiscală încheiat la data de 15 aprilie 2008, perioada supusă inspecţiei fiscale la acea dată a fost ianuarie 2003-decembrie 2007 şi a vizat verificarea modului de calcul, evidenţiere şi virare a obligaţiilor faţă de bugetul consolidat al statului, respectiv a impozitului pe profit, TVA, a impozitului pe dividende, vărsăminte datorate de persoane juridice pentru persoane cu handicap, impozitul pe veniturile din salarii, diferitele contribuţii de şomaj, pentru concedii şi indemnizaţii, impozitul pe venitul nerezidenţilor şi alte taxe.
Împrejurarea potrivit căreia se face o unică referire la solicitarea adresată de societate cu privire la plata accizelor, în cap.IV al acestui raport intitulat „alte constatări”, nu a echivalat, în opinia Înaltei Curţi, cu o verificare propriu-zisă a impozitelor indirecte, astfel că recurenta nu poate susţine că la data de 25 februarie 2009, când s-a realizat controlul finalizat cu întocmirea raportului de inspecţie din 25 februarie 2009, a operat o reverificare, aceasta cu atât mai mult cu cât, în chiar cuprinsul acestui din urmă raport, se precizează expres că societatea nu a mai fost verificată în domeniul accizelor, iar obiectul controlului a vizat exclusiv acest domeniu.
2.Motivele revizuirii
Împotriva Deciziei nr. 5299 din 23 noiembrie 2010 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a formulat cerere de revizuire recurenta-reclamantă SC M.T. SRL, în temeiul art. 21 din Legea nr. 554/2004 şi al art. 322 pct. 5 din C. proc. civ.
Motivele de revizuire întemeiate pe art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 invocate de revizuentă.
Revizuenta a susţinut că instanţa de recurs a încălcat principiul priorităţii dreptului comunitar prevăzut de art. 148 alin. (2) şi art. 20 alin. (2) din Constituţia României, consacrat de C.J.E. în hotărârea Costa Enel cauza C 119/2005 iar în materie fiscală în cauza C 106/77, Sinmenthal.
s-a arătat de către revizuientă că instanţa de recurs prin soluţia pronunţată a încălcat principiul eficienţei stării de fapt reale consacrat cu jurisprudenţa C.J.E. în cauza 146/2005 Albert Collée Finanzamt Limburg au der Lahn .
Revizuenta a susţinut că art. 201 alin. (1) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. din perioada supusă controlului prevedea scutirea de la plata accizelor a produselor energetice şi a energiei electrice utilizate pentru producţia combinată de energie electrică şi termică, însă instanţa de judecată şi organul fiscal au avut în vedere exclusiv prevederile din normele metodologice, care au adăugat nelegal la C. fisc. noi condiţii privind operarea scutirii fără a se ţine seama că nu s-a produs nici un prejudiciu bugetului de stat.
Astfel, revizuenta a învederat că potrivit C. fisc. în vigoare în perioada controlului 1 ianuarie 2007-31 decembrie 2008, nu era obligată să se înregistreze ca operator economic pentru achiziţia intracomunitară de cărbune, neexistând reglementată nici exigibilitatea accizei pentru achiziţia intracomunitară de cărbune livrat exclusiv către centrale de producţie combinată de energie electrică şi termică, nici termen de plată al unei asemenea accize, nici o altă sancţiune pentru neobţinerea autorizaţiei de utilizator final decât cea contravenţională, iar dacă instanţele (de fond şi recurs) nu erau lămurite cu privire la situaţia de fapt şi mecanismul accizelor trebuiau să solicite informaţii autorităţii emitente conform art. 13 alin. (1) Legea nr. 554/2004.
Revizuenta a prezentat factorii care au determinat organul fiscal, instanţa de fond şi de recurs să stabilească o altă situaţie de fapt decât cea reală, cu consecinţa încălcării principiului comunitar al prevalenţei eficienţei stării de fapt reale şi a concluzionat că exigibilitatea accizei pentru cărbunele livrat de ea la SC E. SA Oradea ar fi operat numai dacă produsul s-ar fi utilizat în alt scop, care nu este conform scutirii, aşa cum prevede art. 192 alin. (5) C. fisc., instanţele neobservând şi neanalizând toate aceste elemente, ceea ce a condus la încălcarea principiului echivalenţei stării de fapt.
S-a susţinut că decizia a cărei revizuire s-a solicitat încalcă principiul comunitar al prevalenţei fondului asupra formei consacrat în jurisprudenţa comunitară în cauza C146/2005 Albert Collée c. Finanzamt Limburg an der Lahn, deoarece revizuenta a îndeplinit condiţiile cumulative prevăzute de C. fisc. în vigoare în perioada supusă controlului pentru a beneficiu de scutirea de la plata accizei, potrivit art. 201 alin. (1) lit. d), însă în mod greşit organul fiscal şi instanţele au dat prioritate condiţiilor formale impuse de Normele Metodologice date în aplicarea C. fisc., încălcând principiul enunţat anterior.
Revizuenta a afirmat că prin decizia 5299/2010 instanţa de recurs nu a făcut o corectă aplicare a principiului încrederii legitime care face parte din ordinea juridică comunitară (c.112/77 Topfer c. Commision şi cauza Vassilis Mavridis c. Parlamentul European,) pe care l-a analizat doar din perspectiva bunei sale credinţe în relaţia cu organele fiscale, considerând „nelegală” adresa din 19 ianuarie 2007 a Direcţiei Generale de impozite indirecte din cadrul Ministerului Finanţelor, care confirma scutirea cărbunelui livrat de recurentă de la plata accizelor, deşi nimeni nu a solicitat constatarea nelegalităţii acelui act administrativ, punctul de vedere al revizuentei fiind împărtăşit şi de Raportul de inspecţie fiscală din 15 aprilie 2008 întocmit de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, încrederea sa legitimă fiind justificată de împrejurarea că pe toată perioada supusă controlului prevederile C. fisc. nu s-au schimbat.
Revizuenta a invocat şi încălcarea principiului proporţionalităţii, a cărui analiză era necesar a fi făcută din perspectiva comunitară, naţională, raportată la situaţia de fapt, astfel că trebuia aplicat art. 14 alin. (1) şi art. 15 alin. (1) din Directiva 2003/96/CE invocată în recurs şi observat că organele fiscale nu au constatat nici o fraudă, evaziune sau abuz care să conducă la prejudicierea bugetului consolidat al statului.
S-a susţinut că odată ce statul român a ales să scutească un produs şi o operaţiune de plata accizelor, avea obligaţia să asigure aplicarea corectă şi clară a acestor scutiri, însă s-a creat un mecanism deficitar de supraveghere a scutirii, prin Normele Metodologice date în aplicarea C. fisc., care au adăugat în mod nelegal condiţii suplimentare, contradictorii şi ambigue la operarea scutirii, încălcându-se principiul proporţionalităţii .
S-a invocat şi încălcarea principiului securităţii, care, de asemenea face parte din ordinea juridică europeană (cauza C 381/1997 Belgocodex) modifică şi impune ca în lipsa unei prevederi contrare orice situaţie, de fapt să fie apreciată în lumina regulilor de drept care-i sunt contemporane (cauza 10/78 Tayeb Belbouab) ori instanţa de recurs nu a aplicat acest principiu în raport cu evoluţia legislativă a C. fisc. şi a normelor metodologice de aplicare a acestuia, dar mai ales faţă de poziţia dualistă a organelor fiscale, care iniţial au confirmat scutirea revizuentei de la plata accizelor, prin adresa din 19 ianuarie 2007 care nu a fost contestată sau declarată nelegală, declaraţia vamală din 24 ianuarie 2007, care confirma scutirea pentru stocul de cărbune din 31 decembrie 2006 şi raportul de inspecţie fiscală din 2008.
În temeiul art. 322 pct. 5 C. proc. civ. revizuenta a depus la dosar înscrisuri noi, în opinia sa de natură a schimba soluţia irevocabilă a instanţei de recurs, constând în:
- autorizaţii de utilizator final din 2007 şi 2008, declaraţia vamală din 24 ianuarie 2007, sentinţa 279/F/2011 a Tribunalului Bihor prin care s-a confirmat planul de reorganizare al societăţii, prin care s-a precizat că din creanţa D.G.F.P. Bihor suma de 2.904.597 lei reprezentând accizele ce au format obiectul prezentului litigiu se compensează de drept.
S-a solicitat admiterea cererii de revizuire, schimbarea deciziei în sensul admiterii recursului şi în final a acţiunii de contencios administrativ.
În temeiul art. 325 C. proc. civ. s-a solicitat şi suspendarea executării deciziei nr. 5299 din 23 noiembrie 2010, însă la termenul de judecată din 10 mai 2011 revizuenta a renunţat la judecata capătului de cerere .
2. Apărările intimatei
Intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală Bucureşti a depus întâmpinare în care a arătat că decizia nr. 5299 din 23 noiembrie 2010 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nu evocă fondul cauzei şi nu poate fi atacată cu revizuire.
3.Considerentele Înaltei Curţi asupra revizuirii
Analizând decizia a cărei revizuire se solicită, prin prisma motivelor invocate şi a dispoziţiilor legale incidente, ţinând cont de actele şi lucrările dosarului, Înalta Curte constată următoarele:
Art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 modificată şi completată prin Legea nr. 267/2007 a prevăzut un nou motiv de revizuire, faţă de cele reglementate de dreptul comun - art. 322 C. proc. civ..
Potrivit textului menţionat anterior „Constituie motiv de revizuire, care se adaugă la cele prevăzute de C. proc. civ., pronunţarea hotărârilor rămase definitive şi irevocabile prin încălcarea principiului priorităţii dreptului comunitar, reglementat de art. 148 alin. (2), coroborat cu art. 20 alin. (2) din Constituţia României, republicată”.
Fără a intra în disputele teoretice create de utilitatea acestui text, întrucât celor vătămaţi prin acte administrative li se oferă aceeaşi protecţie prin Legea nr. 554/2004, indiferent de cazul în care actul este contrar legislaţiei naţionale sau comunitare, verificarea se face cu ocazia judecării fondului, interpretarea şi aplicarea corectă a dispoziţiilor art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 nu se poate face decât având în vedere condiţiile generale de exercitare a căii extraordinare a revizuirii.
Art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, reglementează un nou motiv de revizuire, care se adaugă celor reglementate de art. 322 pct. 1-9 C. proc. civ., acesta neputând fi invocat decât cu respectarea cerinţelor art. 322 alin. (1) C. proc. civ. şi a dispoziţiilor legale generale de exercitare a căilor extraordinare de atac.
Revizuirea este o cale extraordinară de atac, de retractare, care poate fi îndreptată numai împotriva unei hotărâri ce evocă fondul, pentru unul din cazurile expres şi limitativ prevăzut de lege, neputându-se rejudeca litigiul, pe această cale, pentru motive deja analizate de instanţa de recurs.
Prin urmare, exercitarea revizuirii în temeiul art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, republicată, se poate face numai când partea a invocat prioritatea dreptului comunitar în fond sau în recurs iar instanţa a refuzat sau a omis să ia în considerare acest aspect, mărginindu-se numai la analiza legislaţiei interne.
În speţă însă, instanţa de recurs a analizat însă incidenţa tuturor principiilor dreptului comunitar invocate de revizuentă şi cu prilejul soluţionării recursului: al eficienţei stării de fapt reale, al prevalenţei fondului asupra formei, al încrederii legitime şi al securităţii, nemaifiind posibilă reluarea judecăţii, cu privire la aceste aspecte care au fost cercetate judicios şi în amănunt de instanţa de recurs.
A proceda altfel ar însemna ca într-adevăr pe calea revizuirii să se repună în discuţie aspecte soluţionate irevocabil de instanţa de recurs, încălcându-se astfel puterea lucrului judecat, principiul securităţii raporturilor juridice şi al dreptului la un proces echitabil, ceea ce este inadmisibil într-un stat de drept.
Instanţele europene au subliniat în repetate rânduri că revizuirea nu poate fi admisă decât în cazul existenţei unor „defecte fundamentale” ale hotărârii, şi numai dacă acestea au devenit cunoscute după terminarea procesului, deoarece dacă sunt cunoscute în timpul procesului, părţile au la îndemână căile ordinare de atac (CEDO - Stanca Popescu vs. România c 8727/2003, hotărârea din 7 iulie 2009).
În circumstanţele speciale ale acestei cauze, revizuirea promovată de recurentă în temeiul art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 nu constituie decât o modalitate deghizată de înlesnire a redeschiderii unui proces soluţionat definitiv, simplul fapt că revizuenta are un alt punct de vedere decât instanţa de recurs asupra aplicabilităţii unor principii de drept comunitar identice cu cele invocate în recurs, pentru aceleaşi argumente, care au fost reluate în cererea de revizuire, neconstituind un motiv legal şi suficient pentru a rejudeca o cauză.
Pe de altă parte, cererea de revizuire poate fi îndreptată asupra hotărârii unei instanţe de recurs numai atunci când evocă fondul, or decizia 5299/2010 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie prin care s-a respins recursul revizuentei nu evocă fondul şi din această perspectivă cererea de revizuire formulată de SC M.T. SRL era inadmisibilă.
Art. 322 pct. 5 C. proc. civ. reglementează posibilitatea revizuirii unei hotărâri a unei instanţe de recurs, atunci când evocă fondul, „dacă, după darea hotărârii, s-au descoperit înscrisuri doveditoare , reţinute de partea potrivnică sau care nu au putut fi înfăţişate dintr-o împrejurare mai presus de voinţa părţilor ori dacă s-a desfiinţat sau modificat hotărârea unei instanţe pe care s-a întemeiat hotărârea a cărei revizuire se cere”.
Înscrisurile depuse de revizuentă nu îndeplinesc cerinţele cumulative prevăzute de art. 322 alin. (5) C. proc. civ., Autorizaţiile de utilizator final eliberate SC E. SA Oradea la 13 martie 2007 şi 31 ianuarie 2008 (dosar) şi Declaraţia vamală din 24 ianuarie 2007 - dosar revizuire nefiind înscrisuri reţinute de partea potrivnică, neinvocându-se nici o împrejurare, mai presus de voinţa revizuentei care să fi împiedicat-o pe aceasta să le înfăţişeze cu prilejul soluţionării fondului cauzei, prin sentinţa nr. 62 din 10 februarie 2010 a Curţii de Apel Oradea sau în timpul judecării recursului.
Nici sentinţa nr. 279/F/2011 nu reprezintă un „act nou”, în înţelesul art. 322 alin. (5) C. proc. civ., de natură a conduce la admiterea cererii de revizuire, întrucât confirmarea planului de reorganizare al recurentei-revizuente, în procedura insolvenţei reglementată de Legea nr. 85/2006, nu are relevanţă în cauză, nefiind de natură a schimba situaţia de fapt reţinută de instanţele de judecată prin hotărâre irevocabilă.
Pentru toate aceste considerente, în temeiul art. 326 şi 328 C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (2) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge cererea de revizuire formulată de SC M.T. SRL Oradea, ca nefondată.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge cererea de revizuire formulată de SC M.T. SRL Oradea împotriva Deciziei nr. 5299 din 23 noiembrie 2010 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondată.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 21 iunie 2011.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4411/2011. Contencios. Contestaţie act... | ICCJ. Decizia nr. 4626/2011. Contencios. Litigiu privind regimul... → |
|---|
